【摘要】 權(quán)責(zé)發(fā)生制是企業(yè)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)，待灘費(fèi)用及預(yù)提費(fèi)用科目的設(shè)置和運(yùn)用是這一基礎(chǔ)的產(chǎn)物，新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)科目和報(bào)表項(xiàng)目中都取消了這兩個(gè)科目，會(huì)給各月和年度損益的計(jì)算造成差錯(cuò)，不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)。

【關(guān)鍵詞】 權(quán)責(zé)發(fā)生制；會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)；待攤費(fèi)用；預(yù)提費(fèi)用

【中圖分類號(hào)】 F275.2【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A【文章編號(hào)】 1005-1074(2009)04-0164-01

我國企業(yè)會(huì)計(jì)一直以來都把權(quán)責(zé)發(fā)生制作為會(huì)計(jì)核算的一般原則和基礎(chǔ)，正是有了這個(gè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，企業(yè)的期間損益才不會(huì)大起大落。原企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度中的待灘費(fèi)用及預(yù)提費(fèi)用科目，正是根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的企業(yè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)設(shè)計(jì)的。但新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，把待灘費(fèi)用及預(yù)提費(fèi)用科目從有關(guān)會(huì)計(jì)科目和財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目中徹底刪除了，本文就待灘費(fèi)用及預(yù)提費(fèi)用科目與權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的關(guān)系及取消的利弊加以分析，以期與同行加以商榷。

1 權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)與待灘費(fèi)用及預(yù)提費(fèi)用科目的關(guān)系

權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)要求企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)利或者責(zé)任的發(fā)生為基礎(chǔ)，而不是以款項(xiàng)的收付為基礎(chǔ)來進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或者應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用，凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)在當(dāng)期收付，也不應(yīng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。權(quán)責(zé)發(fā)生制下收入、支出與費(fèi)用的關(guān)系可以從表1理解。

除了收入和支出，只就費(fèi)用而言，由于權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)下費(fèi)用的發(fā)生比較均衡，不至于使企業(yè)的期間損益大起大落，因此，大多數(shù)企業(yè)都加以采用。待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目的設(shè)置和應(yīng)用是權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的產(chǎn)物，它把預(yù)先支付的各相關(guān)費(fèi)用，在以后按照收益的期間均衡地加以攤銷，或把需要以后支付的費(fèi)用按照收益期間預(yù)先加以提取，使各個(gè)月份的成本費(fèi)用均衡發(fā)生，使各個(gè)月份的利潤計(jì)算比較準(zhǔn)確，因而備受企業(yè)的歡迎。但在2006年發(fā)布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，在會(huì)計(jì)科目和報(bào)表項(xiàng)目里刪除了這兩個(gè)科目，報(bào)表列示說明中也消失了，至此，待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用兩個(gè)科目徹底從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中被取消，而保留了長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。也就是說，以后發(fā)生的效益僅涉及一年以內(nèi)的費(fèi)用，以后不能再攤消和預(yù)提了，只能在發(fā)生時(shí)一次計(jì)入當(dāng)期損益。這樣的變化存在不合理的因素，和實(shí)際的業(yè)務(wù)也不相符合，讓會(huì)計(jì)人員難以接受。

2 待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目的核算內(nèi)容

原企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度中的待灘費(fèi)用及預(yù)提費(fèi)用科目是按照會(huì)計(jì)分期假設(shè)，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，為平衡各會(huì)計(jì)期間的損益，準(zhǔn)確地反映財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果而設(shè)置的。待攤費(fèi)用的列支項(xiàng)目有：低值易耗品的攤銷，出租出借包裝物的攤銷、預(yù)付保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)付書報(bào)雜志費(fèi)、一次交納數(shù)額較大的印花稅、預(yù)付經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)的租金等。它的特點(diǎn)是先支付，后攤?cè)胗嘘P(guān)的成本費(fèi)用，所以作為資產(chǎn)類科目。預(yù)提費(fèi)用的有關(guān)項(xiàng)目有：預(yù)提經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)的租金、預(yù)提保險(xiǎn)費(fèi)、預(yù)提借款利息、預(yù)提修理費(fèi)等，它的特點(diǎn)是先預(yù)提計(jì)入有關(guān)的成本費(fèi)用，后支付或列支，所以形成了負(fù)債。但預(yù)提費(fèi)用科目一旦出現(xiàn)了借方余額，就是資產(chǎn)性質(zhì)，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，就要列入待攤費(fèi)用。

3 取消待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目的利弊分析

3.1 取消待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目的弊端

3.1.1 不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ) 取消待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目后，相關(guān)費(fèi)用發(fā)生后，只能記入支付月份的成本和期間費(fèi)用，使各個(gè)月份的成本費(fèi)用負(fù)擔(dān)不均衡，支付期和受益期不能一致和配比，也使各個(gè)月份的損益計(jì)算不正確甚至是年度的損益計(jì)算不正確。如保險(xiǎn)費(fèi)的支付、經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租賃費(fèi)的支付、書報(bào)雜志費(fèi)的支付等都是在前一年的12月份甚至是11月份或更早的時(shí)間支付的，但受益期是下一年的整個(gè)年度，取消了待攤費(fèi)用，就只能將發(fā)生的這些費(fèi)用計(jì)入支付期，也就是列入了上年度的成本和期間費(fèi)用，從而使上一年度的利潤虛減，而受益期的利潤虛增，違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，相當(dāng)于采用了收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。

3.1.2 會(huì)給企業(yè)的產(chǎn)品成本核算帶來混亂 產(chǎn)品成本核算是根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算資料進(jìn)行的，各項(xiàng)費(fèi)用的歸集和分配同時(shí)也是成本計(jì)算的基礎(chǔ)。本月的成本費(fèi)用=本月發(fā)生的費(fèi)用+以前支付需要在本期攤銷的待攤費(fèi)用－以后支付需要在本期預(yù)提的預(yù)提費(fèi)用。如果支付的相關(guān)費(fèi)用不進(jìn)行攤提，一次記入支付月份的成本，就會(huì)影響各個(gè)月份成本的均衡發(fā)生，各月成本計(jì)算就不正確。假如企業(yè)在計(jì)算成本時(shí)再去進(jìn)行攤銷，又勢(shì)必會(huì)增加核算的工作量，而且和會(huì)計(jì)上的口徑也不一致。

3.1.3 給會(huì)計(jì)核算帶來困惑 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后，以后不再設(shè)置待攤費(fèi)用科目，在有關(guān)費(fèi)用發(fā)生時(shí)，只能一次記入發(fā)生當(dāng)期的成本費(fèi)用，原待攤費(fèi)用的余額也只能轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益了。預(yù)提費(fèi)用也不能再預(yù)提了，如果有確鑿證據(jù)證明需要預(yù)提的只能記入應(yīng)付款項(xiàng)目，如借款利息，只能在提取時(shí)，借記財(cái)務(wù)費(fèi)用，貸記應(yīng)付利息。再如保險(xiǎn)費(fèi)或經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)的租金，只能在預(yù)提時(shí)借記制造費(fèi)用或管理費(fèi)用，貸記應(yīng)付賬款或其他應(yīng)付款，但應(yīng)付賬款或其他應(yīng)付款反映的都是現(xiàn)實(shí)的負(fù)債，這樣處理顯然不符合負(fù)債的定義和確認(rèn)條件，類似的處理還很多，給會(huì)計(jì)核算帶來困惑。

3.2 取消待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目的好處 新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后，強(qiáng)調(diào)的是年報(bào)，認(rèn)為小的費(fèi)用在年度內(nèi)沒有必要均衡到每個(gè)月，所以，保留了長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，而取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用。把發(fā)生的費(fèi)用如果受益期是一年以內(nèi)的則直接記入了當(dāng)期損益。這樣做簡(jiǎn)化了平時(shí)費(fèi)用的均衡攤銷，從而簡(jiǎn)化了核算。綜上所述，取消待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目有利有弊，但從習(xí)慣處理上，以及從權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的關(guān)系上看，弊大于利，首先是違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，其次是不利于企業(yè)的成本費(fèi)用核算，也會(huì)給會(huì)計(jì)核算帶來困惑，造成會(huì)計(jì)核算不規(guī)范，甚至核算不正確。所以，作者認(rèn)為還是設(shè)置待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用項(xiàng)目比較恰當(dāng)。一是各期成本費(fèi)用均衡發(fā)生，損益計(jì)算正確。二是符合會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。所以建議不要一下子取消這兩個(gè)科目，但可以做一些限制，使之使用范圍逐步縮小或?qū)ふ倚碌臅?huì)計(jì)核算辦法來代替，或者在一些企業(yè)可以不用，但允許確實(shí)需要的企業(yè)可以將一些費(fèi)用繼續(xù)進(jìn)行攤提，以確保企業(yè)各期成本費(fèi)用和損益計(jì)算的準(zhǔn)確。

參考文獻(xiàn)

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