[摘 要] 代銷——是指受托方按委托方的要求銷售委托方的貨物，并收取手續(xù)費的經(jīng)營活動，它同時涉及了增值稅和營業(yè)稅等稅種的征收，為委托代銷商品的會計處理增加了難度。本文擬對不同類型的代銷處理進行討論。

[關鍵詞] 委托代銷 營業(yè)稅 增值稅

代銷收入分為兩類：一是視同買斷；二是收取手續(xù)費。稅法對代銷這種銷售形式有嚴格的規(guī)定，增值稅暫行條例規(guī)定：“將貨物交付他人代銷和銷售代銷貨物均視同銷售”，同時規(guī)定“委托其他納稅人代銷貨物，收到代銷清單的當天確認收入”。

《增值稅暫行條例》規(guī)定，銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發(fā)生時間，按銷售結算方式的不同，具體為委托其他單位代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單的當天；視同銷售貨物，為貨物移送的當天。增值稅第四條單位或個體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物：(1)將貨物交付他人代銷；(2)銷售代銷貨物。

新會計制度和稅收對收入的確認時間上的規(guī)定差異很大。新會計制度從實質重于形式原則和謹慎性原則出發(fā)，側重于收入實質性的實現(xiàn)。這是由于會計核算是從某個具體的會計主體出發(fā)，要正確反映該主體的經(jīng)營情況，而且由于激烈的競爭，企業(yè)注重謹慎性是理所當然的。而稅法從組織財政收入的角度出發(fā)，側重于收入的社會價值的實現(xiàn)，對某個企業(yè)來說某個收入可能還未實現(xiàn)，但從整個社會角度來說其價值已經(jīng)實現(xiàn)了。稅法通常將計稅收入確認為“有償”或“視同有償”。稅法是不考慮收入的風險問題的，因為這屬于企業(yè)經(jīng)營風險，由企業(yè)的稅后利潤來補償， 國家不享有企業(yè)的所有利潤，因此，也不該承擔企業(yè)的經(jīng)營風險。稅法也通常不考慮繼續(xù)管理權問題，這也屬于企業(yè)內部管理問題，國家不對企業(yè)內部管理產(chǎn)生的問題負責。至于收入和成本的可靠計量問題，稅法也給予了足夠的重視，稅法利用國家權力可以強制性的估計收入和成本的金額，這樣可以保證公正性和降低征稅成本。

正是由于新會計制度和條例與細則出發(fā)點不同、目的和角度不同，造成兩者對收入的確認產(chǎn)生了較大的差異。在實際工作中，各個企業(yè)對這類業(yè)務的核算五花八門，有的受托代銷企業(yè)在核算中使用“銷售收入”賬戶，有的不使用該賬戶；有的核算進項稅金和銷項稅金，并計算交納增值稅；委托方和受托方之間，有的開具增值稅專用發(fā)票，有的不開具，等等，致使代銷貨物的會計處理缺乏規(guī)范性，給稅收征管帶來許多困難。

筆者按自己的觀點在下文對主要的幾種處理方法進行了歸納概括。

一、視同買斷

即由委托方和受托方簽定協(xié)議，委托方按協(xié)議價收取所代銷的貨款，實際售價可由受托方自定，實際售價與協(xié)議價之間的差額歸受托方所有。由于這種銷售本質上仍是代銷，委托方將商品交付給受托方時，商品所有權上的風險和報酬并未轉移給受托方。因此，委托方在交付商品時不確認收入，受托方也不作為購進商品處理。受托方將商品銷售后，應按實際售價確認為銷售收入，并向委托方開具代銷清單。委托方受到代銷清單時，再確認收入。受托方將代銷商品加價出售，仍與委托方按原協(xié)議價結算，以商品差價作為經(jīng)營報酬

1.雙方均為批發(fā)企業(yè)：由于其庫存商品，銷售收入的確認和銷售成本的結轉通常按不含稅售價和進價核算，采用進價核算法。

2．雙方均為零售企業(yè)：庫存商品為了管理的方便通常按含稅售價核算，收入的確認和成本的結轉通常平時均按含稅售價核算，期末再分解含稅收入和分攤已銷商品的進銷差價，調整收入和成本。此處的進銷差價包含兩層含義：一是增值稅的銷項稅額與進項稅額之差；二是純粹意義上的進銷差價，即不含稅的售價與進價之差。而企業(yè)正常的“商品進銷差價”是純粹意義上的進銷差價加上商品銷項稅額。

實踐中有兩種做法：一是設“庫存商品——待轉銷項稅額“，以其貸方反映庫存商品中所含的待實現(xiàn)銷項稅額，以其與”庫存商品“的抵減余額反映商品實際采購成本和進銷差價；二是增設”商品進銷差價——待轉銷項稅額“，以其貸方反映庫存商品中待實現(xiàn)的銷項稅額。若受托代銷方本月專票所列代銷商品沒有銷售完畢，就不能以專票所列全部稅額作為抵扣銷項稅額的進項稅額，而應以本月實際銷售部分的進項稅額和上月結轉數(shù)作為本月可抵扣數(shù)，其余額結轉下月，直到該批商品售完為止。此方法不利于加強稅收監(jiān)督，不宜提倡。

二、收取手續(xù)費

即受托方根據(jù)所代銷的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費，這對受托方來說實際上是一種勞務收入。在這種代銷方式下，委托方應在受托方將商品銷售后，并向委托方開具代銷清單時，確認收入；受托方在商品銷售后，按應收取的手續(xù)費確認收入。與視同買斷方式相比，其主要特點是，受托方通常應按照委托方規(guī)定的價格銷售，不得自行改變售價。手續(xù)費的計算基數(shù)必須是不含稅的銷售額。以手續(xù)費為基數(shù)計算營業(yè)稅：營業(yè)稅即是對受托者提供的代銷勞務行為所征收的稅。

委托方，代銷方的會計處理是否正確，不僅是一個單純的業(yè)務技術問題，而且影響到企業(yè)經(jīng)營成果和應交稅金等政策性問題，對企業(yè)和國家都是不利的。一方面，政府有關部門必須加強現(xiàn)行會計制度中有關代銷商品會計核算的完善和執(zhí)行中的檢查監(jiān)督工作；另一方面，代銷商品的企業(yè)要根據(jù)實際情況規(guī)范核算資料，完備代銷商品各經(jīng)營環(huán)節(jié)的經(jīng)營手續(xù)，優(yōu)化代銷商品會計核算程序。從而有利于稅務制度的有效實施，稅務工作的開展，從而對我國健全財稅體制提供依托.最終為建設一個有序，公平，合理的市場經(jīng)濟秩序奠定牢靠的理論基礎。

參考文獻：

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