一、我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表舞弊現(xiàn)狀

財(cái)務(wù)報(bào)告是企業(yè)向外界傳遞自身經(jīng)營(yíng)活動(dòng)信息的一種載體，是企業(yè)對(duì)外提供的反映企業(yè)某一特定日期財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量的文件。虛假財(cái)務(wù)報(bào)告是指未能遵循財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)，無(wú)意識(shí)或有意識(shí)地采用各種方式和手段歪曲地反映企業(yè)某一特定日期財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況作出不實(shí)陳述的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。其后果是誤導(dǎo)信息用戶的決策方向，引起經(jīng)濟(jì)利益的重新分配，從整個(gè)社會(huì)的角度看，將會(huì)破壞市場(chǎng)游戲規(guī)則和增加市場(chǎng)交易費(fèi)用，對(duì)經(jīng)濟(jì)造成巨大破壞。

隨著市場(chǎng)廣度和深度的拓展，上市公司的數(shù)量和規(guī)模對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的影響也越來(lái)越大。但是，隨著證券市場(chǎng)的發(fā)展，我國(guó)會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象極為嚴(yán)重，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表、操縱利潤(rùn)的案例比比皆是，證券市場(chǎng)屢屢爆出上市公司假賬丑聞，上市公司不斷地進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊，使投資者遭受損失并蒙上心靈的陰影。每一次虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的曝光都給投資者的信心帶來(lái)沉重打擊，而投資者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性、公允性的信心是證券市場(chǎng)有效運(yùn)作的關(guān)鍵。因此投資者如何發(fā)現(xiàn)這些危機(jī)，設(shè)別上市公司的舞弊就顯得很必要了，這也是本篇文章要重點(diǎn)論述的地方。

二、上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊常用的方法

上市公司除了在會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用上（如隨意更換會(huì)計(jì)核算方法、加大前期攤銷金額、推遲各項(xiàng)費(fèi)用的計(jì)提等）進(jìn)行舞弊外，還在各項(xiàng)業(yè)務(wù)處理上進(jìn)行舞弊行為。

1.對(duì)收入的舞弊

近年來(lái)，我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的一個(gè)顯著特點(diǎn)是“應(yīng)收賬款”科目居高不下，并且呈現(xiàn)出高速增長(zhǎng)的趨勢(shì)。而且一些上市公司的應(yīng)收賬款的增長(zhǎng)幅度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)了主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的增長(zhǎng)幅度。通過(guò)應(yīng)收賬款粉飾利潤(rùn)，具有易操作和隱蔽性強(qiáng)的特點(diǎn)：一是應(yīng)收賬款的變化會(huì)直接導(dǎo)致公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)的變化，從而最終影響利潤(rùn)；二是應(yīng)收賬款的增加是一種隱蔽的操作，主要是由于我國(guó)對(duì)應(yīng)收賬款的披露只要求金額和壞賬準(zhǔn)備，不必披露大量的信息，從而對(duì)于大規(guī)模的上市公司存在上億元的應(yīng)收賬款是很正常的，這也為上市公司進(jìn)行利潤(rùn)操縱提供了較大的空間。

2.關(guān)聯(lián)方交易舞弊

利用關(guān)聯(lián)交易虛增利潤(rùn)的方式多種多樣：利用產(chǎn)品和原材料的轉(zhuǎn)移價(jià)格調(diào)節(jié)收入和成本、利用資產(chǎn)重組定價(jià)獲取資產(chǎn)增值收益、利用高回報(bào)率的委托經(jīng)營(yíng)方式虛增業(yè)績(jī)、利用利率差異降低財(cái)務(wù)費(fèi)用、利用管理費(fèi)收支、共同費(fèi)用分?jǐn)偟确绞秸{(diào)節(jié)利潤(rùn)等。上述調(diào)節(jié)利潤(rùn)的方法除轉(zhuǎn)移價(jià)格和管理費(fèi)用分?jǐn)傊?，其余方法所產(chǎn)生的利潤(rùn)基本上都體現(xiàn)在“其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)”、“投資收益”、“營(yíng)業(yè)外收入”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等具體項(xiàng)目之中。

3.并購(gòu)舞弊

所謂并購(gòu)舞弊，是指通過(guò)操縱并購(gòu)日期、交易內(nèi)容的選用，以達(dá)到虛增利潤(rùn)的目的。因?yàn)橹挥匈?gòu)買日以后被購(gòu)并公司實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)才能納入收購(gòu)公司本期利潤(rùn)中。而整個(gè)并購(gòu)過(guò)程中有很多關(guān)鍵時(shí)點(diǎn)，如雙方簽訂協(xié)議日、政府批準(zhǔn)日、公司股東變更注冊(cè)日和實(shí)際接管日。盡管財(cái)政部在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的補(bǔ)充規(guī)定中對(duì)購(gòu)買日的確定做出了規(guī)定，但在實(shí)務(wù)中，如何確定購(gòu)買日仍然具有彈性。這就使許多上市公司有機(jī)會(huì)在臨近資產(chǎn)負(fù)債表日時(shí)，利用突擊購(gòu)并虛增利潤(rùn)。

4.利用虛擬資產(chǎn)調(diào)節(jié)利潤(rùn)

由于會(huì)計(jì)中普遍使用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算損益，因此將一些已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用作為待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)、待處理資產(chǎn)損失等項(xiàng)目列入資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)方。而這些項(xiàng)目嚴(yán)格地說(shuō)是不能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，不是企業(yè)真實(shí)的資產(chǎn)，只是一種虛擬資產(chǎn)。這種虛擬資產(chǎn)的存在，就為企業(yè)操縱利潤(rùn)提供了一個(gè)費(fèi)用和損失的“蓄水池” 。利用虛擬資產(chǎn)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的基本方法的共同點(diǎn)是虛擬資產(chǎn)的多記少攤，通過(guò)遞延、少攤銷或不攤銷已經(jīng)發(fā)生的費(fèi)用和損失來(lái)增加利潤(rùn)，即通過(guò)增加不良資產(chǎn)來(lái)虛增利潤(rùn)。

5.利用時(shí)間差調(diào)節(jié)利潤(rùn)

傳統(tǒng)的做法是：在12月份虛開發(fā)票，掛在應(yīng)收款，公司不提供商品或勞務(wù)，風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬不轉(zhuǎn)移，次年再以質(zhì)量不合格為由沖回。較為“高明”的做法是借助于第三方簽訂“買斷”收益權(quán)的協(xié)議，提前確認(rèn)收入。

6.利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤(rùn)

資產(chǎn)重組往往具有使上市公司一夜扭虧為盈的神奇功效，其“秘方”是:(1)由上市公司將一些閑置資產(chǎn)高價(jià)出售給非上市的國(guó)有企業(yè)，確認(rèn)暴利；(2)由非上市國(guó)有企業(yè)將盈利能力較高的下屬企業(yè)廉價(jià)出售給上市公司;(3)借助關(guān)聯(lián)交易，由非上市公司的國(guó)有企業(yè)以優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)置換上市公司的劣質(zhì)資產(chǎn)，進(jìn)行以“垃圾換取黃金”的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移。

三、上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表舞弊手段的識(shí)別

如何識(shí)別會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾以評(píng)價(jià)企業(yè)的真實(shí)盈利能力，是廣大會(huì)計(jì)信息使用者所關(guān)心的。本人認(rèn)為， 針對(duì)我國(guó)企業(yè)粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的慣用手段， 采用下列方法將有助于發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表舞弊行為。

1.對(duì)特定財(cái)務(wù)指標(biāo)的分析

經(jīng)營(yíng)者最關(guān)心的是上市公司的收益性、安全性，對(duì)其進(jìn)行分析的基本方法是：首先確定分析目標(biāo)，然后對(duì)報(bào)表的實(shí)際數(shù)據(jù)采用比率法計(jì)算其數(shù)值，并與過(guò)去的業(yè)績(jī)或同行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)計(jì)數(shù)值進(jìn)行比較，最終判斷其結(jié)論。

(1)收益性分析方法

反映企業(yè)收益性指標(biāo)有很多，通常使用的主要有：

①銷售凈利率。該指標(biāo)反映每一元銷售收入帶來(lái)的凈利潤(rùn)的多少，也是反映投資者從銷售收入中獲得收益的比率。凈利率低說(shuō)明企業(yè)管理當(dāng)局未能創(chuàng)造足夠的銷售收入或未能控制好成本、費(fèi)用或者皆有。利用這一比率時(shí)，投資者不僅要注意凈利的絕對(duì)數(shù)量，而且也要注意到它的質(zhì)量，即會(huì)計(jì)處理是否謹(jǐn)慎，是否多提壞賬準(zhǔn)備和折舊費(fèi)來(lái)減少凈利。

②毛利率。毛利率的變化與多種因素有關(guān)，是銷售收入與產(chǎn)品成本變動(dòng)的綜合結(jié)果。當(dāng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)生變化，產(chǎn)品成本上升時(shí)，產(chǎn)品售價(jià)往往難以及時(shí)隨之調(diào)整，從而表現(xiàn)為毛利率的下降；如果企業(yè)通過(guò)改善經(jīng)營(yíng)管理、加強(qiáng)技術(shù)改造等措施降低了產(chǎn)品成本，則相應(yīng)地表現(xiàn)為毛利率的上升。因此通過(guò)毛利率的變化可以分析企業(yè)贏利狀況。

③資產(chǎn)凈利率。該指標(biāo)表明企業(yè)資產(chǎn)的利用效果，指標(biāo)越高，表明資產(chǎn)的利用效果越好，說(shuō)明企業(yè)在增收節(jié)支和加速資金周轉(zhuǎn)方面取得了良好效果。

進(jìn)行收益分析，還應(yīng)考核一些有用比率，一是銷售退回和折讓比率，這一比率高，說(shuō)明生產(chǎn)或銷售部門存在問(wèn)題，應(yīng)及時(shí)檢查另一個(gè)比率：銷售折扣比率，即用銷售折扣除以銷售收入，從而更進(jìn)一步了解企業(yè)的贏利狀況。

(2)安全性分析方法

分析企業(yè)是否有維持一定的短期償債能力，對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表使用者而言非常重要。如果某一企業(yè)無(wú)法維持其短期償債能力，連帶也無(wú)法維持其長(zhǎng)期償債能力，同樣也滿足不了股東對(duì)股利的要求，最終會(huì)陷入企業(yè)資金周轉(zhuǎn)的困難，甚至可能難逃破產(chǎn)的厄運(yùn)。分析支付能力的主要指標(biāo)有：流動(dòng)比率、速動(dòng)比率、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率、資產(chǎn)負(fù)債率、所有者權(quán)益比率和負(fù)債與所有者權(quán)益比率。

投資者在進(jìn)行投資決策時(shí)，可以對(duì)上面提到的指標(biāo)進(jìn)行分析，最好可以對(duì)比公司幾年的指標(biāo)，做總的趨勢(shì)分析，這樣會(huì)對(duì)公司財(cái)務(wù)情況有個(gè)更好的了解。

2.不良資產(chǎn)剔除

這里所說(shuō)的不良資產(chǎn)，除包括待攤費(fèi)用、待處理固定資產(chǎn)凈損失、開辦費(fèi)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用等虛擬資產(chǎn)項(xiàng)目外，還包括可能產(chǎn)生潛在虧損的資產(chǎn)項(xiàng)目，如高齡應(yīng)收賬款、存貨跌價(jià)和積壓損失、投資損失、固定資產(chǎn)凈損失等。通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)存在有不良資產(chǎn)的方法主要有兩種，一是將不良資產(chǎn)總額與凈資產(chǎn)比較，如果不良資產(chǎn)總額接近或超過(guò)凈資產(chǎn)，即說(shuō)明企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力可能有問(wèn)題，也可能表明企業(yè)在過(guò)去幾年因人為夸大利潤(rùn)而形成“資產(chǎn)泡沫”；二是將當(dāng)期不良資產(chǎn)的增加額和增減幅度與當(dāng)期的利潤(rùn)總額和增加幅度比較，如果不良資產(chǎn)的增加額和增加幅度超過(guò)當(dāng)期的利潤(rùn)總額和增加幅度，說(shuō)明企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)表有“水分”。

因此，投資者在進(jìn)行分析時(shí)首先應(yīng)對(duì)這些數(shù)額增幅變化較大的不良資產(chǎn)項(xiàng)目進(jìn)行剔除，然后再對(duì)其進(jìn)行分析，這樣才能更好地對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)情況進(jìn)行分析了解。

3.關(guān)聯(lián)交易剔除

關(guān)聯(lián)交易剔除法是指將來(lái)自關(guān)聯(lián)企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)總額予以剔除，分析某一特定企業(yè)的盈利能力在多大程度上依賴于關(guān)聯(lián)企業(yè)，以判斷這一企業(yè)的盈利基礎(chǔ)是否扎實(shí)、利潤(rùn)來(lái)源是否穩(wěn)定。如果企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入和利潤(rùn)主要來(lái)源于關(guān)聯(lián)企業(yè)，會(huì)計(jì)信息使用者就應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)政策，分析企業(yè)是否以不等價(jià)交換的方式與關(guān)聯(lián)方發(fā)生交易，進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾。

4.現(xiàn)金流量分析

在資本市場(chǎng)日益完善的條件下，上市公司的籌資行為和投資行為也逐漸向多元化發(fā)展，無(wú)論是上市公司的內(nèi)部管理當(dāng)局，還是外部投資者，都逐漸意識(shí)到現(xiàn)金流量信息更能反映上市公司的收益質(zhì)量和現(xiàn)實(shí)的支持能力，它是公司極為重要的不可替代的理財(cái)資源，也是投資者（股東）做出正確決策的信息資源。

現(xiàn)金流量分析法是指將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量、籌資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量分別與主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資凈收益和凈利潤(rùn)進(jìn)行比較分析?，F(xiàn)金流量分析是識(shí)別會(huì)計(jì)報(bào)表粉飾的簡(jiǎn)單而有效的方法，在分析中結(jié)合企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表和損益表進(jìn)行分析和判斷，以判斷企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)、投資凈收益和凈利潤(rùn)的質(zhì)量。一般而言， 沒(méi)有相應(yīng)現(xiàn)金凈流量的利潤(rùn)，其質(zhì)量是不可靠的。如果企業(yè)的現(xiàn)金凈流量長(zhǎng)期低于凈利潤(rùn)，將意味著與已經(jīng)確認(rèn)為利潤(rùn)相相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)可能屬于不能轉(zhuǎn)化為現(xiàn)金流量的虛擬資產(chǎn)，表明企業(yè)可能存在粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的現(xiàn)象。

四、結(jié)束語(yǔ)

近幾年我國(guó)證券市場(chǎng)飛速發(fā)展，上市公司的數(shù)量增加很快，但其存在的問(wèn)題也逐漸地暴露出來(lái)，會(huì)計(jì)舞弊在國(guó)內(nèi)外都普遍存在，而且都具有很嚴(yán)重性的危害性和破壞性。不僅誤導(dǎo)投資者和債權(quán)人，使他們根據(jù)失實(shí)的財(cái)務(wù)信息做出錯(cuò)誤的判斷和決策，而且誤導(dǎo)政府等監(jiān)管部門，使其不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)、防范和化解企業(yè)集團(tuán)和金融機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，也加大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)也損害了會(huì)計(jì)職業(yè)界的聲譽(yù)，嚴(yán)重降低了廣大投資者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信心。

眾所周知，上市公司財(cái)務(wù)信息披露的狀況，既關(guān)系著股東的利益，又關(guān)系著國(guó)家證券市場(chǎng)的穩(wěn)定。目前我國(guó)已經(jīng)發(fā)布實(shí)施了一系列股票交易法規(guī)，規(guī)定了上市公司信息披露的原則要求和內(nèi)容體系，但是由于種種原因，我國(guó)上市公司財(cái)務(wù)信息披露中還存在不少不規(guī)范的現(xiàn)象，既影響了我國(guó)證券市場(chǎng)和上市公司的健康發(fā)展，也使廣大投資者蒙受了許多不應(yīng)有的損失和風(fēng)險(xiǎn)。上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的治理不能一蹴而就，是一個(gè)漫長(zhǎng)和艱辛的過(guò)程，靠國(guó)家出臺(tái)法律政策和上市公司自身嚴(yán)格遵紀(jì)守法，在現(xiàn)階段實(shí)施起來(lái)很難，很大程度上還要靠我們的投資者自己識(shí)別舞弊，降低不必要的損失。

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