摘要:面臨越來越復(fù)雜的稅收政策體系、越來越復(fù)雜的市場交易行為和越來越嚴格的稅收征管措施，企業(yè)的納稅問題也越來越多變，稍有不慎企業(yè)的納稅風(fēng)險將吞噬企業(yè)的利潤，甚至讓企業(yè)無法實現(xiàn)商業(yè)目標。不論國內(nèi)還是國外，稅務(wù)風(fēng)險已經(jīng)成為企業(yè)難以回避的重要風(fēng)險之一。而施工企業(yè)因經(jīng)營地域廣闊，納稅環(huán)境復(fù)雜多變，面臨的稅務(wù)風(fēng)險也就更加大，對稅務(wù)風(fēng)險加強控制就更加重要。

關(guān)鍵詞：施工企業(yè)；稅務(wù)風(fēng)險；控制

中圖分類號：F810.42文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2008）011-0037-02

不論國內(nèi)還是國外，稅務(wù)風(fēng)險已經(jīng)成為企業(yè)難以回避的重要風(fēng)險之一。而在施工企業(yè)當中因經(jīng)營地域廣闊納稅環(huán)境復(fù)雜多變，所以面臨的稅務(wù)風(fēng)險更加大，對稅務(wù)風(fēng)險加強控制就更加重要。

一、施工企業(yè)面臨的主要稅務(wù)風(fēng)險

施工企業(yè)涉及的主要稅種有營業(yè)稅、增值稅、城市維護建設(shè)稅、印花稅、資源稅以及企業(yè)所得稅和個人所得稅等。下面分別介紹施工企業(yè)營業(yè)稅、增值稅、企業(yè)所得稅和個人所得稅等稅種面臨的主要稅務(wù)風(fēng)險。

（一）營業(yè)稅

建筑業(yè)的營業(yè)稅風(fēng)險主要集中在納稅時間、納稅金額等方面。

目前各地的稅務(wù)機關(guān)對文件的理解不盡一致，操作五花八門，有的地方規(guī)定開具發(fā)票時繳納稅金，有的地方規(guī)定根據(jù)收款時繳納（不論款項是預(yù)收款還是進度款），有的地方規(guī)定每月按照工程進度每月繳納，作為納稅人無所適從，稍不注意就違反了當?shù)氐囊?guī)定，造成繳稅金額，繳稅時間的差異，有的甚至造成了稅款的滯納，需要繳納滯納金甚至罰款。

1.營業(yè)稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間

根據(jù)財稅[2006]177號《關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅若干政策問題的通知》規(guī)定：

（1）納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，施工單位與發(fā)包單位簽訂書面合同，如合同明確規(guī)定付款（包括提供原材料、動力和其他物資，不含預(yù)收工程價款）日期的，按合同規(guī)定的付款日期為納稅義務(wù)發(fā)生時間；合同未明確付款（同上）日期的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)款項憑據(jù)的當天。

上述預(yù)收工程價款是指工程項目尚未開工時收到的款項。對預(yù)收工程價款，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為工程開工后，主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)工程形象進度按月確定的納稅義務(wù)發(fā)生時間。

（2）納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，施工單位與發(fā)包單位未簽訂書面合同的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。

納稅人應(yīng)該根據(jù)最新的文件精神，和各地稅務(wù)機關(guān)積極交涉，盡量達成一致，按照國家稅法要求來申報繳納，減少不必要的風(fēng)險，尤其是針對合同明確規(guī)定付款日期的，要按合同規(guī)定的付款日期為納稅義務(wù)發(fā)生時間，而不能簡單的認為沒有收到工程款就不用繳納稅金。

2.營業(yè)稅的計稅基礎(chǔ)

（1）關(guān)于甲供材料和設(shè)備

建設(shè)單位為了控制工程的成本和質(zhì)量，往往關(guān)鍵的材料和設(shè)備由自己采購，然后轉(zhuǎn)給施工單位進行施工、安裝、裝飾等，這樣的材料和設(shè)備通常稱為“甲供料”。對于甲供料，通常建筑安裝合同又有兩種情況：一種是合同造價包括甲供料，另一種是合同造價不包括甲供料。甲供料從稅法的角度考慮，又分需要納稅的甲供料和免稅的甲供料。

根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》的規(guī)定，對于安裝工程，如果安裝的設(shè)備價值作為安裝工程產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價款在內(nèi)。不作為工程產(chǎn)值的，不征收營業(yè)稅。而根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》財稅「2003」16號文的規(guī)定：“其他建筑安裝工程的計稅營業(yè)額也不應(yīng)包括設(shè)備價值?！鼻揖唧w設(shè)備名單可由省地方稅務(wù)機關(guān)根據(jù)各自實際情況進行列舉。

根據(jù)2006年8月17日《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》財稅「2006」114號文的規(guī)定：“納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款）確認計稅營業(yè)額。

從以上要求可以看出，在“建筑業(yè)”稅目中“建筑”、“修繕”、“安裝”和“其他工程作業(yè)”項目中的甲供設(shè)備（屬于具體設(shè)備名單內(nèi)容的），不論是否計入合同造價都無須繳納營業(yè)稅；“裝飾工程”的甲供料不需要繳納營業(yè)稅；“建筑”、“修繕”、“安裝”和“其他工程作業(yè)”項目的甲供料（除了名單中的設(shè)備）需要并入施工方的計稅營業(yè)額征收營業(yè)稅。

（2）關(guān)于材料價差

對于建設(shè)單位自行采購建筑材料后以預(yù)算價提供給施工企業(yè)的，其實際采購價高于預(yù)算價的部分，屬于材料價差。按照稅法規(guī)定也應(yīng)并入施工企業(yè)的營業(yè)額內(nèi)征收營業(yè)稅。

（3）關(guān)于混合銷售

施工企業(yè)為了提高建筑產(chǎn)品的質(zhì)量，加快施工進度，大多數(shù)都設(shè)立了固定的預(yù)制構(gòu)件廠，專門為各工程生產(chǎn)預(yù)制構(gòu)件。如果一個合同既涉及預(yù)制又涉及安裝并且預(yù)制和安裝的地點不一致，那么就涉及到了既涉及營業(yè)稅又涉及增值稅的混合銷售行為。

稅法規(guī)定，納稅人以簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同（包括建筑、安裝、裝飾、修繕等工程總包和分包合同，下同）方式開展經(jīng)營活動時，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)（包括建筑、安裝、裝飾、修繕其他工程作業(yè)，下同），同時符合以下條件的，對銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，對提供建筑業(yè)勞務(wù)取得的收入（不包括按規(guī)定應(yīng)征收的增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入）征收營業(yè)稅：（1）具備建設(shè)行政部門批準的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；（2）簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業(yè)勞務(wù)價款。

凡不同時符合以上條件的，對納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營業(yè)稅。

（二）增值稅

（1）施工企業(yè)面臨的增值稅的主要風(fēng)險在于混合銷售。本文在營業(yè)稅的部分已經(jīng)將有關(guān)稅法規(guī)定做了介紹，施工企業(yè)尤其是小規(guī)模納稅人，在簽訂工程承包（或分包）合同時一定要引起高度重視，考慮到營業(yè)稅的增值稅的稅率差異，一定要單獨注明建筑業(yè)勞務(wù)和產(chǎn)品銷售的價款，并且在稅款繳納環(huán)節(jié)注意分別按照增值稅和營業(yè)稅進行申報繳納。

（2）運費的進項稅額抵扣同樣存在風(fēng)險。材料供應(yīng)商為了降低稅賦，常常將送達施工現(xiàn)場的材料分開開票，一部分為貨物銷售發(fā)票，另一部分為貨物運輸發(fā)票，并且故意將貨物銷售額減少，將運輸費擴大。施工企業(yè)在受理該業(yè)務(wù)是要注意，貨物運輸費用是否合理，如果受理了不合理的運輸費用，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)利核定進項稅額，納稅人將面臨著減少抵扣額甚至是被處以罰款。

（3）一般納稅人對增值稅專用發(fā)票的鑒別。目前關(guān)于增值稅發(fā)票的案件層出不窮，虛假發(fā)票無處不在，所以作為納稅人要提高識別發(fā)票的能力，盡量降低稅務(wù)風(fēng)險。

（三）企業(yè)所得稅

（1）稅前扣除項目票據(jù)的真實合法性。施工企業(yè)如果接受了不真實合法的票據(jù)，就不能在稅前扣除，所以要對發(fā)票進行有效地鑒別和控制。

1）對于外購材料等發(fā)票要注意真?zhèn)?，大額的發(fā)票必要時可以和供應(yīng)商的主管稅務(wù)機關(guān)取得聯(lián)系，進行驗證。

2）對于分包單位的發(fā)票，也要引起重視。一般大部分的做法是平時支付工程進度款時不開據(jù)發(fā)票，而是開具收據(jù)進行款項結(jié)算，在工程完工決算后再根據(jù)決算金額全額開具發(fā)票，這里要注意的是如果平時付款比例較高，會出現(xiàn)分包單位進度款收取以后不來辦理決算的情況。方法之一是降低日常的結(jié)算支付比例，另一做法是每次支付工程進度款就要求分包單位提供正式發(fā)票，這樣就可以避免分包費用進成本無正式合法票據(jù)的現(xiàn)象。

（2）超過三年的應(yīng)付賬款是否進行了納稅調(diào)整。在施工企業(yè)里因為總包單位和建設(shè)單位的結(jié)算周期都比較長，應(yīng)收賬款的賬齡一般比較長，相應(yīng)的應(yīng)付賬款的賬齡也比較長。根據(jù)稅法規(guī)定，賬齡超過三年的應(yīng)付賬款要求進行納稅調(diào)整，所以對于施工企業(yè)來說，因賬齡長的應(yīng)付款比較多所以這一點應(yīng)引起重視。

（3）技術(shù)開發(fā)費的加計扣除。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2006]88號）規(guī)定，對財務(wù)核算制度健全、實行查賬征稅的內(nèi)外資企業(yè)、科研機構(gòu)、大專院校等(以下統(tǒng)稱企業(yè))，發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費按照規(guī)定實行100％扣除基礎(chǔ)上，允許再按當年實際發(fā)生額的50％在企業(yè)所得稅稅前加計扣除。企業(yè)年度實際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費當年不足抵扣的部分，可在以后年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，抵扣的期限最長不得超過五年。對于施工企業(yè)來說每年都有大量的投入用于技術(shù)開發(fā)，但長期以來沒有很好利用這一稅收優(yōu)惠，應(yīng)該認真分析各項技術(shù)開發(fā)，認真做好記錄臺賬，爭取稅收優(yōu)惠，降低稅收多交的風(fēng)險。

（四）個人所得稅

個人所得稅是一個所有的人都關(guān)注的稅種，而對于施工企業(yè)來說更是一個痛苦的稅種。因為行業(yè)市場不規(guī)范，稅務(wù)機關(guān)為了確保稅源常常將外地施工企業(yè)的個人所得稅“一刀切”，按照合同營業(yè)額的一定比例（一般2‰～1％）代征，既不能進成本又不能向職工扣回，非常尷尬。遇到這種情況，施工企業(yè)首先應(yīng)該規(guī)范自己的核算和分配，然后積極向工程所在地稅務(wù)機關(guān)申請查賬征收，或者和機構(gòu)所在地稅務(wù)機關(guān)溝通實行個人所得稅的抵扣。

二、施工企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的控制

施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險是客觀存在的，但稅務(wù)風(fēng)險是可以化解的，可以合理規(guī)避的，可以被控制在一個合理的范圍，在強調(diào)守法經(jīng)營、依法納稅的前提下，應(yīng)該從以下幾方面去控制施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險：

1.施工企業(yè)應(yīng)將稅務(wù)風(fēng)險納入企業(yè)整體風(fēng)險進行規(guī)劃。比如在承接工程業(yè)務(wù)時不但要考慮資金、利潤等因素，還要考慮工程所在地的經(jīng)濟環(huán)境、稅務(wù)環(huán)境。如果一個地方稅務(wù)環(huán)境不好，采購材料拿不到真實合法的有效憑證，就無法實現(xiàn)稅前抵扣，企業(yè)所得稅需要極大額的支出，這項工程肯定是不合適承接的。

2.施工企業(yè)應(yīng)設(shè)立稅務(wù)內(nèi)控組織和人員管理稅務(wù)風(fēng)險。通過設(shè)立專門的稅務(wù)組織明確職責(zé)，建立稅務(wù)管理流程，配備專門的稅務(wù)經(jīng)理，選擇重要稅種，定期進行內(nèi)部稅務(wù)檢查，細化分析稅務(wù)風(fēng)險，用好用足各種稅收優(yōu)惠政策，既降低稅務(wù)風(fēng)險，又幫助企業(yè)合理節(jié)稅。

3.做好與稅務(wù)人員的溝通，搞好和稅務(wù)管理者的關(guān)系。稅務(wù)機關(guān)和納稅人之間的權(quán)責(zé)關(guān)系并不完全對等，納稅人處于一種相對劣勢地位。在稅收管理實踐中，由于稅收征納關(guān)系的不平等以及在法律、法規(guī)中賦予稅務(wù)機關(guān)的“自由裁量權(quán)”，納稅人即使具有較為充分的理由，稅務(wù)機關(guān)也可以利用“稅法解釋權(quán)歸稅務(wù)機關(guān)”而加以否定。因此搞好和稅務(wù)機關(guān)的關(guān)系也顯得非常重要。

總之，只要施工企業(yè)充分認識到稅務(wù)風(fēng)險的客觀存在，引起足夠的重視，并且對稅務(wù)風(fēng)險進行了有效的管理，那么施工企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險就是可控的，并且通過有效的稅務(wù)風(fēng)險管理，可以為企業(yè)創(chuàng)造更大的財富。