[摘要] 上市公司會計舞弊現(xiàn)象不斷出現(xiàn)，已嚴(yán)重?fù)p害了廣大投資者的合法利益，破壞了證券市場的正常秩序，引發(fā)了資本市場的信用危機。基于此現(xiàn)狀，本文分析了我國上市公司會計舞弊的動機，并提出了有針對性的防范措施。

[關(guān)鍵詞] 上市公司 會計舞弊 動機 防范

一、會計舞弊的涵義及特征

會計舞弊是行為人以獲取不正當(dāng)?shù)睦鏋槟康?，有計劃、有針對性地故意違背真實性核算原則，違反國家法律法規(guī)、政策、制度、規(guī)范，導(dǎo)致會計信息失真的行為。會計舞弊通常做法是虛增資產(chǎn)、收入和利潤，虛減負(fù)債和費用，具體包括:多計存貨價值、多計固定資產(chǎn)費用、任意遞延或漏列負(fù)債、虛增銷售收入、虛減銷售成本、隱瞞重要事項的揭露等。

會計舞弊主要有以下幾個特征:

1.會計舞弊人員都有不良的企圖，是故意違法行為。在實際的會計舞弊操作過程中，違規(guī)者有意不如實記錄經(jīng)濟業(yè)務(wù)的真相。

2.會計舞弊行為都經(jīng)過事先預(yù)謀，精心策劃，并運用公開或隱蔽的非法手段進行。實施會計舞弊行為的人，大都具有一定的舞弊技能，是熟知法律、精通會計業(yè)務(wù)的高手。

3.會計舞弊行為都會使國家、集體財產(chǎn)蒙受重大損失，而個人得利。違規(guī)者之所以敢于冒這么大的風(fēng)險進行會計舞弊主要是為了獲得大于其預(yù)期的企業(yè)、個人經(jīng)濟利益。

4.會計舞弊行為的涉案人員，多數(shù)與單位內(nèi)部管理層的舞弊行為密切相關(guān)。管理層舞弊是在單位管理者的授意下，違背會計規(guī)范制造假賬。

二、我國上市公司會計舞弊的動機

1.融資（圈錢）動機

(1)上市公司為了從信用市場或資本市場最大限度地籌集所需資金， 滿足經(jīng)營和擴展的需要，就產(chǎn)生了粉飾經(jīng)營業(yè)績，提高股票發(fā)行價格的會計舞弊動機。在許多企業(yè)、許多人看來，發(fā)行股票實際是在“圈錢”，因而我國的上市公司普遍具有股權(quán)融資偏好，然而股票的發(fā)行和上市資格并不是任何一家企業(yè)都可以獲得。根據(jù)《公司法》和《證券法》的有關(guān)規(guī)定，發(fā)行和上市股票的公司“必須在最近三年內(nèi)連續(xù)盈利”。于是，許多企業(yè)為了其股票發(fā)行和上市，在實際業(yè)績沒有明顯改善的情況下，便會通過會計舞弊以確保公司連續(xù)三年盈利。

(2)除股票發(fā)行外，上市公司在證券市場上的股權(quán)融資主要是通過配股和增發(fā)兩種方式進行的。在我國資本市場上，由于配股融資不僅成本低、難度小，而且上市公司通過證券市場進行融資的功能是無限的。中國證監(jiān)會為了保證在證券市場再融資的上市公司質(zhì)量，使有限的資源流向績優(yōu)的上市公司，對配股資格中最重要的是對上市公司盈利能力——凈資產(chǎn)收益率的規(guī)定。它對上市公司無異于“生命線”，當(dāng)上市公司的盈利能力達不到“生命線”時，未失去配股資格的公司保資格，失去配股資格的公司則會千方百計重新獲得配股資格，在公司經(jīng)營業(yè)績無法完成的情況下，只好借助于會計舞弊。東方鍋爐、紅光實業(yè)、麥科特、鄭百文、大東海都是“包裝”上市，虛構(gòu)前三年利潤，以達到IPO目的。

2.操縱股價（二級市場炒作）動機

由于股票上市后二級市場的交易價格會對公司的再融資能力產(chǎn)生影響，因此上市公司為了能夠順利地在股票市場再籌資便會產(chǎn)生提高股票交易價格的動機，目的是利用虛假的財務(wù)信息炒作股價，因為股價的升降直接受到公司財務(wù)狀況的影響。上市公司為維持股價或使股價達到預(yù)期的波動水平，往往借助于不實的財務(wù)信息來操縱股價。股票價格預(yù)期的波動也可能是蓄意地使股價作暫時性下跌，以便操作者得以廉價購進股票，以取得更大的控制權(quán)或待價而沽。如瓊民源與銀廣夏造假案主要目的是配合莊家二級市場操縱價格。

3.避免處罰動機

由于我國特有的股票發(fā)行額度制(現(xiàn)已改為“標(biāo)準(zhǔn)控制”)和特別處理(ST)制度。實施這兩項制度的初衷是保證上市公司質(zhì)量，但對上市公司而言卻形成了巨大的壓力。公司取得發(fā)行額度實屬不易，股票上市后又被摘牌，將給各方面帶來負(fù)面影響。因此，對各方利益關(guān)系人而言，上市公司被摘牌無疑是最嚴(yán)厲的處罰。一些上市公司為了避免“帶帽”以及退市；如公司已被帶帽了，“ST”不想淪為“PT”，“PT”不想最后退市，這些“帶帽”公司一般都表現(xiàn)出強烈扭虧為盈的欲望以達到“摘帽”的目的，往往通過會計舞弊，提供虛假財務(wù)信息。如“一年巨虧，一年微利”等簡單的操控手法就可以避免事實上的“連續(xù)三年”虧損。

4.經(jīng)濟利益動機

這主要是指公司高層管理人員通過諸如虛增收入、隱瞞費用等手段，包裝出一塊豐厚的利潤，以獲得其與經(jīng)營業(yè)績掛鉤的高額工資、獎金、期權(quán)等，直接增加管理人員的個人收益。

分析會計舞弊的公司可以看出，它們大多是一些在全國或地方比較有些名氣的大公司、大企業(yè)，甚至是地方的支柱產(chǎn)業(yè)，在歷史上曾經(jīng)有過輝煌的業(yè)績，為了保住昔日殊榮，維護企業(yè)形象，不惜一切代價，虛報產(chǎn)值，虛報收入，虛報利潤。由于會計舞弊的預(yù)期收益明顯大于會計舞弊成本，所以，上市公司有意識地采用會計舞弊手段以達到目的。

5.政治利益動機

主要是追求政績，撈取政治資本，謀求個人升遷。而所有這一切，在正常的情況下只能通過成功地經(jīng)營和管理才能獲得。而實際上企業(yè)經(jīng)營總是有起伏的，有時還可能會陷于經(jīng)營或財務(wù)的危機之中。這種起伏或危機，就會影響企業(yè)的形象甚至威脅企業(yè)生存，最終也會使經(jīng)理人的個人目標(biāo)落空。于是，當(dāng)公司出現(xiàn)業(yè)績不佳甚至危機時，公司經(jīng)理人員為追求榮譽與晉升就會通過會計舞弊手段調(diào)節(jié)利潤，改變公司形象。另外，在國有控股上市公司經(jīng)營者的業(yè)績與其政治待遇也有密切聯(lián)系，因而出現(xiàn)“官出數(shù)字，數(shù)字出官”、“依靠虛假數(shù)字出政績，追求真實數(shù)字丟官位”的情況。

三、我國上市公司會計舞弊的防范

1.完善我國上市公司的公司治理結(jié)構(gòu)，提高會計信息的質(zhì)量

治理結(jié)構(gòu)不完善和經(jīng)理人信息控制權(quán)的存在，客觀上給經(jīng)理人進行會計操縱甚至舞弊提供了可乘之機。當(dāng)前，我國出現(xiàn)的會計舞弊事件，如母公司挪用子公司資產(chǎn)，通過不公平的關(guān)聯(lián)交易使母公司侵害子公司利益，虛構(gòu)經(jīng)濟業(yè)務(wù)和財務(wù)數(shù)據(jù)等等都與公司治理結(jié)構(gòu)失效、內(nèi)部控制弱化及社會監(jiān)管不力有直接的關(guān)系。公司治理結(jié)構(gòu)所要解決的問題是公司內(nèi)部的利益協(xié)調(diào)問題，其主要途徑是通過公司內(nèi)部的機構(gòu)設(shè)置和權(quán)力安排來解決有關(guān)的效率問題。因此，構(gòu)建公司治理結(jié)構(gòu)模式的關(guān)鍵是提高公司的績效，降低代理成本，提高會計信息質(zhì)量，保護投資者的利益。首先，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，加強股東等財務(wù)信息需求者參與監(jiān)控的動機和能力；其次，完善績優(yōu)評價機制，使經(jīng)理人員所得的利益與企業(yè)的長期目標(biāo)約束掛鉤，防止經(jīng)理人員的短期行為，調(diào)整經(jīng)營管理者的激勵措施，將長期績效補償與短期工薪支付分開；再次，要通過持股結(jié)構(gòu)的調(diào)整，分散大股東的股權(quán)，增加股權(quán)之間的相互制衡，解決“一股獨大”的問題；最后，建立健全獨立董事制度，增強董事會內(nèi)部制約機制，切實維護中小股東利益。

2.加強法制建設(shè)，加大執(zhí)法力度，遏制會計舞弊的發(fā)生

盡管遏制會計舞弊的方法有很多，但是懲治會計舞弊需要有法律依據(jù)，因此，加強我國法制建設(shè)、完善相應(yīng)的法律法規(guī)應(yīng)是當(dāng)務(wù)之急，是提高我國會計信息質(zhì)量的前提和保障。在法規(guī)的制定過程當(dāng)中，必須充分考慮與信息有一定利益關(guān)系的人員對會計信息的影響，制定相應(yīng)的措施對其行為加以限制。新《會計法》明確了單位領(lǐng)導(dǎo)人對會計信息失真承擔(dān)責(zé)任，這有助于降低單位領(lǐng)導(dǎo)人對會計信息的不利影響，但我國《會計法》“法律責(zé)任”一章中提到“情節(jié)嚴(yán)重“”構(gòu)成犯罪”“重大損失”等詞都未量化，也無具體的解釋，因此應(yīng)出臺具體的實施細(xì)則，將法律責(zé)任給予具體解釋，加大其執(zhí)法力度。不斷完善刑法、民法、會計法等相關(guān)法，實現(xiàn)刑法、民法、會計法與注冊會計師法、審計法、證券法等法之間的協(xié)調(diào)與統(tǒng)一。

3.建立和完善內(nèi)部控制體系

內(nèi)部控制體系是指各級管理部門在內(nèi)部相互制約、相互聯(lián)系的基礎(chǔ)上，采取的一系列具有控制功能的方法、措施和程序，并進行規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化和制度化管理的過程中，形成的一整套嚴(yán)密的控制體系，如內(nèi)部會計管理體系、會計人員崗位責(zé)任制度、賬務(wù)處理程序制度、稽核制度、原始記錄管理制度、財產(chǎn)清查制度、財務(wù)收支審批制度等等。其基本的功能是:及時發(fā)現(xiàn)、糾正可能出現(xiàn)的偏差，防范財務(wù)造假，避免把潛在的危機轉(zhuǎn)變?yōu)楝F(xiàn)實的損失；能使憑證有效記錄、完整、正確，稽核有力；能有效地堵塞漏洞，防止或減少損失，防止和查處貪污盜竊等違法亂紀(jì)行為。內(nèi)部控制系統(tǒng)是遏止會計舞弊的重要工具，是實施自動防錯、查錯和糾錯，實現(xiàn)自我控制的重要手段。

4.建立民事賠償制度，加大造假成本

會計舞弊發(fā)生與否，還與舞弊機會的大小和一旦被發(fā)現(xiàn)所要承擔(dān)的成本高低有關(guān)。會計舞弊成本，是指舞弊當(dāng)事人所承擔(dān)的由舞弊帶來的損失或代價?！按鷥r”的含義是多重的，既包括經(jīng)濟上遭到的處罰、刑事懲罰，也包括個人名譽、地位、升遷機會等的損失。對惡意造假者，一定要加大處罰力度，使舞弊者付出的代價遠大于其得到的收益。同時，應(yīng)加大對上市公司會計信息的稽查力度和稽查面，大幅度揭露會計舞弊行為，提高會計舞弊成本，這樣才能從根本上抑制會計舞弊行為勢頭。盡快建立民事賠償法制和刑事責(zé)任法制，對那些不遵守行業(yè)規(guī)范，通過舞弊獲取私利的單位和個人應(yīng)建立市場退出機制，將其驅(qū)出相關(guān)行業(yè)。在行政責(zé)任方面，我國的《證券法》、《公司法》做出了相應(yīng)的規(guī)定，行政處罰的種類主要是罰款和警告。

5.監(jiān)管部門應(yīng)加大監(jiān)管力度

從監(jiān)管部門的角度來講，一是要強化對注冊會計師的監(jiān)管，二是要加強對上市公司的監(jiān)管，以履行好自身應(yīng)盡的職責(zé)。任何會計舞弊都是來自于公司內(nèi)部的監(jiān)督失效，比如博達案，公司的董事長、董事及總經(jīng)理等職位幾乎全部被董事長的家人控制，公司的治理機構(gòu)形同虛設(shè)，而當(dāng)一個公司的管理層失去制衡，串通舞弊時，任何監(jiān)督措施都將是乏力的。因此，如何建立實質(zhì)性有效的公司治理機制，以達到對公司內(nèi)部有效地監(jiān)督與制約，是防弊糾錯的根本。我國的證券監(jiān)管部門可以借鑒國外好的經(jīng)驗，以立法的形式明確注冊會計師和上市公司的責(zé)任，強化監(jiān)管職能，以保證投資者的權(quán)益不受侵害，維護證券市場的公平與公正。

6.提高會計人員的素質(zhì)，加強對舞弊者的懲罰力度。

經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，過去對一些會計舞弊行為，由于查處不力，舞弊人員沒有受到應(yīng)有的制裁，某種程度上起了助長舞弊的作用。所以，國家和會計工作管理部門，應(yīng)不斷加強對會計人員的思想教育和業(yè)務(wù)素質(zhì)教育，促使會計人員思想水平不斷提高，使其自覺抵制會計舞弊行為。新《會計法》對會計人員的職業(yè)道德提出了嚴(yán)格的要求，對于那些因提供虛假財務(wù)會計報告，做假賬，隱慝或者故意銷毀會計憑證、賬簿等違法違紀(jì)行為被追究刑事責(zé)任的人員，不得取得會計從業(yè)資格證書。除上述人員外，對因違法違紀(jì)行為而被吊銷會計從業(yè)資格證書的人員，五年內(nèi)不得重新取得會計從業(yè)資格證書。這種要求之明確，措施之嚴(yán)厲，前所未有。通過法律的約束，會更加促使會計人員具備強烈的責(zé)任感，在履行職責(zé)中，遵紀(jì)守法，廉潔奉公，不論遇到什么情況，不喪失原則，不圖謀私利。

綜上所述，會計舞弊的動機是多樣性的，會計舞弊的防范應(yīng)有一定的針對性。只有從源頭上堵塞會計舞弊行為，才能真正實現(xiàn)我國證券市場、資本市場和會計市場的良性循環(huán)。

參考文獻：

[1]陳強:會計舞弊原因新剖析. 商業(yè)研究，2006.20

[2]胡谷喬:上市公司會計舞弊行為動機及制度背景分析.企業(yè)經(jīng)濟，2005. 4

[3]李美琴:上市公司會計舞弊產(chǎn)生的原因及對策研究. 科技情報開發(fā)與經(jīng)濟，2005.10