摘要：電子商務(wù)是一種全新的商務(wù)模式，在電子商務(wù)環(huán)境下稅收面臨著種種困境，包括征稅對象的認(rèn)定問題、納稅主體的判斷問題、稅收管轄權(quán)的界定問題和稅收征管體制問題。解決的方案是：完善電子商務(wù)稅收政策和法規(guī)，加快稅收電子化進(jìn)程，加強(qiáng)國際交流與合作，加快網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)建設(shè)和人才培養(yǎng)步伐。

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；稅收；征稅對象；納稅主體；稅收管轄權(quán)

中圖分類號：Ｆ812．42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：Ａ 文章編號：1673－291Ｘ（2007）12－0033－03

一、電子商務(wù)下稅收面臨的困境

（一）征稅對象的認(rèn)定問題

1．交易行為難以認(rèn)定

在傳統(tǒng)貿(mào)易活動中，其交易行為都有相關(guān)的商業(yè)憑證，如銷售憑證或商業(yè)發(fā)票等有效票據(jù)，這些票據(jù)都能有效地判定傳統(tǒng)貿(mào)易的實(shí)際交易行為。而電子商務(wù)下交易行為的認(rèn)定卻有所不同，與傳統(tǒng)貿(mào)易方式相比存在兩個(gè)顯著特征：首先是流動性，網(wǎng)絡(luò)是極度開放的交易平臺，交易雙方可以在任何一個(gè)網(wǎng)站從事商業(yè)活動，只要付出低廉的變更費(fèi)用就可隨時(shí)更換網(wǎng)站、變更網(wǎng)址，在網(wǎng)絡(luò)空間實(shí)現(xiàn)虛擬的即時(shí)流動，這種高速的不留任何痕跡的即時(shí)流動增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)對交易行為的認(rèn)定難度。其次是隱蔽性，電子商務(wù)實(shí)現(xiàn)了數(shù)字化和無紙化操作，采用電子憑證，甚至利用網(wǎng)絡(luò)實(shí)現(xiàn)貨款支付，再加上計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的開發(fā)和利用，極大地方便了交易雙方有效地隱蔽交易內(nèi)容，而稅務(wù)機(jī)關(guān)由于法律和技術(shù)等原因，無法進(jìn)入加密程序，獲得真實(shí)的納稅資料，致使納稅人逃避納稅義務(wù)。

2．征稅對象難以界定

我國對傳統(tǒng)貿(mào)易的稅收征管主要是依據(jù)交易雙方所提供的勞務(wù)或商品買賣等銷售形式的不同，分別征收營業(yè)稅和增值稅，并對其有明確的規(guī)定，但這一規(guī)定卻無法適用于電子商務(wù)。電子商務(wù)的網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)可將有形商品的銷售，如圖書、雜志、音像制品等直接轉(zhuǎn)化為數(shù)字化形式提供，購買者只需在互聯(lián)網(wǎng)上購買數(shù)據(jù)使用權(quán)便可隨時(shí)購買、瀏覽或下載所需要的數(shù)字商品。

（二）納稅主體的判斷問題

在征稅過程中，除了要明確征稅對象外，稅收征管部門還存在另一個(gè)問題，即如何確定某一征稅對象的納稅主體。傳統(tǒng)貿(mào)易中可根據(jù)實(shí)體的企業(yè)及其相關(guān)貿(mào)易票據(jù)確定具體的納稅主體，但在虛擬的電子商務(wù)下卻存在著一系列問題。

1．納稅人身份難以判定

納稅人身份的判定問題，就是說稅務(wù)機(jī)關(guān)是否能正確判定其管轄范圍內(nèi)的納稅人及其交易活動，這種判定是以實(shí)際的物理存在為基礎(chǔ)的。因此，在傳統(tǒng)交易活動中，納稅人身份的判定是比較容易的，不存在任何問題。但在互聯(lián)網(wǎng)的環(huán)境下，電子商務(wù)中的商店不是一個(gè)實(shí)體的市場，而是一個(gè)虛擬的市場，網(wǎng)上的任何一種產(chǎn)品都是觸摸不到的。在這樣的市場中，看不到傳統(tǒng)概念中的商場、店鋪及銷售人員，即使是交易的整個(gè)操作流程，包括交易的合同、票據(jù)甚至支付手段都是以虛擬方式出現(xiàn)的。所有這些，都造成了稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅人身份判定上的難度。

2．納稅企業(yè)性質(zhì)難以判定

對于稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，針對納稅企業(yè)應(yīng)采取的稅種、稅率都取決于對納稅企業(yè)性質(zhì)的判定。大多數(shù)從事電子商務(wù)的企業(yè)注冊地位于各地的高新技術(shù)園區(qū)，擁有高新技術(shù)企業(yè)證書，且其營業(yè)執(zhí)照上限定的營業(yè)范圍并沒有明確提及電子商務(wù)業(yè)務(wù)。有些企業(yè)營業(yè)執(zhí)照上注明從事系統(tǒng)集成和軟件開發(fā)銷售、出口，但實(shí)際上主要借助于電子商務(wù)開展業(yè)務(wù)。這類企業(yè)是屬于所得稅意義上的先進(jìn)技術(shù)企業(yè)和出口型企業(yè)，還是屬于生產(chǎn)制造企業(yè)、商業(yè)企業(yè)還是服務(wù)企業(yè)，因判定性質(zhì)不同將導(dǎo)致企業(yè)享受的稅收待遇有所不同。從事電子商務(wù)服務(wù)的電訊企業(yè)按3％稅率繳納營業(yè)稅，而從事電子商務(wù)的普通企業(yè)則需繳納5％的營業(yè)稅。那么，被定性為什么樣的企業(yè)就成為關(guān)鍵性問題。

3．客戶身份難以確定

按照現(xiàn)行稅制，判斷一種商業(yè)行為是否應(yīng)該征稅及征稅數(shù)量與客戶身份密切相關(guān)。比如，我國目前實(shí)行的出口退稅和對進(jìn)口商品征收關(guān)稅的政策，這些活動都必須查明客戶的身份。如果將現(xiàn)有的稅收原則不加修改地應(yīng)用于電子商務(wù)稅收，本來有納稅義務(wù)的企業(yè)很可能冒充自己向國外供貨并以此騙取出口退稅，或是通過隱瞞商品的真實(shí)消費(fèi)從而逃避進(jìn)口關(guān)稅。

（三）稅收管轄權(quán)的界定問題

居民稅收管轄權(quán)是指一國政府對一定范圍的人征稅的權(quán)力，其征稅的依據(jù)是以納稅人是否與自己的領(lǐng)土主權(quán)存在著所屬關(guān)系。依據(jù)屬人原則確定的居民稅收管轄權(quán)的因素是對自然人或公司居民的身份認(rèn)定。各國現(xiàn)行稅法對公司居民身份均以具體的建筑實(shí)體為判定標(biāo)準(zhǔn)，如美國、日本、法國等采用“登記注冊地標(biāo)準(zhǔn)”，即凡在本國登記注冊的公司即為本國居民公司；意大利、中國等實(shí)行“總機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)”，規(guī)定公司的總機(jī)構(gòu)若設(shè)在本國境內(nèi)即為本國居民。但上述理論和規(guī)則無法適用于電子商務(wù)，因?yàn)閺氖码娮由虅?wù)的交易都是依托于各自的網(wǎng)站，但網(wǎng)址不是具體的建筑實(shí)體，只是虛擬空間中的一個(gè)設(shè)定、一個(gè)符號，與通常的地理標(biāo)志沒有必然的聯(lián)系，無法體現(xiàn)其與某一管轄區(qū)的所屬關(guān)系，因而也就不可能作為居民稅收管轄權(quán)所依據(jù)的連接因素。

（四）稅收征管體制問題

目前，我國電子商務(wù)還處于初級階段，網(wǎng)上ＣＡ認(rèn)證中心和網(wǎng)上支付體系正在建設(shè)中，在線的電子商務(wù)交易或支付還沒有一個(gè)可靠的安全的系統(tǒng)進(jìn)行同步跟蹤記錄，對于網(wǎng)上交易也就基本沒有具有法律效力的文件來證明交易行為的屬性，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)在判斷納稅主體應(yīng)納稅種和稅率時(shí)，由于目前法律方面的缺陷，網(wǎng)上交易的大部分?jǐn)?shù)據(jù)文件不具備法律效力，因此就很難明確判斷交易行為的性質(zhì)，也沒有足夠的依據(jù)來對納稅主體進(jìn)行強(qiáng)制實(shí)施稅務(wù)征管，這就造成了稅收征管的無賬可查。

二、對策分析

（一）完善電子商務(wù)稅收政策和法規(guī)

我國應(yīng)改革和完善現(xiàn)行稅法政策和法規(guī)，重新修訂和解釋一些傳統(tǒng)的稅收概念，補(bǔ)充有關(guān)電子商務(wù)所適用的稅收條款，對電子商務(wù)的納稅義務(wù)人、課稅對象、納稅環(huán)節(jié)、納稅地點(diǎn)、納稅期限等稅制的各要素給予明確界定，以使對電子商務(wù)的稅收征管有法可依?？紤]到我國仍屬于發(fā)展中國家，是先進(jìn)技術(shù)的純進(jìn)口國，為維護(hù)國家利益，在制定相關(guān)政策法規(guī)時(shí)，應(yīng)堅(jiān)持居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)并重的原則。盡管從短期來看，無須對電子商務(wù)征收新稅，但從長遠(yuǎn)來看，必須研究制定相關(guān)的稅收法規(guī)，明確網(wǎng)絡(luò)交易的性質(zhì)、計(jì)稅依據(jù)、征稅對象等，在我國現(xiàn)行增值稅、消費(fèi)稅、所得稅、關(guān)稅等條例中應(yīng)補(bǔ)充對電子商務(wù)征稅的相關(guān)條款。

1．電子商務(wù)相關(guān)稅法應(yīng)遵循稅收原則

在制定相關(guān)電子商務(wù)稅法時(shí)，應(yīng)借鑒國外經(jīng)驗(yàn)并結(jié)合我國實(shí)際，首先確定我國電子商務(wù)的稅收原則。一是應(yīng)以現(xiàn)行稅收制度為基礎(chǔ)，針對電子商務(wù)的特點(diǎn)，對現(xiàn)行稅收制度作必要的修改和補(bǔ)充。二是暫不單獨(dú)開征新稅，不能僅僅針對電子商務(wù)這種新貿(mào)易形式而單獨(dú)開征新稅。三是保持稅制中性原則，不能使稅收政策對不同商務(wù)形式的選擇造成歧視。四是維護(hù)國家稅收利益，在互利互惠基礎(chǔ)上，謀求全球一致的電子商務(wù)稅收規(guī)則，保護(hù)各國應(yīng)有的稅收利益。

2．明確數(shù)字化產(chǎn)品的征稅政策

電子商務(wù)下稅收的法律空白主要就存在于數(shù)字化產(chǎn)品上，這種產(chǎn)品的網(wǎng)上交易屬于無形商品，現(xiàn)行稅制對其納稅沒有明確的規(guī)定，對此，在相關(guān)稅收法規(guī)中應(yīng)擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，對通過網(wǎng)絡(luò)交易的數(shù)字產(chǎn)品征收增值稅，使其與傳統(tǒng)有形產(chǎn)品的稅收待遇相同，從而符合稅收的中性原則。

3．推出電子商務(wù)交易專用發(fā)票并統(tǒng)一稅率和票據(jù)

為使電子商務(wù)交易具備可追溯性，在每次通過電子商務(wù)達(dá)成交易時(shí)就應(yīng)開具專用發(fā)票，并規(guī)定必須將專用發(fā)票通過電子郵件的形式發(fā)往銀行，銀行只有根據(jù)發(fā)票才能允許通過電子賬號進(jìn)行資金結(jié)算。同時(shí)，納稅人在銀行設(shè)立的電子賬戶必須在稅務(wù)機(jī)關(guān)登記，并必須使用真實(shí)信息。另外，稅務(wù)部門對于電子商務(wù)交易的征稅稅率，也應(yīng)參照傳統(tǒng)交易此類商品的稅負(fù)情況統(tǒng)一稅率，貫徹稅收的中性公平原則。由于電子商務(wù)跨地域性，為防止重復(fù)征稅或漏征稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)還應(yīng)統(tǒng)一稅收票據(jù)，以便于對網(wǎng)上交易展開交叉稽查，做到電子商務(wù)稅收征管的準(zhǔn)確、高效、全面。

（二）加快稅收電子化進(jìn)程

對于電子化、數(shù)字化形式的網(wǎng)上貿(mào)易，對其稅收問題不僅要有配套的法律政策，同時(shí)，還應(yīng)深化其具體實(shí)施的手段?，F(xiàn)有的稅收征管體制，因其主要是針對與傳統(tǒng)貿(mào)易的實(shí)物交易制定的，而對于虛擬的、無紙化的電子商務(wù)卻是不適用的，因此，在稅收征管方面應(yīng)深化改革，加快其電子化程度。

1．積極開發(fā)相應(yīng)電子軟件

針對于電子化的交易，就應(yīng)有相應(yīng)電子化的監(jiān)管體制，那么現(xiàn)階段積極開發(fā)相應(yīng)征管軟件就非常必要了。因此，國家稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)積極與銀行和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)部門合作，共同研制開發(fā)適用于網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的具有自動追蹤統(tǒng)計(jì)功能的征稅軟件。該軟件可存儲在稅務(wù)網(wǎng)絡(luò)服務(wù)器上，以備納稅人下載自行計(jì)稅，并可通過國際互聯(lián)網(wǎng)自動向發(fā)生網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易納稅義務(wù)的網(wǎng)址發(fā)出納稅通知。當(dāng)技術(shù)成熟后，還可以在企業(yè)的智能服務(wù)器上設(shè)置有追蹤統(tǒng)計(jì)功能的征稅軟件，在每筆交易進(jìn)行時(shí)自動按交易類別和金額計(jì)稅，從而完成針對電子商務(wù)的無紙稅收工作。

2．建立專門的電子商務(wù)稅務(wù)登記制度

電子商務(wù)的普及，使企業(yè)形態(tài)發(fā)生巨大變化，出現(xiàn)虛擬的網(wǎng)上企業(yè)，因此，必須要求所有上網(wǎng)單位都向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)網(wǎng)址、電子郵箱號碼等上網(wǎng)資料，公司的稅務(wù)登記號碼必須展示在其網(wǎng)站上。實(shí)施稅務(wù)稽查時(shí)，稽查人員可以通過查詢企業(yè)網(wǎng)站，來獲取企業(yè)的信息是否與申報(bào)信息一致，以便及時(shí)對企業(yè)實(shí)行監(jiān)控。

3．完善稅務(wù)電子稽查系統(tǒng)

稅務(wù)機(jī)關(guān)為達(dá)到對企業(yè)網(wǎng)上交易實(shí)時(shí)監(jiān)控和稽查的目的，并進(jìn)一步預(yù)防電子商務(wù)帶來的稅收漏洞，應(yīng)積極將自身網(wǎng)絡(luò)與國際互聯(lián)網(wǎng)、銀行、海關(guān)、國家財(cái)政部門及網(wǎng)上商業(yè)用戶的網(wǎng)絡(luò)全面連接，實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的網(wǎng)上操作，然后，在此基礎(chǔ)上完善稅務(wù)電子稽查系統(tǒng)，基于稅務(wù)系統(tǒng)的廣域網(wǎng)，建立網(wǎng)上申報(bào)與繳稅的辦公自動化系統(tǒng)、網(wǎng)上稅務(wù)稽查系統(tǒng)、網(wǎng)上專用發(fā)票驗(yàn)證系統(tǒng)及稅收事故預(yù)警系統(tǒng)等的集成系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)跨部門、跨地區(qū)的稅務(wù)征管信息的快速有效傳遞，互通有無、相互協(xié)調(diào)，共同對電子商務(wù)市場的稅收征管進(jìn)行監(jiān)查。

（三）加強(qiáng)國際交流與合作

由于電子商務(wù)是全球化、網(wǎng)絡(luò)化、開放化的貿(mào)易形式，其高流動性、隱匿性削弱了稅務(wù)系統(tǒng)獲取交易信息的能力，更容易引發(fā)諸多國際稅收問題，尤其是重復(fù)征稅和偷稅漏稅問題，因此，我國稅收機(jī)關(guān)應(yīng)積極與其他國家相互交流與合作。

1．加強(qiáng)國際合作，防止網(wǎng)上偷稅漏稅

由于電子商務(wù)無國界特性，致使單一國家稅務(wù)機(jī)關(guān)很難全面掌握跨國納稅人的交易情況，對于監(jiān)測納稅主體的貿(mào)易活動也就變得更加復(fù)雜，這就給不法分子通過網(wǎng)上貿(mào)易進(jìn)行逃稅避稅提供了方便，給國家財(cái)政收入造成巨大損失。鑒于此，各國經(jīng)濟(jì)監(jiān)管部門之間就應(yīng)該加強(qiáng)交流與合作，互通有無，使信息能夠最大化的共享，以加強(qiáng)對網(wǎng)上交易的監(jiān)督，防止企業(yè)借助網(wǎng)絡(luò)偷逃稅款。

2．加強(qiáng)國際溝通，明確稅收管轄權(quán)

除了防止企業(yè)通過網(wǎng)絡(luò)偷逃稅款外，政府部門還應(yīng)竭力解決重復(fù)征稅的問題。電子商務(wù)的無國界性，必然使某一筆交易觸及到了兩個(gè)或更多個(gè)國家的稅收制度，這會造成各國政府分別依據(jù)自己不同的居民稅收管轄權(quán)的規(guī)定對同一筆交易多次征收稅款，造成重復(fù)征稅的問題。對此，我國政府應(yīng)加強(qiáng)與貿(mào)易伙伴國家溝通，相互協(xié)調(diào)各自的屬地或?qū)偃说木用穸愂展茌牂?quán)，積極達(dá)成一種合理雙贏的稅收征管協(xié)定，明確雙方網(wǎng)上貿(mào)易過程中各方所采取的稅收管轄權(quán)，從而對電子商務(wù)進(jìn)行有效監(jiān)管。

（四）加快網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)建設(shè)和人才培養(yǎng)步伐

隨著電子商務(wù)的應(yīng)用與普及，我國政府應(yīng)積極敏銳地捕捉相關(guān)的信息，認(rèn)識到網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大趨勢，不斷加快電子政務(wù)網(wǎng)絡(luò)的建設(shè)，以適應(yīng)快速發(fā)展的電子商務(wù)。對于稅務(wù)機(jī)關(guān)，應(yīng)加快其信息化建設(shè)，建立網(wǎng)上稅務(wù)系統(tǒng)，將傳統(tǒng)的各項(xiàng)稅收業(yè)務(wù)搬到網(wǎng)上，實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上辦公、網(wǎng)上征管、網(wǎng)上稽查、網(wǎng)上服務(wù)、網(wǎng)上發(fā)票認(rèn)證等。要實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)首先要求各級稅務(wù)機(jī)關(guān)在公眾信息網(wǎng)上建立自己的站點(diǎn)，提供稅務(wù)機(jī)關(guān)信息資源和有關(guān)的征稅項(xiàng)目。在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步實(shí)行稅務(wù)網(wǎng)站與辦公自動化聯(lián)通，與稅務(wù)機(jī)關(guān)各部門的職能緊密結(jié)合，把稅務(wù)機(jī)關(guān)的站點(diǎn)變成為民服務(wù)的窗口。另外，電子商務(wù)作為信息流、資金流和物流的統(tǒng)一，它的運(yùn)行從根本上離不開銀行網(wǎng)上支付的支撐。因此，發(fā)展電子商務(wù)客觀上要求銀行業(yè)必須同步實(shí)現(xiàn)電子化，以保證資金流正確、安全地在網(wǎng)上流通，進(jìn)而保證電子商務(wù)目的的最終實(shí)現(xiàn)，為確保電子商務(wù)稅務(wù)征收，還必須加強(qiáng)銀行、稅務(wù)機(jī)關(guān)、海關(guān)之間的聯(lián)網(wǎng)，真正實(shí)現(xiàn)電子商務(wù)稅收的電子化。

在知識經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的今天，要實(shí)現(xiàn)稅收的電子化關(guān)鍵問題當(dāng)然就是相關(guān)人才的培養(yǎng)問題，電子商務(wù)是一門復(fù)合性學(xué)科，它要求從業(yè)人員既要懂計(jì)算機(jī)還要懂經(jīng)濟(jì)，而且外語也是不可或缺的工具。那么，這就要求電子商務(wù)管理人員也必須是復(fù)合型人才，針對于稅務(wù)征管部門，應(yīng)加大稅務(wù)稽查人員的計(jì)算機(jī)知識和操作方面的培訓(xùn)力度，尤其是要提高稽查人員通過操作財(cái)務(wù)軟件來閱讀、分析企業(yè)各種財(cái)務(wù)報(bào)表的水平，以便培養(yǎng)出復(fù)合型的稅務(wù)管理人才，以適應(yīng)電子商務(wù)迅速發(fā)展的趨勢，確保國家稅收利益。

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