［摘 要］ 近兩年，以英、德、法為首的歐洲主要發(fā)達(dá)國家針對經(jīng)濟和財政運行中出現(xiàn)的新問題，紛紛制定了符合本國國情的稅制改革方案，希望通過調(diào)整稅收制度來改善社會經(jīng)濟運行環(huán)境。中國制定新一輪稅制改革方略應(yīng)立足中國現(xiàn)實，而設(shè)計稅制改革目標(biāo)的方案需視國際稅收的影響、堅持稅收中性和政府調(diào)控相結(jié)合的原則，進(jìn)一步完善稅制結(jié)構(gòu)。

［關(guān)鍵詞］ 稅制改革；英國稅制；德國稅制；法國稅制

［中圖分類號］ F810.422 ［文獻(xiàn)標(biāo)識碼］ Ａ ［文章編號］１００３－３８９０（２００7）10－００58-05

一、歐洲主要發(fā)達(dá)國家近期稅制改革背景

繼20世紀(jì)80年代世界性減稅浪潮之后，歐洲主要發(fā)達(dá)國家從1990年開始，在相對良好的經(jīng)濟運行環(huán)境中，實施了以財政健全化為目標(biāo)的財稅體制改革。這一改革成效顯著，2000年財政狀況得到了明顯的改善。英國除了努力削減財政支出以外，在1994年、1995年和1997年分別頒布實行了以調(diào)整所得稅稅基和提高碳水化合成油稅稅率等為主要內(nèi)容的增稅政策，從而將1993年高達(dá)7.8%的財政赤字成功地扭轉(zhuǎn)為1998年的財政盈余。德國通過財政收入和支出兩個方面的改革將1996年的財政赤字轉(zhuǎn)變成2000年的財政盈余。同樣，法國的經(jīng)濟和財政收入也得到了穩(wěn)步增長。但是，從2001年開始，受IT泡沫破滅和“9·11”恐怖事件的影響，各國經(jīng)濟發(fā)展速度明顯放緩，英德法等歐洲主要發(fā)達(dá)國家出現(xiàn)了財政赤字日益擴大的現(xiàn)象。

針對經(jīng)濟和財政運行中出現(xiàn)的新問題，各國政府紛紛制定了符合自己國情的稅制改革方案。以下是對英、德、法三國近期稅制改革動向（截至到2006年5月）的較為詳盡的介紹。

二、歐洲主要發(fā)達(dá)國家近期稅制改革主要內(nèi)容

（一）英國的稅制改革

2006年3月的英國的政府預(yù)算報告中制定了６個經(jīng)濟政策目標(biāo)：（1）維持宏觀經(jīng)濟的穩(wěn)定性；（2）提高生產(chǎn)力發(fā)展水平；（3）增加就業(yè)崗位和就業(yè)機會；（4）構(gòu)筑公正的社會；（5）提供高效優(yōu)質(zhì)的公共服務(wù)；（6）保護(hù)環(huán)境。遵照這些經(jīng)濟發(fā)展目標(biāo)，英國2006年度稅制改革方案的主要內(nèi)容有以下幾個方面。

1． 直接稅的改革措施。（1）個人所得稅。調(diào)整個人所得稅是2006年英國稅制改革的重點內(nèi)容，改革方案的主要內(nèi)容為：第一，調(diào)整個人所得稅累進(jìn)級次（僅調(diào)整了各等級應(yīng)納稅所得額的上限和下限，稅率仍采用三級超額累進(jìn)稅率）；第二，提高寬免額，尤其是對老年人適用的寬免額的調(diào)整幅度較大；第三，增加工資、薪金所得的稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)（具體改革方案詳見表1）。（2）公司所得稅。從2006年4月開始，將原先適用于小規(guī)模納稅人的兩檔優(yōu)惠稅率（0%，19%）統(tǒng)一為一檔低稅率（年利潤額在0英鎊~30萬英鎊的中小企業(yè)統(tǒng)一適用19%的低稅率），而基本稅率仍維持在30%的水平上。公司所得稅累進(jìn)級次調(diào)整情況（詳見表2）。（3）遺產(chǎn)稅。2006年起，遺產(chǎn)稅零稅率適用限額（inheritance tax threshold，遺產(chǎn)稅起征點）比此前提高3.6個百分點，起征點具體調(diào)整為從275，000英鎊上升為285，000英鎊。此外，從2007年到現(xiàn)任政府卸任之前，遺產(chǎn)稅零稅率適用限額每年都會有小幅提高。今后幾年的遺產(chǎn)稅零稅率適用限額分別是：2007年為300，000英鎊；2008年為312，000英鎊；2009年為325，000英鎊。

2． 間接稅的改革措施。2006年的英國稅制改革除了對個人所得稅、公司所得稅、遺產(chǎn)稅等直接稅進(jìn)行調(diào)整以外，對一些間接稅種也提出了若干改革方案。（1）增值稅。增值稅是英國主要稅種之一，從1973年開始實行征收增值稅制度以來一直發(fā)揮著重要作用。英國稅法中規(guī)定，年增值稅應(yīng)稅銷售額超過60，000英鎊的納稅人作為增值稅一般納稅人應(yīng)依法履行納稅登記義務(wù)。為了減輕納稅人的負(fù)擔(dān)，從2006年4月1日開始，將增值稅起征點從60，000英鎊提高到61，000英鎊。（2）其它間接稅。其它間接稅種的改革內(nèi)容有：第一，提高碳水化合成油稅的定額稅率，從而抑制污染物排放；第二，調(diào)整汽車稅。具體措施為：提高對二氧化碳（CO2）排放量高于225g/km的汽車適用的稅率，同時對二氧化碳（CO2）排放量低于225g/km的汽車，按照排放量的不同指標(biāo)進(jìn)一步降低其所適用的定額稅稅率；第三，提高氣候變動稅（Climate change levy）和垃圾掩埋稅（Landfill tax）的定額稅率，即2006年4月1日起，垃圾掩埋稅定額稅率由18英鎊/噸提高到21英鎊/噸，對于氣候變動稅，從2007年4月1日開始適用新的稅率（稅率調(diào)整情況參見表3），從而達(dá)到保護(hù)環(huán)境的目的。

（二）德國的稅制改革

近幾年，德國經(jīng)濟一直未能走出持續(xù)低迷的蕭條態(tài)勢，2005年2月其失業(yè)者人數(shù)超過了500萬，是二戰(zhàn)以來失業(yè)率最高的一年。在此背景下，此次稅制改革的主要目的為：減輕企業(yè)（雇主）的負(fù)擔(dān)，增加就業(yè)崗位，降低失業(yè)率；減少稅前扣除等免稅規(guī)定，增加財政收入。兩黨聯(lián)盟政權(quán)的主要稅制改革措施有以下幾個方面的內(nèi)容：

1． 調(diào)整若干稅收優(yōu)惠政策。（1）廢除與解雇補償金相關(guān)的稅收優(yōu)惠措施。德國原稅法中規(guī)定，企業(yè)按照合法程序解雇雇員時支付的解雇補償金（也叫退職金），在考慮被解雇員工年齡和工齡的基礎(chǔ)上設(shè)置稅前寬免額。例如，年齡在55歲以上且工齡超過20年的雇員稅前可從退職金中扣除11，000歐元；年齡在50歲以上且工齡未滿15年的雇員的稅前扣除限額為9，000歐元；其他人員扣除限額為7，200歐元。但從2006年開始徹底廢除了這一稅前優(yōu)惠措施。（2）取消與結(jié)婚以及生育補貼相關(guān)的稅收優(yōu)惠措施。原稅法中規(guī)定，雇員可以享受雇主對其支付的結(jié)婚以及生育補貼的一次性稅前扣除優(yōu)惠政策（最高限額為315歐元），但《稅制緊急計劃法》規(guī)定，從2006年開始廢除此項優(yōu)惠措施。（3）取消住房補貼制度。原稅法中規(guī)定，對于新購入并居住用的住宅，在購入后7年之內(nèi)，戶主可以得到免稅的住房補貼，但從2006年開始取消了此住房補貼政策。作為此項改革的過渡性措施，《有關(guān)廢除住房補貼的法案》中規(guī)定，在2006年1月之前購入的住房則繼續(xù)給予補貼。

這幾項措施可以為德國政府帶來可觀的財政收入，財政收入增幅具體數(shù)值如表4所示。

2． 2007年稅制進(jìn)一步調(diào)整方案。為了履行1996年以原德國財政部長魏哥爾為首的歐盟領(lǐng)導(dǎo)人制定的歐盟《穩(wěn)定與發(fā)展協(xié)定》中控制赤字率的義務(wù)，近兩年德國政府的財政政策主要致力于改善財政赤字狀況，這在2007年的稅制改革方案中得到了充分的體現(xiàn)。首先，提高增值稅的基本稅率，2007年1月開始將增值稅基本稅率由16%提高至19%；其次，提高所得稅的最高邊際稅率，即由42%提高至45%，新的最高邊際稅率適用于年收入超過25萬歐元的單身戶主和年收入超過50萬歐元的夫婦；第三，考慮到中小企業(yè)發(fā)展問題，免除了個人在繼承家族事業(yè)時應(yīng)交納的相關(guān)遺產(chǎn)稅。

（三）法國的稅制改革

據(jù)法國經(jīng)濟與財政部2006年預(yù)算法案補充說明資料所述，2006年法國稅制改革的主要目標(biāo)有以下5個方面：第一，促進(jìn)就業(yè)；第二，保護(hù)國內(nèi)購買力；第三，應(yīng)對石油價格上升；第四，增強法國企業(yè)的競爭力；第五，簡化個人的納稅手續(xù)，強化政府與納稅人之間的信賴程度。據(jù)統(tǒng)計，通過2006年的稅制改革可增加稅收收入約1.96億歐元。

1． 直接稅的改革措施。（1）個人所得課稅相關(guān)改革。第一，所得稅的通貨膨脹調(diào)整（所得稅指數(shù)化政策）。為了減少通貨膨脹對稅制的影響，對所得稅累進(jìn)級次上下限作了指數(shù)化調(diào)整（見表5），累進(jìn)級次上下限提高幅度平均約為1.8%（上調(diào)比率相當(dāng)于除了香煙價格以外商品的價格上漲率）。在此基礎(chǔ)上，2007年全面推進(jìn)所得稅減稅政策，改革目標(biāo)是通過簡化稅率表、降低稅率來減輕中產(chǎn)階級的稅收負(fù)擔(dān)（2007年減稅方案將原6級超額累進(jìn)稅率改為4級，最高和最低邊際稅率分別為40%和5.5%）。第二，設(shè)置了稅收負(fù)擔(dān)上限（“稅收盾牌”）。為了降低納稅人的直接稅負(fù)擔(dān)水平，并使納稅人負(fù)擔(dān)的各種直接稅總額占其收入的比重不超過60%，在設(shè)計新稅制時制訂了負(fù)擔(dān)上限（bouclier fiscal，形象的比喻為“稅收盾牌”）。這里的直接稅主要是指所得稅、財產(chǎn)稅（國稅部分）、不動產(chǎn)稅、居住稅（地方稅部分），其中不包括為提供各項社會保障而征收的一般社會保險稅。第三，其它措施。除此之外，擴大了稅收優(yōu)惠政策適用范圍和優(yōu)惠幅度，如提高就業(yè)補貼（PPE）、增加與再就業(yè)相關(guān)的搬遷費稅前扣除額度、實施因更換工作而取得的不動產(chǎn)收益稅收減免政策、提高購買或租用低污染車輛時的稅額扣除標(biāo)準(zhǔn)等。（2）公司課稅相關(guān)政策調(diào)整。第一，廢除了公司稅附加。原先在公司所得稅基礎(chǔ)上，再征收一道稅率為3%的附加稅（臨時加征的額外稅，其稅基為公司稅稅額），而在2005年預(yù)算法中為了鼓勵就業(yè)和促進(jìn)投資則規(guī)定：2005年減半征收公司稅附加，即稅率下調(diào)到1.5%，2006年徹底廢除了此項政策。①第二，改革公司匡算課稅（IFA）制度。對于適用公司所得稅的企業(yè)，不論盈利與否，都應(yīng)按照銷售收入額繳納某一稅率的公司匡算稅（IFA）。原稅法中允許將公司匡算稅從企業(yè)當(dāng)年或以后兩年內(nèi)繳納的公司稅額中扣除。此次稅制改革對公司匡算稅進(jìn)行了以下兩個方面的調(diào)整：一方面，為了減輕中小企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，大幅度調(diào)整了公司匡算稅稅率，此項改革將減少7.5萬個原先具有公司匡算稅繳納義務(wù)的企業(yè)，即7.5萬個企業(yè)因此項改革而不必再履行公司匡算稅納稅義務(wù)，同時，其余的7萬戶左右企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)也不同程度地得到了減輕。另一方面，為了簡化公司課稅制度，廢除了在公司稅額中扣除已繳納的IFA稅款的規(guī)定。同時，2006年開始盈利的企業(yè)仍然按照公司稅的一定比例課征IFA（見表6）。預(yù)計，與此相關(guān)的財政收入增收數(shù)額為5.0億歐元。第三，其它措施。除此之外，法國政府還實施了若干公司所得稅優(yōu)惠政策，如延長環(huán)境保護(hù)設(shè)備的特別折舊適用年限、提高試驗研究費稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)、降低營業(yè)稅（地方稅的一種，也叫職業(yè)稅）累進(jìn)級次的上限等。（3）財產(chǎn)課稅相關(guān)政策調(diào)整。此次稅制改革中財產(chǎn)稅改革內(nèi)容占了較大的篇幅，主要調(diào)整內(nèi)容有：第一，縮短了遺產(chǎn)與贈與稅的累計課稅時間；第二，對于兄弟姊妹之間的繼承、贈與行為設(shè)定了基本扣除制度；第三，對個人財產(chǎn)稅實施了通貨膨脹（財產(chǎn)稅指數(shù)化）調(diào)整。

2． 間接稅的改革措施。（1）降低了增值稅電子申報資格的適用標(biāo)準(zhǔn)。原稅法中具有增值稅電子申報資格的納稅人僅為屬于法國大企業(yè)管理局（DGE）管轄范圍內(nèi)的企業(yè)和銷售收入超過1 500萬歐元的大型企業(yè)。此次稅制改革中規(guī)定，只要銷售收入額超過150萬歐元的企業(yè)也可以進(jìn)行增值稅電子申報。并且，從2007年開始，前一年的銷售收入額超過76萬歐元的企業(yè)也被確定為具有增值稅電子申報資格的納稅人。（2）廢除了汽車稅并調(diào)整了企業(yè)用汽車稅。原稅法中規(guī)定，對于個人和企業(yè)法人擁有的總重量超過3.5噸的車輛和法人擁有的3.5噸以下的車輛都應(yīng)繳納汽車稅（地方稅），但從2006年12月1日開始廢除了此項規(guī)定。對于法人在法國登記的車輛，原稅法中按照其馬力征收了企業(yè)用汽車稅（國稅），而對于2006年1月以后登記的車輛，新稅法中規(guī)定按照每公里行使中的二氧化碳（CO2）排放量來課征汽車稅（見表7）。（3）對二氧化碳（CO2）排放量大的汽車設(shè)置了汽車登記附加稅。原先，在購買汽車頒發(fā)汽車執(zhí)照時，按照汽車馬力大小以及車型大小課征了汽車登記稅（地方稅），在此次稅制改革中為了鼓勵使用二氧化碳（CO2）排放量少的汽車，對于二氧化碳（CO2）排放量超過200g/km的車輛課征地方附加稅（課稅對象限于2004年以后開始使用的車輛），此項政策于2006年7月1日開始按照以下稅率執(zhí)行（見表8）。

三、歐洲各國稅制改革發(fā)展趨勢分析

自20世紀(jì)以來，西方國家實施了5次較大的稅制改革，在這些稅制改革浪潮中歐洲主要發(fā)達(dá)國家，如英國、德國、法國等都成為了每一輪稅制改革的重要推動力量。到了20世紀(jì)90年代中后期尤其是邁入21世紀(jì)以后，歐洲各國的稅制改革又出現(xiàn)了新變化，這些新動向的主要內(nèi)容有：第一，引導(dǎo)稅制改革的指導(dǎo)思想和經(jīng)濟理論發(fā)生了變化，即從崇尚自由放任轉(zhuǎn)變?yōu)閷で笫袌龊驼Y源配置的均衡點，實行有增有減的雙向調(diào)節(jié)政策；第二，日益擴大的財政赤字問題成為此次稅制改革中考慮的重要因素；第三，區(qū)域經(jīng)濟一體化導(dǎo)致歐洲各國稅制結(jié)構(gòu)日益趨同；第四，生態(tài)和環(huán)境相關(guān)稅收制度發(fā)展迅速。

四、對中國新一輪稅制改革的若干啟示

（一）立足中國現(xiàn)實而設(shè)計稅制改革目標(biāo)和方案

各國在設(shè)計稅制改革目標(biāo)、選擇稅制改革方向和制定稅制改革方案時，都能以國內(nèi)外的現(xiàn)實條件作為出發(fā)點，充分考慮本國的政治與經(jīng)濟體制特征和所處的經(jīng)濟發(fā)展階段。中國的稅制改革，也應(yīng)根據(jù)中國政治經(jīng)濟環(huán)境，結(jié)合原先的稅收政策、未來經(jīng)濟的發(fā)展戰(zhàn)略制定當(dāng)前的稅制改革方案，以適應(yīng)中國經(jīng)濟短期與長期的發(fā)展要求。

（二）稅制改革要重視國際稅收競爭的影響

稅制調(diào)整雖是一國主權(quán)范圍內(nèi)的事情，但隨著經(jīng)濟全球化進(jìn)程日益加快，一國稅制變動和政策調(diào)整所產(chǎn)生的效應(yīng)，往往會超出其國界，依國家經(jīng)濟實力的大小，影響別國的稅制和經(jīng)濟。20世紀(jì)80年代以來形成的以減稅為主的世界性稅制改革就是一個例子。中國加入WTO后國內(nèi)經(jīng)濟與國際經(jīng)濟的聯(lián)系將日益緊密，因此要重視國際稅收競爭對中國稅制和經(jīng)濟的影響，順應(yīng)世界性稅制改革趨勢并結(jié)合中國實際設(shè)計中國的稅制改革方案。

（三）堅持稅收中性和政府調(diào)控相結(jié)合的原則

發(fā)達(dá)國家的稅制改革在20世紀(jì)80年代強調(diào)稅收中性，大量簡化稅制，而20世紀(jì)末轉(zhuǎn)向追求中性與稅收調(diào)節(jié)功能相結(jié)合的原則，注重稅收與國家宏觀經(jīng)濟政策的協(xié)調(diào)搭配。歐洲各國改革的實踐說明，純粹的稅收中性是不存在的，稅收中性的現(xiàn)實意義在于防止稅收過度調(diào)控，保證市場機制充分發(fā)揮作用，因此稅收中性只有和稅收調(diào)控互相配合才能達(dá)到稅收效率的目標(biāo)。值得注意的是，每一項稅制改革都伴隨著不同程度的利弊得失，因此必須在效率與公平、公平與簡化之間做出權(quán)衡與選擇。

（四）進(jìn)一步完善稅制結(jié)構(gòu)

中國目前的雙主體稅制結(jié)構(gòu)存在的突出問題是商品流轉(zhuǎn)稅比重偏大（2006年商品流轉(zhuǎn)稅占全部稅收收入的53%左右），所得稅、財產(chǎn)稅以及行為稅、資源稅等其他稅收比重過低（2006年內(nèi)外資企業(yè)所得稅和個人所得稅占全部稅收收入的比重僅為25%）。②隨著中國經(jīng)濟發(fā)展水平和收入水平的不斷提高，所得稅在中國稅收結(jié)構(gòu)中的地位將會不斷提高。因此，以商品稅和所得稅為雙主體的稅制結(jié)構(gòu)模式依然是今后符合中國國情的現(xiàn)實選擇。同時，適當(dāng)簡化稅制，取消現(xiàn)行稅制中不規(guī)范的困難性減免，減少執(zhí)法中的不規(guī)范行為。其他優(yōu)惠也要與國家的產(chǎn)業(yè)政策、地區(qū)政策、社會發(fā)展政策相配合；合并或取消不適應(yīng)社會經(jīng)濟發(fā)展的舊稅種的同時增加一些新稅種，如引入碳稅、水資源稅等保護(hù)環(huán)境和資源相關(guān)的稅種。

注釋：

①為了確保實施就業(yè)政策所需的財源以及削減財政赤字，在1995年的預(yù)算法中引入了公司稅附加（當(dāng)時稅率為10%），并決定若財政赤字率（財政赤字占GDP的比重）降低到3%以下之后（當(dāng)時預(yù)計1997年即可達(dá)到此目標(biāo)）廢除此項政策。但是，此后赤字率一直居高不下，2001年高達(dá)6%，而次年赤字率明顯下降（2002年赤字率為3%），2005年則降低到了1.5%。

②相關(guān)數(shù)值為國家稅務(wù)總局網(wǎng)站統(tǒng)計資料計算而得。

［參考文獻(xiàn)］

［1］【美】錫德里克·桑福德.成功稅制改革的經(jīng)驗與問題（第1-4卷）［M］.北京：中國人民大學(xué)出版社，2001.

［2］郭慶旺.世界性稅制改革的現(xiàn)實思路［J］.涉外稅務(wù)，2001，（2）.

［3］【美】亨瑞·Ｊ·艾倫、威廉姆·Ｇ·蓋爾.美國稅制改革的經(jīng)濟影響［M］.北京：中國人民大學(xué)出版社，2001.

［4］陳明藝.我國政府間稅收競爭的制度分析［J］.山西財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2005，（2）.

［5］ACCA textbooks: Tax Framework ［M］. Finance Act 2005、2006.

［6］Jeffery Owens. Fundamental tax reform: an international perspective ［J］. National tax journal.2006，（3）.

責(zé)任編輯：孫 飛

責(zé)任校對：學(xué) 詩