［摘 要］ 會(huì)計(jì)界對(duì)復(fù)式記賬法面臨信息經(jīng)濟(jì)技術(shù)的挑戰(zhàn)，普遍認(rèn)為應(yīng)該革新，且有學(xué)者主張摒棄復(fù)式記賬法，但是缺乏“擺的事實(shí)、講的道理”，其研究深度與廣度不夠。因此，本文就會(huì)計(jì)復(fù)式記賬法未來(lái)何去何從問(wèn)題提出一些新觀點(diǎn)，并進(jìn)行了全方位的討論：復(fù)式記賬法的歷史性、一種結(jié)構(gòu)化的記賬機(jī)制、不具有信息技術(shù)特征、現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)踐中遇到的問(wèn)題、被替換的必然性。旨在為加速淘汰復(fù)式記賬法而立論，力爭(zhēng)提供全面會(huì)計(jì)信息化的理論支持，最終形成全新的會(huì)計(jì)理論體系。

［關(guān)鍵詞］ 會(huì)計(jì)學(xué)變革；復(fù)式記賬法；記賬方法新思想；信息技術(shù)特征

［中圖分類(lèi)號(hào)］F230［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673-0194（2007）07-0028-05

目前，在全世界會(huì)計(jì)領(lǐng)域使用最普遍的記賬方法是已有幾百年歷史的復(fù)式記賬法?！敖鷷?huì)計(jì)之父”意大利數(shù)學(xué)家盧卡·帕喬利總結(jié)了當(dāng)時(shí)在威尼斯、熱那亞等地商業(yè)中流行的記賬方法，于１４９４年在其著作《算術(shù)·幾何、比及比例概要》中完整地闡述了復(fù)式記賬法。資本主義初期的商品經(jīng)濟(jì)促成了復(fù)式記賬法的誕生，一直被世界各國(guó)公認(rèn)為一種科學(xué)的記賬方法。但是，隨著信息社會(huì)的到來(lái)，以計(jì)算機(jī)技術(shù)和互聯(lián)網(wǎng)為代表的數(shù)字化革命極大地改變了會(huì)計(jì)環(huán)境，現(xiàn)行復(fù)式記賬法的必要性、存在性受到質(zhì)疑，其未來(lái)將何去何從？會(huì)計(jì)記賬方法如何變革，是一個(gè)迫切需要解決的問(wèn)題。然而面對(duì)這一會(huì)計(jì)環(huán)境的巨大變化，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理論幾乎是束手無(wú)策，整個(gè)國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)界都采取了對(duì)原有會(huì)計(jì)理論、方法修修補(bǔ)補(bǔ)的辦法來(lái)解決問(wèn)題，使得會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)越來(lái)越復(fù)雜，加大了會(huì)計(jì)工作量及成本，并且導(dǎo)致會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)前后矛盾，缺少說(shuō)服力，難以使業(yè)內(nèi)外人士認(rèn)同。會(huì)計(jì)作為一門(mén)科學(xué)是發(fā)展的，是一個(gè)不斷的淘汰過(guò)程、進(jìn)步過(guò)程；其內(nèi)容要不斷地更新，不斷地吸收新技術(shù)新方法，更好地適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)技術(shù)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)的要求。

一、復(fù)式記賬法的歷史性

下面從3個(gè)主要方面闡述復(fù)式記賬法的歷史性。

１．復(fù)式記賬的核對(duì)功能現(xiàn)今已失去意義

所謂復(fù)式記賬，就是對(duì)任何一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，都必須用相等的金額在兩個(gè)或兩個(gè)以上的有關(guān)賬戶(hù)相互聯(lián)系地進(jìn)行登記。復(fù)式記賬法比較單式記賬法有兩個(gè)明顯的特征：一是對(duì)發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，都要按規(guī)定的會(huì)計(jì)科目，至少在兩個(gè)賬戶(hù)上相互聯(lián)系地進(jìn)行分類(lèi)記錄；二是對(duì)記錄的結(jié)果可以進(jìn)行試算平衡。這兩個(gè)特征實(shí)質(zhì)上是復(fù)式記賬法進(jìn)行會(huì)計(jì)恒等式關(guān)系檢驗(yàn)的基礎(chǔ)，本質(zhì)上是一種核對(duì)功能?，F(xiàn)代計(jì)算機(jī)技術(shù)也可以完成這種數(shù)字核對(duì)，而且更為快捷和準(zhǔn)確。計(jì)算機(jī)快速準(zhǔn)確的計(jì)算技術(shù)已使得復(fù)式記賬法中依靠借貸方金額平衡以及利用賬賬、賬表、賬證、證證核對(duì)以保證會(huì)計(jì)記錄正確的方法失去意義。因而對(duì)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息處理，可以放棄復(fù)式記賬法，探索全新的會(huì)計(jì)記賬方法。

２． 復(fù)式記賬的必要性開(kāi)始弱化

在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中，任何企業(yè)在發(fā)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，首先是填制和審核原始憑證，然后在開(kāi)設(shè)好的賬戶(hù)中，用復(fù)式記賬的方法登記賬簿。而在計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)中，不再需要設(shè)立賬戶(hù)，所需賬簿也是實(shí)時(shí)生成，這與傳統(tǒng)情形相比已經(jīng)相去甚遠(yuǎn)。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)誕生了很長(zhǎng)時(shí)間，而在形成時(shí)受技術(shù)手段的制約，不可能根據(jù)各種原始憑證或記賬憑證直接得到各種報(bào)表，因而形成了業(yè)務(wù)、原始憑證、記賬憑證、賬簿、報(bào)表的賬務(wù)核算程序，定期或不定期地進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，期末要進(jìn)行成本計(jì)算，在賬證、賬賬、賬實(shí)相符的基礎(chǔ)下，編制會(huì)計(jì)報(bào)表。由于手工計(jì)算可能會(huì)發(fā)生錯(cuò)誤，為保證最終結(jié)果的正確性，就要進(jìn)行多次驗(yàn)證，形成了平行登記、試算平衡、賬賬、賬證、賬表、賬實(shí)核對(duì)相符的方法，并保證賬賬、賬證、賬表的一致。但是，使用計(jì)算機(jī)記賬后，只要輸入的原始數(shù)據(jù)正確，計(jì)算機(jī)不可能發(fā)生登記、計(jì)算錯(cuò)誤，輸出的結(jié)果一定正確。因此，平行登賬，試算平衡，賬賬、賬證、賬表核對(duì)均不再需要，從而復(fù)式記賬的必要性開(kāi)始弱化，甚至完全沒(méi)有必要。

３． 電算致使復(fù)式記賬成為歷史

現(xiàn)在會(huì)計(jì)記賬已經(jīng)電算化，并且正向會(huì)計(jì)信息化發(fā)展，而且這一過(guò)程發(fā)展越來(lái)越迅速。計(jì)算機(jī)技術(shù)開(kāi)始應(yīng)用于會(huì)計(jì)領(lǐng)域，最初只是實(shí)現(xiàn)單個(gè)會(huì)計(jì)核算功能，如工資核算等，沒(méi)有形成完整的計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。而如今，計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)已經(jīng)比較成熟，得到了廣泛應(yīng)用，并逐步向Ｉｎｔｅｒｎｅｔ網(wǎng)絡(luò)型會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)邁進(jìn)。當(dāng)前計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)向更深度發(fā)展，越來(lái)越發(fā)現(xiàn)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)使用復(fù)式記賬，仍然是“模擬手工”型的計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，不可能充分發(fā)揮信息技術(shù)的作用，明顯存在與現(xiàn)今信息技術(shù)特征不相適應(yīng)的問(wèn)題，數(shù)字化信息、數(shù)字化貨幣、數(shù)字化技術(shù)，復(fù)式記賬法均未反映這些特征要求，因而急需提出帶有信息技術(shù)特征的新的會(huì)計(jì)記賬方法，同時(shí)盡量不留“手工會(huì)計(jì)”的痕跡，這樣，計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)將使復(fù)式記賬成為歷史。

二、復(fù)式記賬法是一種結(jié)構(gòu)化的記賬機(jī)制

復(fù)式記賬法是一種結(jié)構(gòu)化的記賬機(jī)制，這體現(xiàn)在會(huì)計(jì)恒等式、借貸相等的關(guān)系上，并且是一種會(huì)計(jì)信息平衡結(jié)構(gòu)，死板、不能任意變動(dòng)，不能很好地反映、滿(mǎn)足現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中會(huì)計(jì)信息的客觀情況。而在現(xiàn)實(shí)情況中，不平衡是絕對(duì)的，平衡是相對(duì)的。會(huì)計(jì)記賬方法只有適應(yīng)現(xiàn)實(shí)情況，才能很好地反映、滿(mǎn)足客觀現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)世界的需要。顯然復(fù)式記賬法不能很好地滿(mǎn)足客觀經(jīng)濟(jì)的動(dòng)態(tài)變化、會(huì)計(jì)信息不平衡的要求，被淘汰是必然的，為此下面做進(jìn)一步的論述。

１． 必須摒棄會(huì)計(jì)信息平衡結(jié)構(gòu)的思想

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)總是把貨幣計(jì)量下的會(huì)計(jì)信息平衡作為復(fù)式記賬的基本特征，然而貨幣計(jì)量已不能滿(mǎn)足經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的需要。一味地追求會(huì)計(jì)信息平衡會(huì)丟失大量經(jīng)濟(jì)信息，并且?guī)?lái)許多賬務(wù)處理麻煩，例如，大量出現(xiàn)準(zhǔn)備賬戶(hù)，增加會(huì)計(jì)工作量等。因此，如果在計(jì)算機(jī)廣泛應(yīng)用的今天還堅(jiān)持傳統(tǒng)手工會(huì)計(jì)的基本特征，勢(shì)必會(huì)造成會(huì)計(jì)理論研究的困難，對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐工作也是一種極大的浪費(fèi)；繼續(xù)把會(huì)計(jì)推向復(fù)雜而又神秘的境地，最終斷送會(huì)計(jì)的發(fā)展前途。在復(fù)式記賬法的會(huì)計(jì)信息平衡結(jié)構(gòu)中進(jìn)行會(huì)計(jì)理論研究已無(wú)出路。如，科勒早在１９５２年就提出了棋盤(pán)式分析表、馬蒂西克１９５９年提出矩陣會(huì)計(jì)、井尻雄士在２０世紀(jì)７０年代提出的多式簿記以及后來(lái)提出的３式簿記從來(lái)都沒(méi)有在會(huì)計(jì)實(shí)踐中被采用。原因在于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量并沒(méi)有得到大幅度的提高，反而加大了會(huì)計(jì)信息的復(fù)雜程度，增加了會(huì)計(jì)的工作量，從而不能被會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界所認(rèn)同。由此可見(jiàn)，為了會(huì)計(jì)的發(fā)展前途，走出理論研究的困境，必須摒棄會(huì)計(jì)信息平衡結(jié)構(gòu)的思想，建立非平衡會(huì)計(jì)信息結(jié)構(gòu)，在此基礎(chǔ)上提出全新的會(huì)計(jì)記賬方法。

２． 會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)無(wú)需信息平衡結(jié)構(gòu)

會(huì)計(jì)平衡公式最初產(chǎn)生于借貸資本家，用于反映借貸資本家的借貸資金的來(lái)龍去脈。當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)主要是貨幣資金的借貸，會(huì)計(jì)要素也主要是貨幣資金，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)是貨幣資金與貨幣資金之間運(yùn)動(dòng)；同時(shí)，在當(dāng)時(shí)的條件下企業(yè)市場(chǎng)環(huán)境是較為封閉的、不太活躍的，所以使用會(huì)計(jì)平衡公式，可以較全面客觀地反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的來(lái)龍去脈。在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的結(jié)果存在期（通常是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)到結(jié)賬日），如果經(jīng)濟(jì)環(huán)境處于靜止?fàn)顟B(tài)，那么會(huì)計(jì)信息仍處于平衡狀態(tài)；當(dāng)然即使達(dá)到了平衡也是局部的平衡，且是暫時(shí)的。但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)技術(shù)的不斷發(fā)展，會(huì)計(jì)環(huán)境因素越來(lái)越復(fù)雜，影響越來(lái)越大；又隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)范圍的擴(kuò)大，會(huì)計(jì)要素的內(nèi)容也不斷地?cái)U(kuò)大，會(huì)計(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)平衡等式兩邊的會(huì)計(jì)要素的作用點(diǎn)多樣化、復(fù)雜化，由此，會(huì)計(jì)信息結(jié)構(gòu)不再是平衡的。平衡不是會(huì)計(jì)信息的本質(zhì)要求，會(huì)計(jì)信息平衡只是人造的平衡。如采購(gòu)原材料這一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，現(xiàn)行會(huì)計(jì)的處理方法是，將實(shí)際支付的貨款金額同時(shí)記入“原材料”賬戶(hù)的借方和“貨幣資產(chǎn)”的貸方。這一處理方法的前提是原材料的實(shí)際采購(gòu)成本等于其價(jià)值。它們是否相等呢？馬克思主義政治經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本原理告訴我們：商品的價(jià)值量的大小決定著產(chǎn)品價(jià)格的高低，價(jià)格是價(jià)值的貨幣表現(xiàn)形式。在不受其他因素干擾的條件下，價(jià)值量大的商品價(jià)格就高；反之，價(jià)值量小的商品價(jià)格就低。但在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，價(jià)格的變動(dòng)，在很大程度上受市場(chǎng)供求關(guān)系的影響，根據(jù)供求和價(jià)格的相互作用，供、求的數(shù)量對(duì)比決定了價(jià)格的高低及變動(dòng)。供應(yīng)量超過(guò)社會(huì)需求量，產(chǎn)品就會(huì)按低于其價(jià)值的價(jià)格出售；反之，供應(yīng)量小于社會(huì)需求量，產(chǎn)品就會(huì)按高于其價(jià)值的價(jià)格出售。當(dāng)供求相等時(shí)，產(chǎn)品的價(jià)格與其價(jià)值相等，這時(shí)不僅出現(xiàn)供求平衡狀態(tài)，同時(shí)，產(chǎn)品的價(jià)格和其價(jià)值也達(dá)到平衡，使價(jià)格真實(shí)反映了其價(jià)值。但在多數(shù)情況下，供求是不平衡的，其產(chǎn)品價(jià)格反映的價(jià)值或者高于其價(jià)值，或者低于其價(jià)值。根據(jù)經(jīng)濟(jì)生活常識(shí)也知道，實(shí)際采購(gòu)成本并不等于其價(jià)值，否則，不存在商業(yè)技巧。商品采購(gòu)成本等于其價(jià)值，這只是會(huì)計(jì)為了追求可靠性而進(jìn)行人為的假設(shè)，會(huì)計(jì)把本來(lái)不平衡的會(huì)計(jì)信息人為地平衡，扭曲了會(huì)計(jì)信息。凡涉及貨幣性資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都存在人為平衡和扭曲會(huì)計(jì)信息的現(xiàn)象。

當(dāng)然，會(huì)計(jì)信息平衡能夠用來(lái)檢驗(yàn)會(huì)計(jì)信息計(jì)算的正確性，不過(guò)此作用在計(jì)算機(jī)廣泛應(yīng)用于會(huì)計(jì)工作的今天，已顯得微不足道或沒(méi)有必要；因此，現(xiàn)今會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)無(wú)需信息平衡結(jié)構(gòu)。

３． 會(huì)計(jì)信息需求多元化并不要求平衡結(jié)構(gòu)

現(xiàn)有會(huì)計(jì)信息作為對(duì)外公布的企業(yè)經(jīng)濟(jì)信息是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿(mǎn)足需要的。企業(yè)對(duì)外發(fā)布的經(jīng)濟(jì)信息應(yīng)該是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息、管理會(huì)計(jì)信息、統(tǒng)計(jì)信息和其他非會(huì)計(jì)信息構(gòu)成的多元化信息。它既包括貨幣計(jì)量的信息，也包括非貨幣計(jì)量的信息；既有歷史信息，也有現(xiàn)時(shí)信息和預(yù)測(cè)信息（預(yù)定成本、目標(biāo)利潤(rùn)等）；既有財(cái)務(wù)信息，又有非財(cái)務(wù)信息（市場(chǎng)占有率、產(chǎn)品質(zhì)量等）；既有定量信息，又有定性信息；既有確定信息，又有不確定信息（市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)等）。這些綜合信息完全改變了原有會(huì)計(jì)信息結(jié)構(gòu)，拓展和深化了會(huì)計(jì)信息所能表達(dá)的經(jīng)濟(jì)內(nèi)涵，形成多元化會(huì)計(jì)信息，但并不要求將其建立成平衡結(jié)構(gòu)。

４． 結(jié)構(gòu)化軟件的淘汰導(dǎo)出結(jié)構(gòu)化記賬機(jī)制的淘汰

在計(jì)算機(jī)軟件領(lǐng)域，結(jié)構(gòu)化軟件現(xiàn)已基本被淘汰（包括結(jié)構(gòu)化會(huì)計(jì)軟件），逐漸被事件機(jī)制驅(qū)動(dòng)運(yùn)行的軟件所取代。類(lèi)推之，結(jié)構(gòu)化軟件的淘汰可導(dǎo)出結(jié)構(gòu)化記賬機(jī)制的淘汰?；趶?fù)式記賬法開(kāi)發(fā)的會(huì)計(jì)軟件帶有內(nèi)在的信息平衡結(jié)構(gòu)關(guān)系，本質(zhì)上也是一種結(jié)構(gòu)化軟件。雖然與傳統(tǒng)的其他結(jié)構(gòu)化軟件有區(qū)別，但都是結(jié)構(gòu)化機(jī)制下運(yùn)行的軟件，因此一定會(huì)被淘汰，被會(huì)計(jì)事項(xiàng)（或稱(chēng)事件）機(jī)制驅(qū)動(dòng)運(yùn)行的會(huì)計(jì)軟件所替代。復(fù)式記賬機(jī)制既不能適應(yīng)“不平衡是絕對(duì)的”定律，又不能反映“事件發(fā)生是絕對(duì)的”規(guī)律，其天生存在嚴(yán)重的認(rèn)識(shí)性缺陷。由此可見(jiàn)，未來(lái)的新記賬機(jī)制至少應(yīng)該適應(yīng)這兩條規(guī)律，才能很好地滿(mǎn)足客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的要求。計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)應(yīng)該采用一種會(huì)計(jì)事項(xiàng)信息記賬機(jī)制，打破傳統(tǒng)會(huì)計(jì)恒等式、借貸相等的記賬桎梏，以適應(yīng)非平衡會(huì)計(jì)信息結(jié)構(gòu)的多元化信息需求。

三、復(fù)式記賬法不具有信息技術(shù)特征

復(fù)式記賬法是指對(duì)每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都要用相等的金額，在相互聯(lián)系的兩個(gè)或兩個(gè)以上賬戶(hù)中進(jìn)行全面登記的一種手工記賬方法，復(fù)式記賬法產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)技術(shù)環(huán)境導(dǎo)致其不可能具有信息技術(shù)特征。

１． 復(fù)式記賬法是手工的會(huì)計(jì)方法

復(fù)式記賬法是對(duì)同一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在兩個(gè)以上的相關(guān)賬戶(hù)進(jìn)行反映，使經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的來(lái)龍去脈清清楚楚，對(duì)實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)的安全、防止舞弊的行為、控制賬實(shí)的相符都起到了一定的作用。但是使用計(jì)算機(jī)記賬以后，不再需要賬戶(hù)，從而復(fù)式記賬的必要性，特別是其核對(duì)功能已完全沒(méi)有必要。再者，復(fù)式記賬法是以會(huì)計(jì)恒等式為基礎(chǔ)的，可計(jì)算機(jī)記賬后解決資產(chǎn)負(fù)債表上的會(huì)計(jì)恒等式相等問(wèn)題就很困難，而會(huì)計(jì)軟件本身又沒(méi)有自動(dòng)的方法來(lái)解決問(wèn)題，而且要實(shí)現(xiàn)這一自動(dòng)方法很不容易。由此可見(jiàn)，復(fù)式記賬法是手工的會(huì)計(jì)方法，并且復(fù)式記賬法只適用于價(jià)值信息的處理，對(duì)于非價(jià)值信息處理無(wú)能為力。因此需要尋求非價(jià)值信息處理的方法，最好使用同一方法處理價(jià)值信息與非價(jià)值信息。復(fù)式記賬法是手工會(huì)計(jì)的記賬方法，它源于手工會(huì)計(jì)，完善于手工會(huì)計(jì)，自然結(jié)束于手工會(huì)計(jì)。目前我國(guó)會(huì)計(jì)電算化發(fā)展過(guò)程中對(duì)信息技術(shù)的吸取還大大地滯后于信息技術(shù)本身的發(fā)展，這不能不說(shuō)與復(fù)式記賬法不具有信息技術(shù)特征有關(guān)。

２． 探究具有信息技術(shù)特征的記賬方法

當(dāng)今計(jì)算機(jī)技術(shù)在數(shù)據(jù)處理的速度和自動(dòng)化方面有了巨大進(jìn)步，如果在現(xiàn)行會(huì)計(jì)體系中不做出一些革新，計(jì)算機(jī)的這種潛力是不能充分發(fā)揮出來(lái)的。因此要探究具有信息技術(shù)特征的會(huì)計(jì)記賬方法，以提高信息技術(shù)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域中應(yīng)用的水平。計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，會(huì)計(jì)信息以電磁信號(hào)的形式存儲(chǔ)在磁性介質(zhì)中，是肉眼不可見(jiàn)的，很容易被刪除或篡改而不會(huì)留下痕跡。新的記賬方法應(yīng)該考慮會(huì)計(jì)信息被修改或刪除，在需要的時(shí)候應(yīng)該留下痕跡，這樣的方法才是針對(duì)信息技術(shù)特征所研究的方法。在計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)記賬下，會(huì)計(jì)人員面對(duì)“無(wú)紙”的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，特別關(guān)心的是存放在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中（以磁盤(pán)或光盤(pán)存儲(chǔ)）的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的有效性、可靠性。磁盤(pán)和光盤(pán)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)可通過(guò)適當(dāng)?shù)挠?jì)算機(jī)工具修改并且可以做到不留任何修改“痕跡”，因此，確保這些電子會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的有效性、可靠性是計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)的關(guān)鍵。所以，要考慮電子會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)生成的有效性確認(rèn)，數(shù)據(jù)存儲(chǔ)的管理控制以及傳遞過(guò)程和方法的可靠性。紙質(zhì)憑證上的簽名所證實(shí)的書(shū)面材料，會(huì)計(jì)人員很容易辨識(shí)，而在會(huì)計(jì)軟件中，若用普通的漢字或字母代碼填寫(xiě)，就容易產(chǎn)生偽造和舞弊行為，會(huì)計(jì)人員無(wú)法辨認(rèn)這些數(shù)據(jù)的真?zhèn)涡?。解決簽字有效性的做法是采用密碼簽字。在手工信息處理系統(tǒng)下，一般是把原始憑證用復(fù)寫(xiě)方式產(chǎn)生幾份憑證分發(fā)給不同的部門(mén)，作為業(yè)務(wù)發(fā)生的依據(jù)并分別保管；而在計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)環(huán)境下，是以業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)在不同的部門(mén)（特別是在會(huì)計(jì)部門(mén)）同時(shí)形成相同的幾份業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)“原本”，即形成備份數(shù)據(jù)。備份數(shù)據(jù)和計(jì)算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)的數(shù)據(jù)應(yīng)由不同人員保管，以保持相互牽制和審計(jì)線索，防止有人企圖修改已確認(rèn)的數(shù)據(jù)，確保電子會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可靠性。所有這些都是探究具有信息技術(shù)特征的會(huì)計(jì)記賬方法應(yīng)考慮的內(nèi)容。

四、復(fù)式記賬法在現(xiàn)今會(huì)計(jì)實(shí)踐中遇到的問(wèn)題

復(fù)式記賬法是手工會(huì)計(jì)環(huán)境的產(chǎn)物，與其演進(jìn)過(guò)程中的特定背景相適應(yīng)。當(dāng)會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)生巨大變化時(shí)，就顯露出很多本質(zhì)性問(wèn)題：首先，復(fù)式記賬法具有局限性，包括見(jiàn)物不見(jiàn)人；其次，會(huì)計(jì)恒等式本身具有不完善性，先天不足；再次，多元化會(huì)計(jì)信息需求對(duì)會(huì)計(jì)恒等式產(chǎn)生致命沖擊；最后，當(dāng)今信息經(jīng)濟(jì)技術(shù)發(fā)展致使復(fù)式記賬法失去賴(lài)以存在的環(huán)境基礎(chǔ)。

１． 復(fù)式記賬法的局限性

現(xiàn)代信息技術(shù)的發(fā)展，數(shù)據(jù)傳遞方式、數(shù)據(jù)載體的變化，以及人們對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的提高，致使傳統(tǒng)會(huì)計(jì)復(fù)式記賬法的局限性日益突顯。將來(lái)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)記賬中，對(duì)每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，也可以同時(shí)在涉及的相關(guān)賬戶(hù)中登記，以后還可補(bǔ)充登記；但這不同于傳統(tǒng)復(fù)式記賬法的會(huì)計(jì)科目中登記，登記的方向也不再局限于借貸兩個(gè)方向，輸入的可以是貨幣信息，也可以是非貨幣信息，所有這一切都取決于信息使用者的需要。由此，復(fù)式記賬法不再適用于新的計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)。又如，復(fù)式記賬法見(jiàn)物不見(jiàn)人，將人力資源這一主導(dǎo)性要素排除在外，具有舍本逐末的缺陷；復(fù)式記賬法無(wú)法反映的信息恰恰是信息時(shí)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和投資者需要的重要信息。雖然現(xiàn)行會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)其會(huì)計(jì)處理流程基本上還是按照手工會(huì)計(jì)處理流程進(jìn)行設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)的，但是隨著會(huì)計(jì)信息化進(jìn)程的深入，現(xiàn)行會(huì)計(jì)復(fù)式記賬法面臨的挑戰(zhàn)越來(lái)越多，必須探索新的會(huì)計(jì)記賬方法來(lái)解決復(fù)式記賬法的局限性問(wèn)題。

２． 會(huì)計(jì)恒等式本身的不完善性

理論上會(huì)計(jì)恒等式的證明，通常僅僅是用涉及三大靜態(tài)會(huì)計(jì)要素（資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益）的實(shí)例來(lái)證明“任何經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生不會(huì)影響會(huì)計(jì)恒等式的平衡關(guān)系”這一結(jié)論，顯然這是很不夠的。并且這里的證明是枚舉法，而且無(wú)法舉完，這本身就是不科學(xué)的。沒(méi)有辦法用歸納法證明此會(huì)計(jì)恒等式成立，就不能說(shuō)該會(huì)計(jì)恒等式成立，因此這是很不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)摹＿@說(shuō)明會(huì)計(jì)恒等式的理論本身就不完善，先天不足。在會(huì)計(jì)實(shí)際工作中，當(dāng)企業(yè)發(fā)生的業(yè)務(wù)關(guān)系到三大動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)要素（收入、費(fèi)用、利潤(rùn)）的變動(dòng)時(shí)，則顯得無(wú)據(jù)可依，產(chǎn)生一些疑惑問(wèn)題。有時(shí)將１個(gè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)在２個(gè)以上的地方記錄，尋找對(duì)應(yīng)的科目成為難辦的事情，致使簡(jiǎn)單事情復(fù)雜化，復(fù)雜的會(huì)計(jì)分錄更是如此，煩瑣至極。

３． 對(duì)會(huì)計(jì)恒等式的沖擊

會(huì)計(jì)恒等式現(xiàn)已不能滿(mǎn)足會(huì)計(jì)信息化的需要，因?yàn)闀?huì)計(jì)恒等式只反映企業(yè)內(nèi)部的與企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)的價(jià)值信息關(guān)系，而無(wú)法反映信息時(shí)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理和投資者需要的諸如供應(yīng)商、客戶(hù)需求等外部信息?，F(xiàn)實(shí)社會(huì)中，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生不一定具有會(huì)計(jì)恒等式關(guān)系。實(shí)際上，發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)類(lèi)型從概念上能歸納進(jìn)會(huì)計(jì)六大要素的，則有會(huì)計(jì)恒等式關(guān)系，否則無(wú)。又如，一些關(guān)于非貨幣交易業(yè)務(wù)和債務(wù)重組等業(yè)務(wù)均為復(fù)雜業(yè)務(wù)，其會(huì)計(jì)分錄也多以復(fù)雜會(huì)計(jì)分錄的形式出現(xiàn)；有些復(fù)雜會(huì)計(jì)分錄可以人為地去拆分它們以滿(mǎn)足會(huì)計(jì)恒等式，但卻因此導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不可理解性。由此可見(jiàn)，此類(lèi)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)對(duì)會(huì)計(jì)恒等式關(guān)系帶來(lái)了不小影響。再者，未來(lái)的記賬方法將是一種多元化會(huì)計(jì)信息記賬的方法，顯然不會(huì)再遵循會(huì)計(jì)恒等式的關(guān)系。這些都將對(duì)會(huì)計(jì)恒等式產(chǎn)生致命沖擊。

４． 信息經(jīng)濟(jì)技術(shù)使復(fù)式記賬法失去賴(lài)以存在的基礎(chǔ)

復(fù)式記賬法對(duì)會(huì)計(jì)信息的構(gòu)建起著決定性的作用，它是會(huì)計(jì)能夠試算平衡的基礎(chǔ)，但這并不是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中記錄會(huì)計(jì)信息所必須的。用會(huì)計(jì)的專(zhuān)門(mén)方法，強(qiáng)行把在立體空間進(jìn)行的動(dòng)態(tài)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)平面化、靜態(tài)處理，這樣反映的會(huì)計(jì)信息與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的現(xiàn)實(shí)不符。在計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)中，記賬并不是依據(jù)復(fù)式記賬的原理含義進(jìn)行。在當(dāng)今信息經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容不同于工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，會(huì)計(jì)信息處理的內(nèi)容有了巨大變化，加之用戶(hù)信息需求多樣化、電子貨幣的出現(xiàn)，這些都使復(fù)式記賬法賴(lài)以存在的基礎(chǔ)開(kāi)始失去?？梢灶A(yù)計(jì)，在信息經(jīng)濟(jì)技術(shù)環(huán)境下新的記賬方法將發(fā)生很大變化，并不一定要遵循復(fù)式記賬法的平衡關(guān)系。會(huì)計(jì)信息被保存到數(shù)據(jù)庫(kù)中，會(huì)計(jì)人員可根據(jù)需要進(jìn)行操作，生成各種賬簿、報(bào)表。這時(shí)的計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)具有互動(dòng)性、開(kāi)放性、集成性、實(shí)時(shí)性和多樣性的特點(diǎn)。綜上可知，信息經(jīng)濟(jì)技術(shù)使復(fù)式記賬法失去了賴(lài)以存在的基礎(chǔ)。

五、復(fù)式記賬法的替換

復(fù)式記賬法是會(huì)計(jì)記賬由單式記賬到復(fù)式記賬的革命，其顯著的優(yōu)點(diǎn)使它延續(xù)使用至今，對(duì)會(huì)計(jì)和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展都起到了重要作用。因此，復(fù)式記賬法被廣泛認(rèn)為是目前合理科學(xué)的記賬方法，畢竟延續(xù)使用幾百年了，太習(xí)慣了。所以對(duì)復(fù)式記賬法的替換要事先作輿論準(zhǔn)備，認(rèn)清替換復(fù)式記賬法的必然性，掃除思想障礙，為應(yīng)用新的會(huì)計(jì)記賬方法替換復(fù)式記賬法鋪平道路，同時(shí)這也許需要一個(gè)較長(zhǎng)的過(guò)程。

１． 記賬方法的新思想

鑒于現(xiàn)行的記賬方法是由手工會(huì)計(jì)而來(lái)，會(huì)計(jì)軟件方法是從軟件角度考慮，這兩者都是獨(dú)立分開(kāi)進(jìn)行的，顯然沒(méi)有充分發(fā)揮信息技術(shù)的特點(diǎn)。但現(xiàn)行記賬方法有其歷史形成的背景與原因，研究新的記賬方法時(shí)不應(yīng)走老路，而應(yīng)另辟蹊徑。

記賬方法的新思想是將記賬方法與軟件方法進(jìn)行一體化研究：研究記賬方法的時(shí)候就與計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)軟件聯(lián)系起來(lái)，這樣的記賬方法才可能具有信息技術(shù)特征，才會(huì)是真正充分利用了計(jì)算機(jī)軟硬件技術(shù)的會(huì)計(jì)信息處理方法。同時(shí)，會(huì)計(jì)與審計(jì)在同一方法中解決，實(shí)務(wù)操作在同一軟件中解決；實(shí)現(xiàn)審計(jì)“原件”，如同手工審計(jì)原賬簿一樣，尋找蛛絲馬跡，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題（若有的話），進(jìn)行審查。新的記賬方法一般應(yīng)具有以下特點(diǎn)：

（１）新的記賬方法本身要有信息技術(shù)特征，不能脫離軟件技術(shù)來(lái)研究記賬方法，應(yīng)是融合為一體的方法，而不是記賬方法和軟件方法分開(kāi)的方法。最終實(shí)現(xiàn)記賬簡(jiǎn)單化（像超市收款機(jī)一樣，一掃就記完賬了），服務(wù)多元化（但操作簡(jiǎn)單化）。因此，在進(jìn)行研究時(shí)也是采用記賬方法與軟件方法一體化研究、實(shí)現(xiàn)的方法；否則，記賬方法與軟件開(kāi)發(fā)分別獨(dú)立研究，不可能獲得１＋1＞２的效果或作用。

（２）新的記賬方法支持在開(kāi)發(fā)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)時(shí)，同時(shí)考慮會(huì)計(jì)信息的審計(jì)問(wèn)題，以解決從會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生的源頭來(lái)進(jìn)行審查，這是審計(jì)軟件無(wú)法解決的問(wèn)題。采取的相關(guān)的審計(jì)方法是：①對(duì)軟件中涉及的指標(biāo)數(shù)據(jù)，若需要審計(jì)，則就此指標(biāo)定義監(jiān)控?cái)?shù)據(jù)結(jié)構(gòu)（按審計(jì)內(nèi)容、要求構(gòu)造），使得對(duì)該數(shù)據(jù)結(jié)果的操作（如修改）留下記錄痕跡，此記錄痕跡不可修改，只可讀。②對(duì)軟件中涉及的計(jì)算公式，若結(jié)果要審計(jì)，則隨機(jī)抽取重要計(jì)算過(guò)程數(shù)據(jù)、結(jié)果數(shù)據(jù)，作為隨機(jī)監(jiān)控?cái)?shù)據(jù)，供審計(jì)時(shí)核查、分析，此數(shù)據(jù)也只讀。③對(duì)軟件操作，用專(zhuān)門(mén)的文件（類(lèi)同日志文件）自動(dòng)記錄操作過(guò)程，如關(guān)鍵數(shù)據(jù)、計(jì)算公式使用次數(shù)等，供審計(jì)時(shí)查找審計(jì)線索，此文件只可讀。④軟件輸出證賬表的防偽：使用序號(hào)與隨機(jī)數(shù)作為軟件輸出證賬表的防偽標(biāo)志，序號(hào)與隨機(jī)數(shù)均存在計(jì)算機(jī)中。若有一張證賬表，其序號(hào)與隨機(jī)數(shù)與計(jì)算機(jī)中的不同，則說(shuō)明此證賬表是偽造的。使用隨機(jī)數(shù)，使得序號(hào)與隨機(jī)數(shù)之間沒(méi)有規(guī)律，從而通過(guò)計(jì)算機(jī)對(duì)偽造的證賬表容易識(shí)別。以上審計(jì)數(shù)據(jù)或線索均與會(huì)計(jì)信息處理同時(shí)自動(dòng)生成、只讀不能修改、備審計(jì)用。

（３）新的記賬方法支持計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)進(jìn)行無(wú)紙化業(yè)務(wù)，使原來(lái)紙質(zhì)的會(huì)計(jì)憑證的數(shù)據(jù)直接記錄在系統(tǒng)或磁盤(pán)中，通過(guò)構(gòu)造數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)與生成隨機(jī)密碼，使對(duì)電子數(shù)據(jù)非法修改留下痕跡，這樣就較易辨別哪一個(gè)是業(yè)務(wù)記錄的原件，哪一個(gè)是修改件。如果仍然像目前企業(yè)計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)操作要求那樣，把許多數(shù)據(jù)模仿手工操作的方法形成紙張式的原件，會(huì)計(jì)的無(wú)紙化就無(wú)法開(kāi)展，也必定影響計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)的深入發(fā)展。另外，在法律中能否接受計(jì)算機(jī)記錄的電子數(shù)據(jù)（無(wú)紙化數(shù)據(jù)）作為有效的證據(jù)，已是一個(gè)國(guó)際性問(wèn)題。特別是無(wú)紙化數(shù)據(jù)能否作為審計(jì)和稅務(wù)檢查的有效證據(jù)，是會(huì)計(jì)面臨的亟待解決的問(wèn)題。

２． 記賬方法的飛躍

計(jì)算機(jī)作為對(duì)信息處理最為快捷有效的工具，在會(huì)計(jì)領(lǐng)域被廣泛應(yīng)用，即會(huì)計(jì)電算化，這使會(huì)計(jì)信息處理方法有了第一次質(zhì)的飛躍。但隨著Ｉｎｔｅｒｎｅｔ的出現(xiàn)與發(fā)展，單機(jī)或局域網(wǎng)的會(huì)計(jì)電算化信息處理的數(shù)據(jù)傳送時(shí)間長(zhǎng)、信息交換不流暢、資源共享不充分、查看資料不方便等問(wèn)題日益突顯出來(lái)?；ヂ?lián)網(wǎng)使地球變成一個(gè)地球村，企業(yè)成為全球網(wǎng)絡(luò)生產(chǎn)與供應(yīng)鏈中的一個(gè)節(jié)點(diǎn)，全球信息處理網(wǎng)絡(luò)化已成為現(xiàn)實(shí)，會(huì)計(jì)信息收集、傳遞、處理瞬間完成，會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)時(shí)生成，會(huì)計(jì)信息資源共享，這不妨稱(chēng)為互聯(lián)網(wǎng)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域廣泛應(yīng)用，即會(huì)計(jì)信息化，使會(huì)計(jì)信息處理方法產(chǎn)生第二次質(zhì)的飛躍。會(huì)計(jì)信息處理產(chǎn)生了兩次質(zhì)的飛躍，但是會(huì)計(jì)信息處理所用的方法還是手工會(huì)計(jì)的方法——復(fù)式記賬法，這顯然已經(jīng)大大落后于信息技術(shù)發(fā)展的需要，亦亟需飛躍！盡快研究出帶有信息技術(shù)特征的新的會(huì)計(jì)記賬方法，實(shí)現(xiàn)記賬方法的飛躍，從而使信息技術(shù)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域中得到更好的應(yīng)用，使會(huì)計(jì)信息服務(wù)提高到一個(gè)嶄新水平——多元化會(huì)計(jì)信息服務(wù)的水平，此將為會(huì)計(jì)信息處理方法產(chǎn)生第三次質(zhì)的飛躍。

３．復(fù)式記賬法的替換

從會(huì)計(jì)的產(chǎn)生發(fā)展來(lái)看，會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)環(huán)境發(fā)展變化到了一定階段的產(chǎn)物，會(huì)計(jì)的每一次進(jìn)展都是會(huì)計(jì)環(huán)境變化的結(jié)果。會(huì)計(jì)環(huán)境直接作用于會(huì)計(jì)實(shí)踐，決定著會(huì)計(jì)發(fā)展的方向?，F(xiàn)在會(huì)計(jì)環(huán)境已經(jīng)不是手工會(huì)計(jì)復(fù)式記賬的環(huán)境了，信息技術(shù)將全世界變成地球村，網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)將全人類(lèi)變成大家庭，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、反映、報(bào)告，瞬間即可。如此的會(huì)計(jì)環(huán)境下，源于手工會(huì)計(jì)的復(fù)式記賬法該被替換了，也該進(jìn)化到更高層次了。

顯然，在計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)中再也沒(méi)有必要采用手工會(huì)計(jì)的復(fù)式記賬法了。因?yàn)槭止?huì)計(jì)的復(fù)式記賬并不是會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理本身所要求的，而是手工處理的對(duì)賬需要所致。計(jì)算機(jī)處理和手工處理相比，不僅僅在處理速度上有幾何數(shù)量級(jí)的提高，而且不存在因?yàn)楣ぷ鲿r(shí)間過(guò)長(zhǎng)或疲勞而引起的計(jì)算錯(cuò)誤和抄寫(xiě)差錯(cuò)。這樣完全可以從所要達(dá)到的目標(biāo)出發(fā)，設(shè)計(jì)出適合計(jì)算機(jī)處理、效率更高、數(shù)據(jù)處理流程更加合理的會(huì)計(jì)記賬方法。采用信息技術(shù)極大地提高了信息處理效率，降低了信息處理成本。這無(wú)疑為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的變革創(chuàng)造了空前有利的必要條件，也使會(huì)計(jì)記賬方法飛躍發(fā)展成為可能。應(yīng)該說(shuō)，在信息技術(shù)高速發(fā)展的今天，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)和無(wú)線通信技術(shù)為代表的信息技術(shù)神話般的飛躍，徹底地掃清了會(huì)計(jì)的技術(shù)性障礙，創(chuàng)新會(huì)計(jì)記賬法替換復(fù)式記賬法的硬件條件已具備，并且需求迫在眉睫。但問(wèn)題是如何對(duì)會(huì)計(jì)記賬所要達(dá)到的目標(biāo)進(jìn)行透徹分析，摒棄那些不適應(yīng)的思維定式，提出與信息技術(shù)相匹配的會(huì)計(jì)記賬方法，這可能需要一個(gè)較長(zhǎng)的過(guò)程。

目前會(huì)計(jì)理論研究滯后于會(huì)計(jì)信息化實(shí)踐的發(fā)展，以致于現(xiàn)行的計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)信息處理系統(tǒng)其設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)思想仍囿于傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模型，基本上是對(duì)手工會(huì)計(jì)系統(tǒng)的模擬。會(huì)計(jì)理論如何應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)信息處理技術(shù)前所未有的巨大變化？答案是必須加大力度進(jìn)行會(huì)計(jì)信息化理論研究，竭力加速?gòu)?fù)式記賬法的替換進(jìn)程，力爭(zhēng)提供全面會(huì)計(jì)信息化的理論支持，最終形成全新的會(huì)計(jì)理論體系。

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