[摘 要] 本文探討了利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃的方法#65377;當(dāng)企業(yè)不能在5年的彌補(bǔ)期限內(nèi)彌補(bǔ)其虧損時(shí)，可以利用資產(chǎn)的增值彌補(bǔ)虧損;當(dāng)企業(yè)應(yīng)稅項(xiàng)目虧損，而免稅項(xiàng)目盈利時(shí)，應(yīng)考慮將企業(yè)進(jìn)行分立，才能不用免稅項(xiàng)目的所得彌補(bǔ)應(yīng)稅項(xiàng)目的虧損，待應(yīng)稅項(xiàng)目將來有盈利時(shí)再彌補(bǔ);企業(yè)發(fā)生虧損，如果預(yù)計(jì)能在連續(xù)5年內(nèi)用企業(yè)自己實(shí)現(xiàn)的利潤彌補(bǔ)的，那么企業(yè)應(yīng)用實(shí)現(xiàn)的利潤來彌補(bǔ)，而不應(yīng)用從被投資企業(yè)分回的利潤彌補(bǔ)#65377;如果企業(yè)既有按規(guī)定需要補(bǔ)稅的投資收益，也有不需要補(bǔ)稅的投資收益，可先用需要補(bǔ)稅的投資收益還原后彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)后還有虧損的，再用不需要補(bǔ)稅的投資收益還原后彌補(bǔ)虧損#65377;

[關(guān)鍵詞] 虧損彌補(bǔ);資產(chǎn)的增值;免稅項(xiàng)目;分回利潤

[中圖分類號(hào)]F234.3[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1673-0194(2007)09-0073-02

一#65380;利用資產(chǎn)的增值彌補(bǔ)虧損的納稅籌劃

虧損彌補(bǔ)是國家對(duì)納稅人的一種免稅照顧，是國家?guī)椭髽I(yè)渡過暫時(shí)困難，保護(hù)稅源的一項(xiàng)重要措施，有利于企業(yè)虧損得到及時(shí)的補(bǔ)償，保障企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的順利進(jìn)行#65377;但是，為了督促企業(yè)改善經(jīng)營管理，努力扭虧增盈，一般都規(guī)定有彌補(bǔ)虧損的時(shí)限#65377;我國企業(yè)所得稅法規(guī)定:一般企業(yè)發(fā)生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ);下一納稅年度所得不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但延續(xù)彌補(bǔ)期最長不得超過5年#65377;5年內(nèi)不論納稅人是贏利還是虧損，都應(yīng)連續(xù)計(jì)算彌補(bǔ)的年限#65377;先虧先補(bǔ)，按順序連續(xù)計(jì)算彌補(bǔ)期#65377;

對(duì)于有虧損的企業(yè)而言，應(yīng)充分利用這一照顧性政策，努力扭虧增盈，彌補(bǔ)虧損#65377;但是有些企業(yè)可能無法在短期內(nèi)扭虧，導(dǎo)致在連續(xù)的5年時(shí)間內(nèi)無法彌補(bǔ)虧損，而第6年再盈利就不能彌補(bǔ)5年前尚未彌補(bǔ)的虧損了#65377;為了充分享受彌補(bǔ)虧損的政策，這類企業(yè)應(yīng)在可彌補(bǔ)虧損的最后一年，利用一些特殊手段創(chuàng)造利潤，以實(shí)現(xiàn)彌補(bǔ)全部虧損的目的#65377;其中利用資產(chǎn)的增值來彌補(bǔ)虧損就是一種很好的辦法#65377;

我們知道，物價(jià)一般是呈上漲的趨勢(shì)#65377;因此企業(yè)所特有的資產(chǎn)的市場價(jià)格一般都高于其成本價(jià)(或稱賬面價(jià)值)#65377;特別是房地產(chǎn)，其增值往往是巨額的#65377;企業(yè)可以考慮將一部分增值的資產(chǎn)出售，這樣就可增加企業(yè)的當(dāng)期利潤，從而可彌補(bǔ)虧損，為企業(yè)帶來納稅上的好處#65377;如果企業(yè)并不真想售出其增值的資產(chǎn)，企業(yè)也可以市場價(jià)格先售出，再以市場價(jià)格購入類似或相同的資產(chǎn)#65377;一方面企業(yè)售出其增值的資產(chǎn)，增加了當(dāng)期利潤，另一方面，企業(yè)購入類似或相同的資產(chǎn)，將以新的成本價(jià)入賬，將來以新的成本價(jià)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，會(huì)增加未來年度的費(fèi)用#65377;采用這種方法即可實(shí)現(xiàn)將未來年度的利潤提前到本年度實(shí)現(xiàn)的目的#65377;

當(dāng)然，采用這種方法進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，也要考慮其可能增加的流轉(zhuǎn)稅，要進(jìn)行充分的成本與效益的比較，才能做出最優(yōu)決策#65377;

二#65380;應(yīng)稅項(xiàng)目與免稅項(xiàng)目相互補(bǔ)虧的納稅籌劃

按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)的某些項(xiàng)目免征所得稅，如國債利息收入#65380;免稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收益#65380;免稅的治理“三廢”收益等#65377;如果一個(gè)企業(yè)既有應(yīng)稅項(xiàng)目，又有免稅項(xiàng)目，其應(yīng)稅項(xiàng)目發(fā)生虧損時(shí)，應(yīng)將虧損沖抵免稅項(xiàng)目所得，未沖抵完的虧損，再按稅法規(guī)定，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)#65377;雖然應(yīng)稅項(xiàng)目有所得，但不足彌補(bǔ)以前年度虧損的，免稅項(xiàng)目的所得也應(yīng)用于彌補(bǔ)以前年度的虧損#65377;即應(yīng)稅項(xiàng)目的虧損應(yīng)用免稅項(xiàng)目的所得來彌補(bǔ)，這對(duì)企業(yè)來說顯然是不利的，因?yàn)槊舛愴?xiàng)目的所得本來就是不用納稅的#65377;

如果一個(gè)企業(yè)應(yīng)稅項(xiàng)目發(fā)生虧損，并且預(yù)計(jì)若干年度內(nèi)無法扭虧，而其免稅項(xiàng)目有盈利，并且免稅項(xiàng)目是經(jīng)常性經(jīng)營的，則該企業(yè)可考慮分立為兩個(gè)企業(yè)，其中一個(gè)企業(yè)專營應(yīng)稅項(xiàng)目，另一個(gè)企業(yè)專營免稅項(xiàng)目#65377;這樣，專營免稅項(xiàng)目的企業(yè)不用繳納企業(yè)所得稅 ，而專營應(yīng)稅項(xiàng)目的企業(yè)可以將年度虧損累積下來，留待以后年度有盈利時(shí)再彌補(bǔ)#65377;

三#65380;利用分回利潤補(bǔ)虧的納稅籌劃

我國企業(yè)所得稅法規(guī)定:如果投資方企業(yè)發(fā)生虧損，可將其從被投資方企業(yè)分回的稅后利潤還原后用于彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)虧損后仍有余額的，就其余額再按照規(guī)定計(jì)算繳納所得稅#65377;如果企業(yè)既有按規(guī)定需要補(bǔ)稅的投資收益，也有不需要補(bǔ)稅的投資收益，可先用需要補(bǔ)稅的投資收益還原后彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)后還有虧損的，再用不需要補(bǔ)稅的投資收益還原后彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)虧損后有盈余的不再計(jì)算繳稅#65377;

針對(duì)以上關(guān)于分回利潤補(bǔ)虧的規(guī)定，納稅人應(yīng)作以下納稅籌劃#65377;

企業(yè)發(fā)生虧損，如果預(yù)計(jì)能在連續(xù)5年內(nèi)用企業(yè)自己實(shí)現(xiàn)的利潤彌補(bǔ)的，那么企業(yè)應(yīng)用實(shí)現(xiàn)的利潤來彌補(bǔ)，而不應(yīng)該用從被投資企業(yè)分回的利潤彌補(bǔ)#65377;具體做法是企業(yè)的虧損未彌補(bǔ)完之前，讓被投資企業(yè)不要進(jìn)行利潤分配，待企業(yè)的虧損自行彌補(bǔ)完后，再讓被投資企業(yè)進(jìn)行利潤分配#65377;

例1:甲公司及其占50%股權(quán)的乙公司在2002年至2005年各年應(yīng)納稅所得額如表1所示#65377;

按乙公司章程規(guī)定，乙公司每年的稅后利潤的50%用于向股東分配#65377;則每年甲公司從乙公司分回的利潤為80×(1-15%)×50%×50% =17(萬元)，則甲公司各年應(yīng)納稅額的計(jì)算見表2所示 #65377;

2002年至2005年甲公司應(yīng)納所得稅額=13.5+23.4=36.9(萬元)

如果甲公司要求乙公司2002―2004年不要進(jìn)行利潤分配，待2005年(甲公司自行彌補(bǔ)完虧損的年度)再分回2002-2005年應(yīng)分的全部利潤，則甲公司2002―2005年應(yīng)納稅額的計(jì)算如表3所示#65377;

2002-2005年甲公司應(yīng)納所得稅額=30.9(萬元)

該方法使甲公司少納稅6萬元#65377;

企業(yè)發(fā)生較大虧損，預(yù)計(jì)不能在連續(xù)5年內(nèi)用自己實(shí)現(xiàn)的利潤來彌補(bǔ)虧損，需要以從被投資方分回的利潤還原后彌補(bǔ)虧損的#65377;如果企業(yè)從兩個(gè)被投資企業(yè)獲得分回的利潤，其中從一個(gè)企業(yè)分回的是要補(bǔ)稅的，從另一個(gè)企業(yè)分回的利潤是不需要補(bǔ)稅的，那么企業(yè)應(yīng)用不需要補(bǔ)稅的投資收益還原后彌補(bǔ)虧損#65377;具體做法是企業(yè)虧損未彌補(bǔ)完之前，分回不需要補(bǔ)稅的投資收益的企業(yè)暫不進(jìn)行利潤分配，留待企業(yè)的虧損彌補(bǔ)完后再進(jìn)行分配#65377;

例2:甲公司稅率為33%，乙公司每年向甲公司分回稅后利潤17萬元，丙公司每年分回稅后利潤13.4萬元#65377;甲公司2000年度虧損100萬元，2001―2005年每年應(yīng)納稅所得額均為0，則甲公司各年應(yīng)納稅額如表4所示#65377;

2000-2005年甲公司應(yīng)納所得稅額=3.6+3.6+3.6=10.8(萬元)

如果甲公司要求丙公司在2000-2003年都不要進(jìn)行利潤分配，待2004年(甲公司的虧損用乙公司分回的利潤還原后彌補(bǔ)完的年度)再分配其該分配的利潤，則甲公司各年就納稅額計(jì)算如表5所示#65377;

2000-2005年甲公司應(yīng)納稅稅額為3.6萬元，該方法使甲公司少納稅7.2萬元#65377;

主要參考文獻(xiàn)

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