［摘 要］ 本文對(duì)吉林省32家上市公司在證券發(fā)行與上市時(shí)的環(huán)境信息披露情況及公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的環(huán)境信息披露情況進(jìn)行實(shí)證分析，并在此基礎(chǔ)上對(duì)我國(guó)上市公司充分披露環(huán)境信息提出相應(yīng)對(duì)策與建議。

［關(guān)鍵詞］ 上市公司；環(huán)境信息披露；環(huán)境會(huì)計(jì)

［中圖分類號(hào)］F234［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673-0194（2007）09-0022-04

環(huán)境信息公開(kāi)是繼“直接管理手段”與“經(jīng)濟(jì)手段”之后的一種全新的環(huán)境管理手段，被認(rèn)為是環(huán)境污染控制史上的第三次浪潮。國(guó)外環(huán)境信息公開(kāi)從1970年出現(xiàn)到現(xiàn)在已經(jīng)有30多年的歷史，隨著公眾環(huán)境意識(shí)水平的不斷提高和環(huán)境會(huì)計(jì)理論的不斷發(fā)展，其在國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家早已成為一項(xiàng)有效的污染控制手段和政策。而在我國(guó)，政府尚未對(duì)環(huán)境信息公開(kāi)進(jìn)行專門(mén)立法與管理，理論界對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)和環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題的研究尚處于初步探討階段。李建發(fā)等（2002）認(rèn)為在近期內(nèi)，上市公司應(yīng)該成為我國(guó)企業(yè)環(huán)境報(bào)告的主體。為了深入、全面了解吉林省上市公司環(huán)境信息披露情況，筆者對(duì)東北三?。质?、黑龍江省、遼寧?。┰谏虾：蜕钲谧C券交易所上市的109家（吉林32家、遼寧47家、黑龍江30家）公司的招股說(shuō)明書(shū)，2003年、2004年和2005年年報(bào)等資料中有關(guān)環(huán)境信息披露情況進(jìn)行了實(shí)證分析。

一、公司證券發(fā)行與上市時(shí)的環(huán)境信息披露

為了了解吉林省上市公司在證券發(fā)行與上市時(shí)的環(huán)境信息披露現(xiàn)狀，筆者對(duì)吉林省在上海和深圳證券交易所上市的32家上市公司的招股說(shuō)明書(shū)中有關(guān)環(huán)境信息披露情況進(jìn)行了調(diào)查和統(tǒng)計(jì)分析。

1． 按上市年度分析

從調(diào)查結(jié)果來(lái)看，如果不考慮各年度內(nèi)上市公司所在行業(yè)的影響(不同行業(yè)企業(yè)的環(huán)境影響不同)，公司招股說(shuō)明書(shū)中的環(huán)境信息披露呈現(xiàn)不斷增長(zhǎng)的態(tài)勢(shì)。特別是從1998年開(kāi)始（見(jiàn)圖1、圖2），披露環(huán)境信息的企業(yè)所占比例達(dá)到100%，披露內(nèi)容也日趨增加。1997-2003年上市公司招股說(shuō)明書(shū)中關(guān)于環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)與對(duì)策、污染原因、環(huán)保措施、技術(shù)改造項(xiàng)目、環(huán)保收入與費(fèi)用等方面的信息披露比例增高。

為了進(jìn)一步考證吉林省上市公司招股說(shuō)明書(shū)中環(huán)境信息披露情況，筆者對(duì)吉林省、遼寧省和黑龍江省上市公司招股說(shuō)明書(shū)中環(huán)境信息披露情況進(jìn)行了對(duì)比分析，結(jié)果如圖3所示。從圖3中可以清晰地看到，在招股說(shuō)明書(shū)中披露環(huán)境信息方面，吉林省表現(xiàn)較突出。從1998年開(kāi)始，吉林省上市公司在招股說(shuō)明書(shū)中披露環(huán)境信息的比例達(dá)到了100%；遼寧省上市公司在招股說(shuō)明書(shū)中披露環(huán)境信息的比例有上升趨勢(shì)；黑龍江省上市公司在招股說(shuō)明書(shū)中披露環(huán)境信息的比例波動(dòng)性較大。

2． 按行業(yè)分析

2003年國(guó)家環(huán)保總局發(fā)布了《關(guān)于對(duì)申請(qǐng)上市的企業(yè)和申請(qǐng)?jiān)偃谫Y的上市企業(yè)進(jìn)行環(huán)境保護(hù)核查的通知》。在本通知中，將重污染行業(yè)暫定為：冶金、化工、石化、煤炭、火電、建材、造紙、釀造、制藥、發(fā)酵、紡織、制革和采礦業(yè)。本調(diào)查據(jù)此標(biāo)準(zhǔn)將吉林省上市公司按重污染行業(yè)和非重污染行業(yè)進(jìn)行了分類，具體分布情況詳見(jiàn)表1所示。從表1中不難發(fā)現(xiàn)，重污染行業(yè)上市公司披露環(huán)境信息的比例較高，達(dá)到了七成。其中，能源電力、釀造、冶金、造紙等行業(yè)的公司對(duì)環(huán)境問(wèn)題的關(guān)注和相關(guān)信息披露的比例較高，但同屬于重污染行業(yè)的醫(yī)藥公司，其環(huán)境關(guān)注和環(huán)境信息披露相對(duì)較少，5家上市公司中只有2家在招股說(shuō)明書(shū)中披露了環(huán)境信息，明顯低于重污染行業(yè)的平均水平。

3． 按內(nèi)容分析

從招股說(shuō)明書(shū)中發(fā)布的環(huán)境信息內(nèi)容來(lái)看，大部分有對(duì)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)和對(duì)策的描述，同時(shí)，環(huán)境會(huì)計(jì)信息的內(nèi)容已經(jīng)顯現(xiàn)，主要集中在環(huán)境保護(hù)投資和防洪基金等方面；對(duì)其他內(nèi)容，如環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境收益的披露則幾乎沒(méi)有，這表現(xiàn)出對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的重視程度不夠。

4． 分析結(jié)論

第一，招股說(shuō)明書(shū)中環(huán)境信息的披露與公司上市或股票發(fā)行的時(shí)間具有一定的相關(guān)性。從調(diào)查結(jié)果中可以發(fā)現(xiàn)，從1997年以后，上市公司在招股說(shuō)明書(shū)中披露環(huán)境信息的比例達(dá)到100%，內(nèi)容也逐漸全面；第二，招股說(shuō)明書(shū)中環(huán)境信息的披露與行業(yè)特征具有相關(guān)性。調(diào)查結(jié)果表明，重污染行業(yè)的上市公司對(duì)環(huán)境問(wèn)題較關(guān)注，相關(guān)信息披露的比例也較高；第三，吉林省上市公司自主、自覺(jué)披露環(huán)境信息的程度不高，公司主要披露的是政府環(huán)境保護(hù)要求與限制以及控制水平提高可能帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)等；第四，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露嚴(yán)重不足，需要進(jìn)一步加強(qiáng)。

二、公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的環(huán)境信息披露

企業(yè)對(duì)環(huán)境的影響是連續(xù)的。為了進(jìn)一步驗(yàn)證上市公司持續(xù)性環(huán)境信息披露，筆者對(duì)吉林省32家上市公司的2003年、2004年和2005年年報(bào)等資料進(jìn)行了系統(tǒng)查閱。

1． 吉林省上市公司行業(yè)環(huán)境信息披露比例

筆者對(duì)吉林省上市公司重污染行業(yè)與非重染污行業(yè)的環(huán)境信息披露情況作了統(tǒng)計(jì)分析，詳見(jiàn)表2。

從表2中可知，近3年來(lái)吉林省上市公司環(huán)境信息披露比例較穩(wěn)定，分別為81.25%、84.36%和81.25%，而在東北三省的比較中發(fā)現(xiàn)，吉林省各年的披露比例均較高，其次為黑龍江省和遼寧省（詳見(jiàn)圖4）；相對(duì)于非重污染行業(yè)來(lái)說(shuō)，重污染行業(yè)的披露比例略高，2003年、2004年和2005年重污染行業(yè)的披露比例分別為85.71%、92.85%和85.71%，非重污染行業(yè)的披露比例近3年來(lái)均為77.78%，相當(dāng)穩(wěn)定。

2． 吉林省上市公司環(huán)境信息披露的內(nèi)容

企業(yè)中存在著眾多的已發(fā)生、現(xiàn)存以及將來(lái)可能發(fā)生的環(huán)境事項(xiàng)，這些事項(xiàng)的存在會(huì)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、收益等方面產(chǎn)生一定的影響，但是由于事項(xiàng)重要程度不同，加上沒(méi)有一個(gè)對(duì)環(huán)境信息披露內(nèi)容的統(tǒng)一規(guī)定，在對(duì)外披露環(huán)境信息時(shí)，企業(yè)會(huì)根據(jù)自身的判斷并結(jié)合特定的目的考慮哪些事項(xiàng)屬于應(yīng)該披露的事項(xiàng)。表3是對(duì)吉林省上市公司環(huán)境信息披露內(nèi)容的一個(gè)大致統(tǒng)計(jì)。

從表3的統(tǒng)計(jì)結(jié)果可以看出，目前吉林省上市公司披露環(huán)境信息內(nèi)容較少，主要集中在防洪基金、廢品收入、環(huán)保投資方面；資源稅、環(huán)境撥款與稅收減免、河道管理費(fèi)、排污費(fèi)、政策影響等內(nèi)容有涉及，但較少；對(duì)于訴訟、罰款、賠償與獎(jiǎng)勵(lì)、垃圾清運(yùn)等內(nèi)容完全沒(méi)有涉及。由此可知，盡管近3年來(lái)，吉林省上市公司的環(huán)境信息披露內(nèi)容總體上略有增加，但對(duì)環(huán)境問(wèn)題的關(guān)注程度仍然很低，以至大家比較熟悉的綠化費(fèi)和ISO等環(huán)境相關(guān)認(rèn)證方面的環(huán)境信息也較少提到，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露很少且不全面，缺乏直接的可利用價(jià)值。

3． 吉林省上市公司環(huán)境信息披露的方式

為了深入了解吉林省上市公司環(huán)境信息披露情況，筆者對(duì)上市公司環(huán)境信息披露的方式作了調(diào)查統(tǒng)計(jì)。詳細(xì)統(tǒng)計(jì)結(jié)果見(jiàn)表4。

以上情況表明，吉林省上市公司環(huán)境信息披露主要以報(bào)表附注和董事會(huì)報(bào)告的形式對(duì)外披露；同時(shí)有個(gè)別企業(yè)（3家）在2005年年報(bào)中在重要事項(xiàng)和其他中披露了與環(huán)境相關(guān)的事項(xiàng)；以財(cái)務(wù)報(bào)表和單獨(dú)部分等方式披露環(huán)境信息的比例為零。可見(jiàn)吉林省上市公司的環(huán)境信息披露方式相當(dāng)單一，且不正規(guī)。

三、對(duì)策與建議

綜上所述，我國(guó)上市公司在環(huán)境信息披露的實(shí)踐方面尚處初級(jí)階段，如何使企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露得到切實(shí)推行已成為理論界和實(shí)務(wù)界的當(dāng)務(wù)之急。考慮到我國(guó)的實(shí)際情況，并吸收借鑒國(guó)際上已有的成功經(jīng)驗(yàn)，筆者認(rèn)為應(yīng)采用多管齊下和循序漸進(jìn)的方法進(jìn)行。具體而言，可從以下幾個(gè)方面入手：

1． 完善企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的立法

鼓勵(lì)企業(yè)自愿披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，但由于種種原因，企業(yè)出于自身利益的考慮，可能不愿過(guò)多或根本不想對(duì)外披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。另外，如果完全依賴于自愿披露，各個(gè)企業(yè)的環(huán)境報(bào)告就會(huì)標(biāo)準(zhǔn)不一，范圍不同，外界很難做出公正的比較和評(píng)價(jià)。因此，為了保證企業(yè)信息披露的數(shù)量和質(zhì)量，可以一方面鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行自愿披露，另一方面對(duì)企業(yè)最低限度的披露要求做出明確和強(qiáng)制的規(guī)定。

從發(fā)達(dá)國(guó)家的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的歷史來(lái)看，政府立法在其中起了主導(dǎo)作用。在我國(guó)，由于企業(yè)及公眾環(huán)境意識(shí)較淡漠的局面不會(huì)在短時(shí)間內(nèi)發(fā)生變化，因此，加強(qiáng)政府立法，發(fā)揮其強(qiáng)制性的主導(dǎo)作用，更具實(shí)際意義。

2． 加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的社會(huì)和政府監(jiān)督

企業(yè)從自身利益出發(fā)，往往不會(huì)全面、如實(shí)地披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，而信息使用者卻希望通過(guò)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的鑒證，提高其可靠性。因此，應(yīng)加強(qiáng)政府有關(guān)部門(mén)和社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督，包括行政管理、監(jiān)督和專項(xiàng)環(huán)境審計(jì)。其中，由會(huì)計(jì)師事務(wù)所或國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行的專項(xiàng)環(huán)境審計(jì)，可強(qiáng)化對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)督，有助于環(huán)境會(huì)計(jì)的創(chuàng)建和不斷完善。會(huì)計(jì)師事務(wù)所或國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)的環(huán)保法律、法規(guī)以及相關(guān)的會(huì)計(jì)法規(guī)、制度和準(zhǔn)則，對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的合法性、公允性及真實(shí)性進(jìn)行審查與鑒評(píng)，以取信于社會(huì)公眾，并促使企業(yè)加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露工作。對(duì)于各種違反環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的行為，應(yīng)堅(jiān)決按照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理，以保證環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露工作的順利開(kāi)展。

3． 深入開(kāi)展環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究

利特爾頓曾經(jīng)說(shuō)過(guò)：“理論的存在是為實(shí)務(wù)服務(wù)的?！被仡櫚l(fā)達(dá)國(guó)家的環(huán)境報(bào)告發(fā)展歷程可以發(fā)現(xiàn)，正是由于會(huì)計(jì)界的積極參與和不斷努力才使企業(yè)環(huán)境報(bào)告不斷發(fā)展。發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)界不僅在環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告方面的理論研究方面取得了豐碩成果，還積極開(kāi)展環(huán)境審計(jì)方面的研究。這些研究促進(jìn)了實(shí)務(wù)中的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露，也使得企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露越來(lái)越完善。而與國(guó)際會(huì)計(jì)界在環(huán)境會(huì)計(jì)問(wèn)題方面的積極態(tài)度和取得的豐碩成果相比，我國(guó)會(huì)計(jì)界的研究略顯薄弱?？v觀我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的研究現(xiàn)狀，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究很多僅限于國(guó)內(nèi)，缺乏與國(guó)際會(huì)計(jì)職業(yè)界的交流和對(duì)國(guó)外已有成果的借鑒，而來(lái)自審計(jì)界的研究成果更是鳳毛麟角。筆者認(rèn)為我國(guó)會(huì)計(jì)界應(yīng)汲取國(guó)際會(huì)計(jì)界的成功經(jīng)驗(yàn)，轉(zhuǎn)變對(duì)環(huán)境問(wèn)題的態(tài)度，積極發(fā)揮其在環(huán)境保護(hù)方面的作用。

4． 培養(yǎng)和提高公眾的環(huán)境意識(shí)

20世紀(jì)90年代以來(lái)，我國(guó)在環(huán)境保護(hù)實(shí)踐方面做出了很大努力，公眾的環(huán)境意識(shí)也明顯增強(qiáng)，但是，從總體上說(shuō)，當(dāng)前我國(guó)公眾的環(huán)境意識(shí)還有待于提高。而在發(fā)達(dá)國(guó)家，由于教育、文化、經(jīng)濟(jì)等的發(fā)展，公民的環(huán)境意識(shí)比較成熟，已形成引導(dǎo)世界潮流的綠色文明。這種綠色文明已經(jīng)成為一股強(qiáng)大的浪潮，對(duì)政治、經(jīng)濟(jì)和文化生活的各個(gè)領(lǐng)域產(chǎn)生沖擊。從經(jīng)濟(jì)方面來(lái)看，發(fā)達(dá)國(guó)家的綠色投資者對(duì)企業(yè)的環(huán)境表現(xiàn)有強(qiáng)烈的興趣，他們會(huì)詳細(xì)地計(jì)算，如果企業(yè)受到環(huán)保法規(guī)處罰或進(jìn)行污染責(zé)任賠償，他們所要遭受的潛在的經(jīng)濟(jì)損失；銀行在貸款前會(huì)認(rèn)真考慮企業(yè)的環(huán)境責(zé)任；普通公眾在購(gòu)買股票時(shí)，會(huì)留意公司的環(huán)境表現(xiàn)……正是由于這些信息使用者的需求，才產(chǎn)生了企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露，并隨著整個(gè)社會(huì)環(huán)境意識(shí)的提高，企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息也日趨完善。此外，發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)表明，環(huán)境意識(shí)越高，環(huán)境政策實(shí)施中遇到的阻力越低，環(huán)境政策的實(shí)施成本就越低。

可見(jiàn)，采用各種手段，提高社會(huì)公眾的環(huán)境意識(shí)，不僅可以降低環(huán)境法規(guī)和政策的實(shí)施成本，還可推動(dòng)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展。

5． 改善會(huì)計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)

推行環(huán)境會(huì)計(jì)，對(duì)外披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息和會(huì)計(jì)參與環(huán)境管理，要求會(huì)計(jì)人員必須轉(zhuǎn)變觀念、更新知識(shí)，從而適應(yīng)新形勢(shì)的需要。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)和信息披露工作對(duì)會(huì)計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)的要求是，在基本掌握經(jīng)濟(jì)管理知識(shí)的基礎(chǔ)上，熟練掌握會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)技能，并精通生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)知識(shí)。但是面對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)問(wèn)題，會(huì)計(jì)人員必須更新其傳統(tǒng)的知識(shí)結(jié)構(gòu)，學(xué)習(xí)并掌握環(huán)境科學(xué)和環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)知識(shí)，了解企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)與環(huán)境之間的關(guān)系。因此，今后會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育和培訓(xùn)應(yīng)該逐步走出只注重傳統(tǒng)會(huì)計(jì)技術(shù)和會(huì)計(jì)方法教育的誤區(qū)，逐步加強(qiáng)諸如環(huán)境學(xué)等的學(xué)科教育；與此同時(shí)，學(xué)校的會(huì)計(jì)教育更應(yīng)該把環(huán)境和環(huán)境保護(hù)知識(shí)作為素質(zhì)教育的基本組成部分來(lái)對(duì)待。

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