摘要：博弈論(Game theory)是一種對策論，它是研究策略相互作用的理論。從表面上看，稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法過程也是在現(xiàn)行稅收管理體制下做出最優(yōu)選擇的博弈過程。通過博弈分析得出，稅務(wù)機(jī)關(guān)違法選擇將觸發(fā)政府提高執(zhí)法監(jiān)督的概率，其均衡得益低于合作時的最優(yōu)得益。因此，合作是無限重復(fù)博弈的均衡解。政府應(yīng)該從不斷完善執(zhí)法激勵監(jiān)督約束的制度設(shè)計(jì)上規(guī)范稅收執(zhí)法行為，提高依法執(zhí)政選擇的概率。

關(guān)鍵詞：稅收執(zhí)法；博弈；無限重復(fù)博弈；均衡解

中圖分類號：F810.423

文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

文章編號：1673-291X(2007)04-0164-02

稅收政策的貫徹落實(shí)過程也是政府與稅收機(jī)關(guān)相互博弈的過程。稅收政策的實(shí)施過程中，國家或政府通過體制與制度的約束，激勵稅收機(jī)關(guān)努力實(shí)現(xiàn)稅收政策目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)依法治稅。稅收機(jī)關(guān)等相關(guān)政策執(zhí)行者的行為選擇需要權(quán)衡其效用得失來做出。只要其認(rèn)真履行契約所獲得的效用大于違規(guī)的效用，就會促使政策目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

一、基本假設(shè)

為了簡化分析，我們只從政府與稅收機(jī)關(guān)的縱向博弈關(guān)系來分析，同時將博弈的行為限定在稅收政策執(zhí)法監(jiān)督博弈的范圍內(nèi)，即考慮完全信息靜態(tài)博弈的無限重復(fù)狀態(tài)下，不同行為主體行為選擇的影響因素。為此，對博弈模型的建立提出如下假設(shè)：

第一，假設(shè)政府與稅收機(jī)關(guān)都是理性的經(jīng)濟(jì)人，實(shí)現(xiàn)自身效用的最大化是其行為選擇的前提。政府的行動集合為(監(jiān)督，不監(jiān)督)，稅收機(jī)關(guān)則在是否努力實(shí)現(xiàn)政府的政策目標(biāo)上做出選擇，即稅收機(jī)關(guān)的行動集合為(努力，偷懶)。

第二，假設(shè)稅收政策得到貫徹落實(shí)時，政府因此獲得收益為R，稅收機(jī)關(guān)履行契約、依法治稅而獲得政府的激勵報(bào)酬為ω，同時，因依法行政而獲得的額外收益為π，這里所指的額外收益包括依法貫徹稅收政策法規(guī)而促進(jìn)納稅遵從，增加了稅收收入，或因稅收行政復(fù)議率低等而獲得稅收質(zhì)量管理考核的較高評價等。

第三，假設(shè)稅收政策的貫徹執(zhí)行過程中，因稅收機(jī)關(guān)的偷懶行為而受到了扭曲，或者因?yàn)槎愂諜C(jī)關(guān)隱瞞信息使得政策的制定受到了限制，政策因此而失去了效率，政府也因此承擔(dān)了相應(yīng)的損失，記為c，假定政府此時的收益為R＇。稅收機(jī)關(guān)的偷懶行為贏得的額外收益記為ω＇，包括依地區(qū)優(yōu)勢變通政策而促進(jìn)地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，擴(kuò)大政策的實(shí)施范圍而獲得更多的稅收優(yōu)惠，或利用自身掌握的自由裁量權(quán)創(chuàng)造尋租的機(jī)會等。

第四，假設(shè)政府對稅收執(zhí)法行為的監(jiān)督成本為c＇，稅收機(jī)關(guān)的努力成本為l，稅收機(jī)關(guān)違背契約的偷懶行為會承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險成本，記為z，它包括了因稅收管理效率的低下而導(dǎo)致稅收質(zhì)量考核的低績效，稅收機(jī)關(guān)的違法行為接受政府的執(zhí)法檢查，并追究責(zé)任，因?yàn)槎愂辗ㄖ骗h(huán)境的破壞而導(dǎo)致稅收機(jī)關(guān)的聲譽(yù)受到影響。

第五，稅收政策法規(guī)是政府最先制定的，政府與稅收機(jī)關(guān)在確定的博弈規(guī)則下做出行動選擇。也就是說，我們假設(shè)稅收政策法規(guī)對于博弈的參與人是共同的。不存在因政府隱匿信息而導(dǎo)致的稅收機(jī)關(guān)違規(guī)違法的行為。在既定的博弈規(guī)則下，博弈參與人之間的行動集合以及行動選擇的概率分布是一個共同知識。所以，政府與稅收機(jī)關(guān)之間的博弈是完全信息下的混合戰(zhàn)略博弈。假設(shè)政府實(shí)施監(jiān)督檢查的概率為γ(0，1)，稅收機(jī)關(guān)努力貫徹稅收政策的概率為θ(0，1)。我們假設(shè)稅收執(zhí)法檢查博弈重復(fù)進(jìn)行了T次，且T→∞，這是一個無限重復(fù)的動態(tài)博弈過程。

二、博弈模型

1.當(dāng)T=1時

當(dāng)T=1時，我們考慮在既定的稅收政策法規(guī)下，稅收機(jī)關(guān)履行約定，依法貫徹落實(shí)稅收政策，實(shí)現(xiàn)政府的政策目標(biāo)。而政府對稅收政策執(zhí)行主體的行為監(jiān)督檢查的概率是確定的，并且假設(shè)其檢查成功的概率為η，由于短期效用的考慮，稅收機(jī)關(guān)的行為不會受到因違法行為而帶來的信譽(yù)損失，所以，此時的Z只包含了承擔(dān)的行政處罰。這樣，政府與稅收機(jī)關(guān)的不同行為選擇下的得益為：

第一，政府監(jiān)督檢查一定時，稅收機(jī)關(guān)選擇努力實(shí)現(xiàn)稅收政策的效用得益為ω+π-l，與之相對應(yīng)政府的效用得益為 R-c-ω；稅收機(jī)關(guān)選擇偷懶的行為策略時其效用得益為ω-l-ηz，此時政府的得益為R-c-c。

第二，政府不進(jìn)行監(jiān)督檢查時，稅收機(jī)關(guān)的努力行為選擇的效用得益為ω+π-l，此時政府的效用得益表示為R-ω；稅收機(jī)關(guān)的偷懶行為選擇下獲得的效用得益表示為ω＇-l+ω，與之對應(yīng)的政府的效用得益為R＇-c-ω。由此得到政府與稅收機(jī)關(guān)的得益矩陣如表1所示：

在政府執(zhí)法檢查的概率一定的情況下，實(shí)現(xiàn)稅收機(jī)關(guān)的最優(yōu)選擇為依法治稅，在博弈規(guī)則下履行宣傳稅收法規(guī)政策的職責(zé)，即要求稅收機(jī)關(guān)努力的概率θ→1，我們考慮保證稅收機(jī)關(guān)努力工作的效用應(yīng)該不小于偷懶情況下的效用，為此我們得到了如下的關(guān)系式表達(dá)：

γ(ω+π-l)+(1-γ)(ω+π-l)?叟γ(ω＇-l-ηz)+(1-γ)(ω＇-l+ω)

由上式得到：γ?叟(π-ω＇)/(ηz-ω＇)

這樣，只要稅收機(jī)關(guān)在政府的監(jiān)督檢查概率滿足條件γ?叟(π-ω＇)/(ηz-ω＇)時，就會選擇遵從稅收政策法規(guī)的約定努力實(shí)現(xiàn)政府的政策目標(biāo)。否則稅收機(jī)關(guān)就會偷懶，從而扭曲了政策的預(yù)定目標(biāo)，侵害政府的得益。

2.當(dāng)T→∞時

當(dāng)T→∞時，政府與稅收機(jī)關(guān)的執(zhí)法監(jiān)督博弈行為重復(fù)進(jìn)行了無限次。依據(jù)上述分析，當(dāng)γ?叟(π-ω＇)/(ηz-ω＇)時，稅收機(jī)關(guān)就會一直保持著與政府目標(biāo)一致的行為選擇，而博弈的均衡結(jié)果即為政府選擇監(jiān)督，稅收機(jī)關(guān)努力執(zhí)行。我們假設(shè)在tT階段，稅收機(jī)關(guān)傾向于違背契約，選擇偷懶的執(zhí)法行為，政府就會采取觸發(fā)策略，即給予稅收執(zhí)法行為更加嚴(yán)格的檢查和懲罰，同時，稅收機(jī)關(guān)會因?yàn)閳?zhí)法違規(guī)而失去了自身的聲譽(yù)也會因此而獲得較低的稅收管理質(zhì)量考核評價，此時稅收機(jī)關(guān)所負(fù)擔(dān)的風(fēng)險成本損失z相比短期行為要大。因此，稅收執(zhí)法選擇要考慮所承擔(dān)的成本損失。在重復(fù)博弈的過程中，博弈參與人的效用得益還會受到貼現(xiàn)因子的影響，這里我們假設(shè)貼現(xiàn)因子為δ。因?yàn)橹貜?fù)博弈不會改變博弈的結(jié)構(gòu)，所以政府與稅收機(jī)關(guān)的博弈仍然是一個混合戰(zhàn)略博弈的過程。這樣，參與人的效用得益如表2所示。

三、均衡解

根據(jù)以上所獲得的期望效用函數(shù)，我們可以得到稅政博弈的均衡結(jié)果受到監(jiān)督成本c＇、政府監(jiān)督成功的概率η、政府給予稅收機(jī)關(guān)的激勵報(bào)酬ω、稅收機(jī)關(guān)因履行了依法行政的約定而獲得額外收益π、稅收機(jī)關(guān)違法行為得到的額外收益π＇以及因違法行為使稅收機(jī)關(guān)負(fù)擔(dān)的聲譽(yù)損失z等因素的影響。

1.與政府監(jiān)督成本c＇的關(guān)系

由混合戰(zhàn)略均衡結(jié)果得到，稅收機(jī)關(guān)是否會努力工作以及努力的程度如何與政府對其行為的監(jiān)督有直接的關(guān)系。這里我們求解稅收機(jī)關(guān)努力概率與監(jiān)督成本之間的導(dǎo)數(shù)，得到：θ/c＇<0，表明稅收機(jī)關(guān)的努力工作與政府的監(jiān)督成本呈負(fù)相關(guān)的關(guān)系。

2.與稅收機(jī)關(guān)的激勵報(bào)酬ω的關(guān)系

稅收機(jī)關(guān)的努力概率與激勵報(bào)酬之間的導(dǎo)數(shù)為θ/ω>0，由此得出稅收機(jī)關(guān)的政策執(zhí)行選擇與其可能獲得的激勵報(bào)酬呈正相關(guān)的關(guān)系。只要稅收機(jī)關(guān)的依法執(zhí)政行為能夠獲得的收益不小于違背政策初衷變相擴(kuò)大自由裁量權(quán)而贏得的收益，政府提供的激勵報(bào)酬就會促使稅收機(jī)關(guān)依法執(zhí)政。

3.與稅收機(jī)關(guān)行為選擇的額外收益π和ω＇之間的關(guān)系

從理論模型分析中，我們看到稅收政策執(zhí)行的博弈均衡結(jié)果受到政策執(zhí)行主體行為選擇下可能得到的額外收益π和ω＇的影響。稅收依法執(zhí)政的行為為稅收機(jī)關(guān)所帶來的額外收益π大于其以各種策略應(yīng)對實(shí)現(xiàn)自身各種目標(biāo)的收益ω＇ 時，稅收政策能夠得到貫徹執(zhí)行。從深層次的角度來講，這是不同利益主體利益相互沖突而形成的結(jié)果。

4.與稅收機(jī)關(guān)的信譽(yù)損失成本z的關(guān)系

在長期的重復(fù)博弈過程中，稅收機(jī)關(guān)的違背法律法規(guī)的行為直接導(dǎo)致稅收執(zhí)法環(huán)境的異化，也失去了在納稅主體中的威信。稅收機(jī)關(guān)在追求自身政績，完成經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)的同時，也會負(fù)擔(dān)風(fēng)險成本。所以，政策執(zhí)行主體的效用函數(shù)并不會考慮信譽(yù)損失的成本z的大小，但是長期重復(fù)博弈中信譽(yù)風(fēng)險成本的存在直接增加了稅收機(jī)關(guān)偷懶行為的成本損失，只要稅收機(jī)關(guān)有足夠的耐心，其行為選擇會更傾向于努力實(shí)現(xiàn)政策目標(biāo)，稅收機(jī)關(guān)的依法行政將成為每一個博弈階段的均衡結(jié)果。

四、基本結(jié)論

通過構(gòu)建稅收執(zhí)法的無限重復(fù)博弈模型，我們得到影響稅收政策執(zhí)行主體行為決策的諸多因素，具體包括政策執(zhí)行監(jiān)督成本、稅收機(jī)關(guān)努力工作所獲得的激勵報(bào)酬以及額外收益、稅收機(jī)關(guān)偷懶行為的額外收益以及因此而負(fù)擔(dān)的懲罰和信譽(yù)損失成本，等等。在長期重復(fù)博弈的過程中，稅收執(zhí)法行為的信譽(yù)得失對稅收機(jī)關(guān)的執(zhí)法選擇效用起到重要的影響。作為政府針對稅收機(jī)關(guān)偷懶行為的冷酷策略，只要執(zhí)法主體行為違背了政策法規(guī)的約束，就會觸發(fā)政府對其行為的懲罰，稅收機(jī)關(guān)違規(guī)行為的風(fēng)險成本因此而增大，這樣稅收機(jī)關(guān)要有足夠的耐心并且依法執(zhí)政將成為每一個博弈階段的均衡結(jié)果。

[責(zé)任編輯 馮勝利]

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