人力資源會(huì)計(jì)最早是由美國(guó)密執(zhí)安大學(xué)的會(huì)計(jì)學(xué)家赫曼森于1964年在《人力資源會(huì)計(jì)》中首次提出的。在西方國(guó)家，盡管會(huì)計(jì)界對(duì)人力資本和人力資源問(wèn)題一直十分重視和關(guān)注，并在人力資源會(huì)計(jì)的理論研究方面已取得了相對(duì)比較完善的成果，但大規(guī)模地應(yīng)用仍難以進(jìn)行。而在中國(guó)，目前正處于向國(guó)內(nèi)介紹和引進(jìn)人力資源會(huì)計(jì)的階段，理論界對(duì)此問(wèn)題的研究剛剛起步，實(shí)務(wù)中由于面臨著各種困境。人力資源被確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)已得到普遍的認(rèn)同，因?yàn)槿肆Y源具備作為資產(chǎn)的三個(gè)條件：（1）是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，能為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值；（2）能夠用貨幣進(jìn)行計(jì)量；（3）被企業(yè)擁有和控制。由于人力資源的特殊性很難把它列入有形資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)，這給會(huì)計(jì)的確認(rèn)帶來(lái)了困難，如果一個(gè)模式的確認(rèn)出現(xiàn)困難，那么它的可行性就大打折扣。雖然人力資源符合資產(chǎn)的定義，但普遍缺乏明確的人力資產(chǎn)定義和可操作的具體標(biāo)準(zhǔn)，致使人力資源進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)出現(xiàn)了困難。

人力資源會(huì)計(jì)所面臨的困境探究

一、外在制約因素。

1、宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的制約。我國(guó)目前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境制約著人力資源會(huì)計(jì)的實(shí)施：證券市場(chǎng)欠成熟，相關(guān)的證券法規(guī)不完善，股票市場(chǎng)中的大量股民沒(méi)有要求對(duì)公司人力資源會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露，這也在一定程度上阻礙了人力資源會(huì)計(jì)的推行；另一方面，人力資源市場(chǎng)尚未形成，使得人力資源會(huì)計(jì)的推行缺乏相應(yīng)的社會(huì)基礎(chǔ)。

2、人力資源會(huì)計(jì)未被納入相關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)。目前，我國(guó)的法律體系和會(huì)計(jì)制度體系尚在建設(shè)和完善之中。所有者權(quán)益在法律上是得到保證的，而人力資源權(quán)益在法律上尚未得到確認(rèn)。傳統(tǒng)的法律制度是建立在物權(quán)基礎(chǔ)上的，強(qiáng)調(diào)對(duì)財(cái)務(wù)資本的保護(hù)，對(duì)人力資本的保護(hù)僅僅局限于基本人權(quán)，沒(méi)有對(duì)人力資本做出法律上的界定和保護(hù)，也正是秉承這一原則，有關(guān)的會(huì)計(jì)法規(guī)只對(duì)經(jīng)濟(jì)組織與物質(zhì)資本相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行規(guī)范和界定，而未涉及對(duì)人力資源的確認(rèn)、計(jì)量以及披露等有關(guān)內(nèi)容的明確規(guī)定?！皼](méi)有規(guī)矩，不成方圓”，沒(méi)有一個(gè)權(quán)威的、統(tǒng)一的、標(biāo)準(zhǔn)的計(jì)量、核算、信息披露的參考和約束，人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用必然會(huì)處于一種“舉足難行”的局面。

3、控股股東利益保護(hù)。目前，在國(guó)內(nèi)的很多企業(yè)中，非人力資本的力量占主導(dǎo)地位，即控股股東有權(quán)決定企業(yè)的利潤(rùn)分配，而人力資源會(huì)計(jì)中的允許人力資本參與企業(yè)利潤(rùn)分配，必然會(huì)影響現(xiàn)有股東的利益，所以控股股東勢(shì)必會(huì)阻礙人力資源會(huì)計(jì)的推行，在實(shí)踐中也處于“兩難”的境地。

二、內(nèi)在制約因素。

1、人力資源會(huì)計(jì)理論本身還未形成完整的學(xué)科體系。人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用還存在致命性難題，就是人力資源價(jià)值的貨幣性計(jì)量方法雖然可行，但其中含有一些主觀因素；人力資源的折舊及其分期，人力資源的權(quán)益分派以及人力資源如何在報(bào)表中列示等。人力資源計(jì)量問(wèn)題一度被認(rèn)為是人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)用的主要障礙，也是當(dāng)前許多專家、學(xué)者研究和爭(zhēng)論的熱點(diǎn)。人力資源計(jì)量中的人力資源成本計(jì)量模式已經(jīng)趨于成熟，爭(zhēng)論的焦點(diǎn)主要在于人力資源的價(jià)值如何計(jì)量。目前存在的人力資源價(jià)值計(jì)量的方法很多，如傳統(tǒng)的薪酬折現(xiàn)法、完全價(jià)值法、經(jīng)濟(jì)價(jià)值法、商譽(yù)評(píng)價(jià)法、市場(chǎng)競(jìng)價(jià)法以及新出現(xiàn)的人力資源當(dāng)期價(jià)值理論、連續(xù)割差法、增值權(quán)益額法等。計(jì)量方法雖然很多，但都存在著這樣或那樣的問(wèn)題，缺乏在會(huì)計(jì)實(shí)際中能夠被廣泛接受的、具有可操作性的計(jì)量方法。

2、企業(yè)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用缺乏積極性。我國(guó)的人力資源會(huì)計(jì)起步較晚、發(fā)展較快，一些企業(yè)在人力資源會(huì)計(jì)的某一方面進(jìn)行了有益的實(shí)踐，如深圳華為集團(tuán)，對(duì)知識(shí)勞動(dòng)既給予記入成本費(fèi)用的工資、獎(jiǎng)金、福利形式的報(bào)酬，又給予股權(quán)形式的報(bào)酬，使職工能參與企業(yè)稅后利潤(rùn)的分配。另外，一些企業(yè)還實(shí)行了職工績(jī)效工資的方案，職工除獲得基本工資外，如果實(shí)現(xiàn)了盈利或者創(chuàng)造了業(yè)績(jī)還會(huì)獲得一些與之掛鉤的“效益工資”。但是，絕大部分企業(yè)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用還是采取“敬而遠(yuǎn)之”的態(tài)度，尤其是投資者和管理者主觀上更想避開(kāi)。

3、會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)有待提高。會(huì)計(jì)人員的整體素質(zhì)也有待進(jìn)一步提高。目前有許多企業(yè)的會(huì)計(jì)人員，本身并沒(méi)有接受過(guò)會(huì)計(jì)的專業(yè)學(xué)習(xí)，而只是簡(jiǎn)單的培訓(xùn)或是學(xué)習(xí)一下就上崗了。因此，他們對(duì)于會(huì)計(jì)工作經(jīng)常只限于一些較為簡(jiǎn)單的賬務(wù)處理，而對(duì)于一些專業(yè)要求比較高的問(wèn)題卻沒(méi)能解決好。只有在這些會(huì)計(jì)領(lǐng)域的基本問(wèn)題得到較好的解決后，人力資源會(huì)計(jì)的推廣才有可能。

4、實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)成本較高。與目前實(shí)施的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相比，人力資源會(huì)計(jì)顯然成本較高，如軟件更新、人員培訓(xùn)等，都需要企業(yè)投入大量的精力和財(cái)力，短期內(nèi)難以被企業(yè)所接受。

我國(guó)發(fā)展人力資源會(huì)計(jì)應(yīng)采取的對(duì)策

一、其外在制約因素的解決方法。

1、加強(qiáng)法律建設(shè)以及人力資源市場(chǎng)。盡快完善我國(guó)的會(huì)計(jì)制度，規(guī)范資本市場(chǎng)、證券市場(chǎng)和勞動(dòng)力市場(chǎng)，通過(guò)一定的法律手段，確保企業(yè)對(duì)勞動(dòng)力的所有權(quán)，保證人力資源的相對(duì)穩(wěn)定；并使人力資源權(quán)益在法律上有所保障，讓企業(yè)所有者認(rèn)可職工參與收益分配的權(quán)利，體現(xiàn)了“以人為本”的和諧社會(huì)本質(zhì)。另一方面，完善的人力資源市場(chǎng)，使人才能自由流動(dòng)，企業(yè)可自由獲取其所需的人才，社會(huì)才可能滿足對(duì)人力資源信息的現(xiàn)實(shí)需求，人力資源會(huì)計(jì)也才有了生存的社會(huì)基礎(chǔ)。所以，盡快建立并完善人力資源市場(chǎng)是當(dāng)務(wù)之急。

2、建立中國(guó)特色的人力資源會(huì)計(jì)理論體系與制度。加強(qiáng)人力資源會(huì)計(jì)理論體系的自身建立和完善，使之成為一門(mén)完整的規(guī)范的科學(xué)體系；構(gòu)建科學(xué)的具有可操作性的人力資源價(jià)值計(jì)量模型，制定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)核算方法和披露體系。完善我國(guó)的會(huì)計(jì)制度，使之成為包括物力資本和人力資本兩大體系的會(huì)計(jì)制度。要通過(guò)會(huì)計(jì)法、會(huì)計(jì)制度等規(guī)范人力資源的會(huì)計(jì)處理程序，使得人力資源的核算、計(jì)量及賬務(wù)處理規(guī)范化，使得人力資源價(jià)值能在財(cái)務(wù)報(bào)表上客觀公正地列示。

3、有重點(diǎn)地選擇人力資源會(huì)計(jì)的試點(diǎn)單位?？蛇x擇一些專業(yè)性、技術(shù)性較強(qiáng)的單位，如學(xué)校、科研單位、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等，為大面積鋪開(kāi)作準(zhǔn)備試點(diǎn)對(duì)象。這些單位的人力資源比較密集、價(jià)值較大，同時(shí)又有較完備的人事檔案可供參考。這些單位會(huì)計(jì)人員水平一般較高，可以很好地完成試點(diǎn)工作，并能解決試點(diǎn)中遇到的一些特殊問(wèn)題。

二、其內(nèi)在制約因素的解決方法。

1、重視人力資源會(huì)計(jì)環(huán)境的研究。我國(guó)推行人力資源會(huì)計(jì)受到制約的內(nèi)部原因，就是其自身理論的不完善，只有不斷完善人力資源會(huì)計(jì)理論才有利于人力資源會(huì)計(jì)的推行。為此，就要對(duì)人力資源會(huì)計(jì)進(jìn)行一些有組織的研究，只有通過(guò)研究討論，解決分歧，取得一致的認(rèn)識(shí)，才能解決人力資源會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)核算問(wèn)題?；诓煌沫h(huán)境進(jìn)行人力資源會(huì)計(jì)的研究，組織企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)共同籌劃，組建由人力資源管理部門(mén)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)部門(mén)共同參與的人力資源會(huì)計(jì)，安排專門(mén)的人員學(xué)習(xí)和研究人力資源會(huì)計(jì)的基本理論和方法，在不斷總結(jié)完善的基礎(chǔ)上逐漸提煉形成人力資源會(huì)計(jì)的一般模式，結(jié)合具體情況設(shè)計(jì)適合本企業(yè)的人力資源會(huì)計(jì)制度。

2、提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，加強(qiáng)人力資源會(huì)計(jì)管理。人力資源會(huì)計(jì)不僅管理著企業(yè)的人力資源，而且需要高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人才來(lái)進(jìn)行操作。與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，人力資源會(huì)計(jì)的核算方法更為復(fù)雜，技術(shù)要求也較高。這就對(duì)會(huì)計(jì)人員提出了更高的要求。特別是在模糊計(jì)量上，要使主觀估計(jì)盡可能趨于科學(xué)，就要求會(huì)計(jì)人員不僅要有豐富的經(jīng)驗(yàn)，更要有深厚的會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)以及相關(guān)知識(shí)。

3、完善用人機(jī)制。降低企業(yè)因人才流失而造成的損失，保障企業(yè)人力資源投資收益，注重對(duì)人才的保護(hù)。同時(shí)，要大力加強(qiáng)在人才培訓(xùn)方面的投資。在現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度中，職工教育經(jīng)費(fèi)計(jì)提比例僅為工資總額的1.5％，這遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足需要。在這個(gè)問(wèn)題上，我們應(yīng)該學(xué)習(xí)借鑒大多數(shù)外資企業(yè)的用人策略：外企注重人力資源的開(kāi)發(fā)及管理，他們一方面向職工提供有吸引力的工資、福利、醫(yī)療、保險(xiǎn)、住房、養(yǎng)老等各種優(yōu)厚待遇，同時(shí)又為職工提供進(jìn)修、培訓(xùn)、升職的機(jī)會(huì)，為員工創(chuàng)造充分發(fā)揮潛力的條件。

除此之外，要能夠充分利用知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代有利的條件，借鑒國(guó)外一些企業(yè)推行人力資源會(huì)計(jì)的寶貴經(jīng)驗(yàn)，在我國(guó)的一些企業(yè)中試行人力資源會(huì)計(jì)，并在試行中不斷的發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，解決問(wèn)題，才能使我國(guó)的人力資源會(huì)計(jì)不斷得到完善，從而也能為企業(yè)、社會(huì)提供更為準(zhǔn)確、科學(xué)的人力資源信息，最大地發(fā)揮人力資源會(huì)計(jì)的作用，進(jìn)而為企業(yè)管理服務(wù)。

（作者單位：重慶工商大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）