在人類社會進步和經(jīng)濟發(fā)展的長河中,世界各國在環(huán)境保護方面付出了慘痛教訓(xùn),我國也不例外。由于我國環(huán)境審計起步較晚,理論研究尚不成熟,實務(wù)更存在諸多問題。本文從環(huán)境審計的目標(biāo)、主體等內(nèi)容出發(fā),揭示我國開展環(huán)境審計的基本要點,結(jié)合我國環(huán)境審計現(xiàn)狀思考開展環(huán)境審計的當(dāng)務(wù)措施,以期事半功倍。
一、我國開展環(huán)境審計的要點
1、環(huán)境審計的目標(biāo)。目標(biāo)可分為一般目標(biāo)和具體目標(biāo)。具體目標(biāo)因?qū)徲嬳椖慷?。一般目?biāo)是:促進國家完善環(huán)境立法,提高各級環(huán)保部門的執(zhí)法水平,縮短與發(fā)達國家環(huán)境審計的距離;促進完善環(huán)境保護管理監(jiān)督體系和落實環(huán)境保護措施;促進環(huán)保資金的合理有效使用,揭示環(huán)保資金在征收、使用、管理上的問題,確保征收完整,使用真實、合法、有效;促進提高全社會的環(huán)境保護意識,實現(xiàn)國民經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展等。
2、環(huán)境審計的主體。毫無疑問,環(huán)境審計屬于政府審計的法定職責(zé),環(huán)境審計主體可由政府審計、內(nèi)部審計和民間審計構(gòu)成。內(nèi)部環(huán)境審計執(zhí)行內(nèi)部監(jiān)督、檢查的職能;民間環(huán)境審計屬于受托審計,對被審計單位環(huán)境信息披露的真實性和公允性發(fā)表意見;政府審計依法對各級財政環(huán)保資金進行審計。
3、環(huán)境審計的內(nèi)容。政府審計主要進行環(huán)境法規(guī)和環(huán)保資金審計。審計環(huán)境法規(guī)的執(zhí)行情況、對現(xiàn)有環(huán)境法規(guī)的有效性進行檢查;審計環(huán)保資金的籌集管理使用情況,具體有排污費征收、環(huán)保資金撥付、使用效益、有無截留挪用等現(xiàn)象。內(nèi)部審計首先檢查本單位是否建立環(huán)保管理系統(tǒng),其次檢查本單位環(huán)境法規(guī)的執(zhí)行情況。社會中介審計內(nèi)容包括環(huán)境質(zhì)量、污染物排放、環(huán)境質(zhì)量指標(biāo)達成率、環(huán)保成本費用與效益,并提出改進措施以及整改跟蹤審計。
4、環(huán)境審計的對象。企事業(yè)和基本建設(shè)單位的審計對象主要是環(huán)境行為和環(huán)境績效以及環(huán)保措施可行性、合理性預(yù)測等;國家和政府機關(guān)的審計對象為環(huán)保政策、環(huán)保預(yù)算規(guī)劃的合理性和有效性評價、環(huán)境保護的宏觀管理成果;環(huán)保部門的審計對象是環(huán)境管理業(yè)績的評定以及對環(huán)保法和環(huán)保政策的執(zhí)行進行評價。
5、環(huán)境審計的基本原則。雙重效益統(tǒng)一原則,從事環(huán)境審計必須同時兼顧經(jīng)濟效益和環(huán)境效益,把兩者有機融合起來。在評價環(huán)境行為、環(huán)境決策、環(huán)境預(yù)算時,既確保生態(tài)環(huán)境保護目標(biāo)的有效實施,又要考慮實施環(huán)境目標(biāo)措施的經(jīng)濟合理性。定量定性結(jié)合原則,在環(huán)境審計中要對被審計單位的環(huán)境行為及環(huán)境決策造成或可能造成的環(huán)境影響狀況進行數(shù)量上的計算和分析,由于環(huán)境影響因素的復(fù)雜性,使其具有相當(dāng)?shù)牟淮_定性,而且環(huán)境行為造成的環(huán)境后果又是多方面的,因而要相對客觀、完整地反映被審計單位的環(huán)境績效,必須采用定量分析與定性分析相結(jié)合的原則。事前重視原則,由于不合理的環(huán)境行為所造成的環(huán)境破壞以及經(jīng)濟損失難以挽回,在我國開展環(huán)境審計必須著重于事前環(huán)境審計,對環(huán)境決策進行可行性研究,杜絕“亡羊補牢”式的環(huán)境審計。
6、環(huán)境審計的技術(shù)方法。雖然環(huán)境審計是新型業(yè)務(wù),但是常規(guī)審計方法對環(huán)境審計同樣適用。在進行財務(wù)收支審計和經(jīng)濟效益審計中運用的審計檢查法,包括資料檢查法、實物檢查法;審計調(diào)查法,包括查詢法、觀察法、專題調(diào)查法;審計分析法、賬戶分析法、賬齡分析法、邏輯推理分析法、經(jīng)濟活動分析法、經(jīng)濟技術(shù)分析法、數(shù)學(xué)分析法、抽樣審計法等。環(huán)境審計是一種專業(yè)性很強的審計,單憑常規(guī)審計方法和技能不足以勝任,環(huán)境問題牽涉面廣,環(huán)境審計需要具備多方面素質(zhì)和才能,既要懂得經(jīng)濟學(xué)、社會學(xué)、化學(xué)、醫(yī)學(xué)、工程學(xué),又要熟悉國家有關(guān)環(huán)境保護和法規(guī),還要能獨立設(shè)計審計模型,收集有關(guān)環(huán)境數(shù)據(jù)等。
二、我國開展環(huán)境審計的措施
1、加快環(huán)境審計立法,建立環(huán)境審計制度。我國已經(jīng)頒布了包括《環(huán)境保護法》、《森林法》、《大氣污染防治法》等多種資源開發(fā)利用和保護的法規(guī),并且在《刑法修訂草案》中增加了“破壞環(huán)境保護罪”,這些都是開展環(huán)境審計法律的保障和依據(jù)。政府應(yīng)將環(huán)境保護法律法規(guī)的權(quán)限擴大,使環(huán)境保護的法律法規(guī)包括環(huán)境審計的全部范圍;在搞好環(huán)境審計立法的同時,建立環(huán)境審計監(jiān)督制度,加大環(huán)境管理監(jiān)督力度,建立環(huán)境審計組織,配備環(huán)境審計人員,便于環(huán)境審計工作的順利開展。
2、借鑒國際環(huán)境審計經(jīng)驗,構(gòu)筑中國特色環(huán)境審計體系。我國環(huán)境審計起步較晚經(jīng)驗不足,但是市場很大、動力很足,為此,可以與開展環(huán)境審計較早的國家進行國際合作,借鑒成功取其精華縮短差距,如借鑒巴西設(shè)立審計法院。與此同時,密切聯(lián)系我國實際,大力開展環(huán)境審計理論研究,探索符合國情的環(huán)境審計發(fā)展道路,推動環(huán)境審計工作的深入開展。
3、培養(yǎng)高素質(zhì)的環(huán)境審計師,適應(yīng)現(xiàn)代環(huán)境審計需要。由于環(huán)境審計具有技術(shù)性、專業(yè)性和綜合性的特點,更多以定量分析為主,需要高等數(shù)學(xué)、數(shù)理統(tǒng)計等方面的知識,且涉及多種環(huán)境知識,如環(huán)境經(jīng)濟學(xué)、環(huán)境生物學(xué)、環(huán)境法學(xué)等,要求從事環(huán)境審計的人員,不僅要具有財務(wù)管理方面的知識,而且要具備社會學(xué)、工程學(xué)和環(huán)境學(xué)方面的知識。我國現(xiàn)有審計人員大多出身財會專業(yè),缺乏系統(tǒng)的環(huán)境審計知識,因此必須高度重視,精心組織,培養(yǎng)精通環(huán)境審計工作的通才,為環(huán)境審計準備人才資源。
4、多部門聯(lián)動多手段聯(lián)用,創(chuàng)新環(huán)境審計模式。審計模式應(yīng)以聯(lián)合審計模式為主。環(huán)境是影響人類生存和發(fā)展的各種天然和經(jīng)過改造的自然因素的總和,涉及經(jīng)濟、社會、行為、統(tǒng)計、工程等多學(xué)科,單個部門不能獨立完成環(huán)境審計,必須借助多方面的人才和專家,借助高科技手段才能高質(zhì)量完成環(huán)境審計工作??梢試L試聯(lián)合環(huán)境保護局、律師事務(wù)所、司法機構(gòu)等單位,聘請環(huán)境技術(shù)工程專家、律師等加入環(huán)境審計工作,利用他們的專業(yè)知識和技術(shù),提高環(huán)境審計的效率和效果。
5、加強環(huán)境宣傳和教育,提高公民環(huán)境審計意識。由于我國環(huán)境審計發(fā)育較遲,社會各界對環(huán)境審計作用和重要性的認識還沒有上升到理性高度;為了使社會各界解放思想,轉(zhuǎn)變觀念,必須通過諸如電視、報紙、因特網(wǎng)等渠道,加強對環(huán)境審計的宣傳力度,提高人們對環(huán)境審計的認識,使人們認識到保護環(huán)境的重要性,從而提高公民環(huán)境審計的意識和法律意識。
6、注重經(jīng)濟評價理論在環(huán)境審計中的應(yīng)用。僅僅依靠現(xiàn)有會計資料,很難對項目與政策的經(jīng)濟評價作出科學(xué)的審計結(jié)論,為此,首先應(yīng)重新計算被忽略的環(huán)境成本、環(huán)境效益等;對具體的環(huán)境項目或環(huán)境政策進行評價時,應(yīng)當(dāng)從環(huán)境部門獲取一些數(shù)據(jù)信息或利用外部專家時,審計人員可利用該理論加深對環(huán)境項目或環(huán)境政策的了解,這有助于降低利用外部資料或外部專家產(chǎn)生的審計風(fēng)險;通過運用該理論對環(huán)境政策效果的量化,可為政府制定稅收、補貼使用者付費等環(huán)境經(jīng)濟手段提供幫勵。
7、增加后續(xù)跟蹤審計,逐步完善審計準則。建議增加環(huán)境審計師在實施跟蹤階段的有關(guān)規(guī)定,在審計基本準則中規(guī)定審計終結(jié)階段,可以進行后續(xù)審計:即于審計結(jié)論和決定下達后相隔一段時間再進行審計。目的在于檢查審計決定的執(zhí)行情況;驗證審計結(jié)論是否完全正確,有無偏差;檢查被審計單位是否尚有類似問題存在或繼續(xù)發(fā)生。對于環(huán)境審計人員而言,沒有發(fā)現(xiàn)被審計單位所有違反環(huán)保法律和法規(guī)的本領(lǐng),環(huán)境審計的程序也不足以對被審計單位是否遵循環(huán)保法律和法規(guī)作出準確結(jié)論,所以,不能期望環(huán)境審計報告可以揭示被審計單位的所有環(huán)境問題。這一點應(yīng)在報告準則中披露,以明確環(huán)境審計人員的審計責(zé)任。
8、理性思考ISO14000標(biāo)準,創(chuàng)新環(huán)境審計理念。ISO14000系列標(biāo)準是環(huán)境審計規(guī)范中最全面和操作性最強的準則,也是世界范圍內(nèi)應(yīng)用最廣的標(biāo)準,在環(huán)境審計領(lǐng)域甚為搶眼。在ISO14000系列標(biāo)準中,與環(huán)境審核方面有關(guān)的有三個:環(huán)境審核通用原則(ISO14010)、環(huán)境管理體系審核(ISO14011)和環(huán)境審核員資格準則(ISO14012),該標(biāo)準不能直接作為我國環(huán)境審計標(biāo)準,它不完全符合我國國情。首先,ISO14000系列標(biāo)準是內(nèi)外部審計人員實施環(huán)境審計的行為標(biāo)準,但并未界定兩者在審計內(nèi)容和范圍上的區(qū)別。從我國環(huán)境審計發(fā)展的必然趨勢來看,國家審計人員、注冊會計師和內(nèi)部審計師各司其職,共擔(dān)環(huán)境審計的重任。為避免職責(zé)交叉,形成環(huán)境審計“空白地帶”,應(yīng)在環(huán)境審計準則中嚴格界定三者的審計職責(zé),顯然,ISO14000系列標(biāo)準不能滿足這方面要求。其次,ISO14000系列標(biāo)準沒有提供適用于各種類型環(huán)境審計的具體審計程序和審計方法。ISO14010只提供了環(huán)境審計的一般原則,沒有規(guī)定具體工作細則,缺乏可操作性;而ISO14011盡管對環(huán)境審核的步驟作了具體規(guī)定,但僅局限于環(huán)境管理體系審核,不具備通用性。再次,ISO14000系列標(biāo)準中的環(huán)境審計報告并非完美無缺,也有待補充和完善。總之,直接將ISO14000系列標(biāo)準作為我國環(huán)境審計準則標(biāo)準,難脫勉強之嫌。
(作者單位:湖北民族學(xué)院)