摘要： 世界經(jīng)濟日趨自由化和一體化，使國際避稅地成為全球眾多公司的注冊點，這主要在于其配套的金融服務和寬松的稅收環(huán)境。正是這些寬松的政策環(huán)境使其成為一些企業(yè)避稅的“天堂”，但同時也給其他非避稅地國家?guī)硪恍┴撁娴挠绊?，使非避稅地國家政府的財政收入減少，損害了非避稅地國家的利益，因此，國際避稅地也成為很多國家和國際組織反避稅的主要對象。本文試圖分析國際避稅地對非避稅地國家?guī)淼呢撁嬗绊?，并提出非避稅地國家應采取的對策建議。

關鍵詞： 國際避稅地 惡性稅收競爭 轉(zhuǎn)讓定價稅制 稅收情報交換

一、國際避稅地對非避稅地國家的影響

（一）侵蝕非避稅地國家的稅基

1.跨國公司在避稅地設立離岸公司，損害非避稅地的國家稅收權益

跨國公司在國際避稅地避稅的主要方式之一就是在國際避稅地建立離岸公司，然后通過避稅地的公司與其它地方的公司進行商業(yè)、財務運作，把利潤轉(zhuǎn)移到避稅地，靠避稅地的免稅收或低稅收減少稅負。大多數(shù)發(fā)達國家的納稅人紛紛在國際避稅地設立機構的做法，輕而易舉地規(guī)避來源國和居住國的稅收。而這些居住國大多數(shù)都是稅率很高、稅負很重的非避稅地國家。

由于國際貿(mào)易活動越來越多地通過因特網(wǎng)進行，交易活動通過國際避稅地周轉(zhuǎn)而使非避稅地國家的稅基受到侵蝕的可能性還會大大增加。因此，所有的收入和費用都不在非避稅地國家，這使得本應屬于非避稅國家的稅收流失更多。

2.跨國公司濫用轉(zhuǎn)讓定價，侵蝕非避稅地國家的稅基

轉(zhuǎn)讓定價是指利用關聯(lián)企業(yè)之間商品勞務等的轉(zhuǎn)讓價格來調(diào)節(jié)不同納稅主體之間的利潤水平，而節(jié)約企業(yè)的總體稅負成本?？鐕{稅人在國際避稅地設立離岸公司避稅的過程中必然會利用轉(zhuǎn)讓定價，達到減少稅負從而增加利潤的目的，有時甚至是濫用轉(zhuǎn)讓定價。具體來說，跨國納稅人通常濫用轉(zhuǎn)讓定價主要有以下幾個方面：

（1）收入與費用的轉(zhuǎn)讓定價。跨國母子公司和總分公司之間供應原材料、銷售產(chǎn)品時，實行“低進高出”或“高進低出”的辦法，把收入盡量轉(zhuǎn)移到設立在國際避稅地的關聯(lián)公司，而把費用盡量轉(zhuǎn)移到非避稅地國家的關聯(lián)公司去，從而達到避稅目的。

（2）貸款利息收入的轉(zhuǎn)讓定價。母公司通過對非避稅地的國家的子公司實行高利率貸款，而對設立在國際避稅地的子公司實行低利率貸款的辦法來影響子公司的產(chǎn)品成本，從而達到轉(zhuǎn)移利潤的目的。

（3）勞務費的轉(zhuǎn)讓定價。在關聯(lián)企業(yè)之間，如果把大量的勞務費轉(zhuǎn)移到位于非避稅地國家的公司賬上，致使這家公司出現(xiàn)虛假的虧損，從而免納所得稅。而把提供勞務取得的收入放在避稅地，則這筆收入也不必繳納所得稅。

其他還有諸如有形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、管理費等的轉(zhuǎn)讓定價，不是經(jīng)常發(fā)生的，不具有普遍性和多發(fā)性。但它們和前述三種一樣，都是使跨國納稅人的收入和利潤向避稅地轉(zhuǎn)移，而費用向高稅非避稅地國家轉(zhuǎn)移，損害非避稅地國家的稅收利益。

（二）引發(fā)國際間惡性稅收競爭

所謂惡性稅收競爭，指有意制定超低稅收，將稅收優(yōu)惠發(fā)展到極致的避稅地稅制，惡意損害他國稅收主要的行為。OECD列舉了識別惡性稅收競爭關鍵因素：對有關所得實行低有效稅率或零稅率；稅收制度顯得封閉保守；這一制度的運作缺乏透明度；推行這一制度的轄區(qū)不能有效地與其它國家進行信息交流。

而現(xiàn)在國際避稅地提供的稅收優(yōu)惠有很多都達到了這些標準，因而這些避稅地之間存在著競爭，因為當一國有很多的稅收優(yōu)惠措施時，其它國家也會引進同樣的優(yōu)惠稅制以吸引外資的進入。如英屬維爾京島、百慕大群島、開曼群島等避稅地競相提供更多的稅收優(yōu)惠以吸引非避稅地國家的跨國納稅人。更進一步加劇這種競爭的是其他非避稅地國家為了保障自己的稅收權益，保護本國資金不外流，也會參與這種爭相增加稅收優(yōu)惠的競爭中來，從而形成惡性稅收競爭。

惡性稅收競爭的結果是，對于優(yōu)惠稅制對象的經(jīng)濟活動，所有國家將無法對其征稅，這種經(jīng)濟活動一般是經(jīng)營地點流動性較強的經(jīng)濟活動。一個國家實行稅收競爭，這本身就意味著增加了國際避稅的機會，這更使納稅人對稅制產(chǎn)生不公平感，從而納稅意識減弱，其結果是流動性活動的稅越高，不公平現(xiàn)象就越嚴重。

惡性稅收競爭也使國際稅收秩序存在潛在隱患。20世紀末，國際稅收的稅源主要來自于跨國公司，如果跨國公司利用各國的稅制差異，甚至通過惡性稅收競爭行為，在國際避稅地設立基地公司轉(zhuǎn)移應稅所得，逃避應繳稅款，這對稅收主權國家的財政收入的損害是十分嚴重的。

（三）非避稅地國家稅務當局無法準確、及時地獲取情報

避稅地國家的稅收制度缺乏透明度，缺乏實際情報交換，這使得非避稅國家經(jīng)常無法從國際避稅地的稅務當局獲得有效情報。這會造成以下問題：

1.犯罪活動的增加

那些實行嚴格保密法的國際避稅地普遍被認為用來從事犯罪活動，包括“洗錢”。為公司保密這把保護傘可能有效地阻礙著執(zhí)法部門（稅務當局及其他執(zhí)法部門）對構成犯罪行為過程一部分的金融交易的重新調(diào)整。

2.無法獲取與商業(yè)交易有關的情報

無法從國際避稅地獲取情報，也會妨礙稅務當局實施稅務稽查并在必要的時候?qū)瘓F內(nèi)部商業(yè)交易進行調(diào)整。如果該避稅地實行保密法，那么，這些法律條款就可能成為向其他稅務當局提供情報的障礙。即使沒有這些法律的約束，由于許多國際避稅地不是所得稅協(xié)定的締約國，在沒有簽訂協(xié)定的情況下，他們既沒有法律義務也不會情愿向其他國家提供情報。

二、非避稅地國家消除這些影響的對策

（一）加強反避稅地立法

一些國際經(jīng)濟組織和非避稅地國家政府尤其是主要的資本輸出國都制定了專門法規(guī)，抵制跨國公司利用避稅地離岸公司避稅。

各國立法規(guī)定的具體內(nèi)容可能不盡一致，但反對避稅地法規(guī)的方針是共同的，即母公司管轄區(qū)應對公司所得中通過無稅管轄區(qū)子公司所獲得的那部分所得征稅。不管這筆所得是否進入母公司賬目中，或是留存在離岸公司，都應視作母公司的所得。如果這項法規(guī)能達到目的，那么利用避稅地避稅的優(yōu)勢就將被消除。在執(zhí)行類似法規(guī)的條件下，跨國公司可能要面臨很多行政罰款，從而加重其稅收負擔。

（二）各非避稅地國家應完善和加強轉(zhuǎn)讓定價稅制

轉(zhuǎn)讓定價問題已成為目前國際稅收領域中最困難而又最重要的問題，同時也是非避稅地國家維護本國稅收權益的一個核心問題。因此，對轉(zhuǎn)讓定價的監(jiān)管必須成為所有非避稅地國家稅務當局關注的重點。據(jù)不完全統(tǒng)計，目前世界上已有近70個國家針對轉(zhuǎn)讓定價避稅的行為，制定了專門的轉(zhuǎn)讓定價稅制。轉(zhuǎn)讓定價稅制的關鍵是對關聯(lián)企業(yè)和轉(zhuǎn)讓定價的確認。

1.關聯(lián)企業(yè)的確認

如果交易雙方屬于關聯(lián)企業(yè)，財稅部門有權對交易作價進行審核，如果發(fā)現(xiàn)交易作價不合理，明顯偏離正常的市場價格或合理價格，稅務部門就要根據(jù)轉(zhuǎn)讓定價稅制對不合理的轉(zhuǎn)讓定價進行調(diào)整。因而關聯(lián)企業(yè)的確認是各國在分析企業(yè)間是否存在通過轉(zhuǎn)讓定價避稅問題時首先必須解決的問題。為此，許多非避稅地國家都在稅法中對如何判明企業(yè)之間的聯(lián)屬關系盡可能做出明確的規(guī)定。

在實踐中，對于一個總公司與其分支機構以及分支機構之間的聯(lián)屬關系一般是比較明確的，但對于母公司和子公司之間的聯(lián)屬關系的確認比較復雜。為此，《聯(lián)合國范本》和《經(jīng)濟合作與發(fā)展組織范本》明確規(guī)定，凡符合下述兩個條件之一，便構成關聯(lián)企業(yè)：一是締約國一方企業(yè)直接或間接參與締約國另一方企業(yè)的管理、控制或資本；二是同一人直接或間接參與締約國另一方企業(yè)的管理、控制或資本。

2.轉(zhuǎn)讓定價的確定

國際上確定關聯(lián)企業(yè)之間是否進行轉(zhuǎn)讓定價，有兩條原則：一是正常交易原則，要求關聯(lián)公司的交易按照無關聯(lián)企業(yè)的方式和要求定價；二是總利潤原則，要求把關聯(lián)公司集團的所有企業(yè)都看作一個整體，然后由股東就世界范圍內(nèi)取得的全部利潤進行匯總，再按照某種方法在所有關聯(lián)公司之間重新進行分配。

實踐中，可參照美國調(diào)整轉(zhuǎn)讓定價的方法：比較價格法，即從審查具體交易項目的價格入手，把不合理的價格調(diào)整到合理的市場正常價格，從而調(diào)整應稅所得；比較利潤法，即從利潤比較入手，從而推斷轉(zhuǎn)讓價格是否合理，把不正常的應稅所得調(diào)整到正常的應稅所得上；預約定價制法，即納稅人事先將其和境外關聯(lián)企業(yè)之間的內(nèi)部交易與財務往來所涉及的轉(zhuǎn)讓定價方法向稅務機關申報，經(jīng)稅務機關審定認可后，作為計征所得稅的會計依據(jù)，并免除事后對內(nèi)部定價調(diào)整的一項制度。

（三）盡可能采取各種方法獲取國際避稅地交易的情報

１.利用和避稅地的稅收協(xié)定

非避稅地國家應能夠根據(jù)和避稅地國家簽訂的關于所得稅協(xié)定中關于情報交錯的條款獲取情報。例如，比利時、愛爾蘭和荷蘭都以核發(fā)范本為藍本對外簽訂了許多雙邊所得稅協(xié)定。其中一條規(guī)定，為使締約國雙方能夠執(zhí)行本國的稅法，在必要時，締約國一方的稅務當局有義務同締約國雙方的稅務當局交換有關情報。

２.同國際避稅地簽訂提供情報的協(xié)議

非避稅地國家可以僅就情報交換問題和避稅地國家達成一個互惠的協(xié)議。為使避稅地答應簽訂這種協(xié)議，可給予其某種形式的激勵。如美國通過以下方式提供激勵：美國規(guī)定，除非位于加勒比海地區(qū)的國家已經(jīng)締結了情報交換協(xié)議，否則，美國納稅人在這些國家參加任何會議的費用都不允許扣除。

（四）各非避稅地國家應加強稅收征管

1.要做好反國際避稅地避稅的征收管理工作，獲取納稅人的有關資料信息是關鍵

為此，非避稅地國家要嚴格要求一切從事跨國經(jīng)濟活動的納稅人如實填寫納稅申報單，及時、準確、真實地向國家稅務機關提供與納稅有關的所有經(jīng)營收入、利潤、成本或費用列支等情況。

2.加強和完善各部門的協(xié)調(diào)，加強稅務信息網(wǎng)絡建設，建立反避稅信息資料庫

反避稅管理是稅收征管的重要內(nèi)容和稅源監(jiān)控的重要手段，要與納稅申報、審核評稅、稅務檢查(審計)等日常征管工作密切結合，提高反避稅工作的質(zhì)量；稅務部門應加強與外經(jīng)部門、海關和駐外機構等有關部門的聯(lián)系，加強國際市場和價格資料的收集，進行電腦聯(lián)網(wǎng)，將分散于有關部門的資料集中起來，及時獲取各類信息、動態(tài)，增強各國的反避稅地避稅的能力。此外，直接向境外派駐收集價格信息的情報員，及時了解和掌握國際市場行情，再加上現(xiàn)代化價格處理傳遞手段，完全有可能為各國的防范避稅工作做出積極貢獻。

（五）加強國際稅收協(xié)調(diào)，抑制惡性國際稅收競爭

1.對避稅地采取堅決抵制措施

非避稅地國家可以采取對來源于避稅地的境外收入不予抵免等措施，抑制國際納稅主體采取避稅的手段，從而也會迫使包括維爾京群島、開曼群島、百慕大等在內(nèi)的避稅地逐漸改變其現(xiàn)有的稅收制度。經(jīng)濟合作與發(fā)展組織對在2000年報告中提出的35個避稅地的有害稅收競爭下了最后通牒：給上述避稅地12個月的時間，讓其決定是否與該組織合作，并在2005年底之前取消有害稅收制度。如果不與該組織合作，它們將受到國際社會的制裁。報告中，經(jīng)濟合作與發(fā)展組織提出制裁不合作避稅地的11項措施，目的是為了加強對這些公司的監(jiān)管，如加大征稅、稽查、反不公平競爭行為等力度。OECD的報告稱目前已經(jīng)有一些避稅地對此做出反應。

2.非避稅地國家的高稅率應適當降低

非避稅地國家對于個人和企業(yè)所得稅均課以較重的稅賦，應適當降低一定稅率，而不是通過某種聯(lián)合維持在一個相當高的水平，而且應不斷致力于完善雙重征稅的免稅和抵免措施。

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