【摘 要】 文章探討了兩個(gè)舞弊三角理論：舞弊動(dòng)機(jī)三角理論和舞弊要素三角理論。舞弊動(dòng)機(jī)三角理論將舞弊行為形成的動(dòng)機(jī)概括為壓力、機(jī)會(huì)和自我合理化三個(gè)方面；舞弊要素三角理論認(rèn)為，任何一項(xiàng)舞弊行為的發(fā)生都由偷、藏與轉(zhuǎn)換三個(gè)基本要素組成。文章以舞弊動(dòng)機(jī)三角理論和舞弊要素三角理論為基礎(chǔ)，探討了如何預(yù)防舞弊、如何發(fā)現(xiàn)舞弊和如何對(duì)舞弊活動(dòng)執(zhí)行有效的調(diào)查，歸納總結(jié)了運(yùn)用舞弊三角理論進(jìn)行舞弊發(fā)現(xiàn)與調(diào)查的十個(gè)步驟。舞弊動(dòng)機(jī)三角理論可以為舞弊的預(yù)防提供很好的思路。舞弊要素三角理論能夠告訴人們發(fā)現(xiàn)和調(diào)查舞弊的途徑與方法。

【關(guān)鍵詞】 舞弊三角理論； 舞弊預(yù)防； 舞弊調(diào)查

【中圖分類號(hào)】 F275" 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A" 【文章編號(hào)】 1004-5937（2025）12-0002-09

在反舞弊領(lǐng)域有兩個(gè)重要的舞弊三角理論：“舞弊動(dòng)機(jī)三角理論”和“舞弊要素三角理論”。前者知者甚多，后者鮮為人知。本文分別以“舞弊動(dòng)機(jī)三角理論”為線索探討舞弊預(yù)防的途徑與方法，以“舞弊要素三角理論”為線索探討舞弊調(diào)查的途徑與方法。

一、舞弊動(dòng)機(jī)三角（Fraud Motive Triangle）理論

舞弊動(dòng)機(jī)三角理論最初由美國注冊(cè)舞弊審查師協(xié)會(huì)（ACFE）創(chuàng)始人、原美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)長(zhǎng)、美國內(nèi)部審計(jì)專家史蒂文·阿伯雷齊特（W. Steven Albrecht）提出。他認(rèn)為，盡管影響舞弊形成的動(dòng)機(jī)因素很多，但可以將最為主要的因素概括為以下三方面：壓力（Pressure）、機(jī)會(huì)（Opportunity）和自我合理化（Rationalization）。這三個(gè)要素構(gòu)成了所謂的舞弊三角理論。見圖1。

這一理論是借用了物理學(xué)的燃燒三要素理論。我們知道，燃燒之所以能夠進(jìn)行，必須滿足三個(gè)必要的條件： 氧氣、燃料和著火點(diǎn)溫度，這三個(gè)要素缺一不可。

消防員都知道，只要去除三個(gè)要素中的任何一個(gè)就可以達(dá)到滅火的目的。消防員可以采用覆蓋物或化學(xué)制劑，甚至采用引氣爆炸的方式來將燃燒物與氧氣隔絕開來；可以采用噴射水的方式來降低燃燒物的溫度；可以采取構(gòu)筑隔火線或防火門的方式來切斷燃料的供給。

舞弊動(dòng)機(jī)三角理論對(duì)于理解舞弊的影響因素很有幫助。我們可以運(yùn)用這一理論討論如何才能有效地預(yù)防舞弊的發(fā)生。人們一般會(huì)認(rèn)為預(yù)防舞弊發(fā)生的主要途徑是通過完善公司內(nèi)部控制來減少給舞弊者提供的機(jī)會(huì)，較少有人注意到從其他兩個(gè)因素予以改進(jìn)的必要性。

下面逐一對(duì)上述舞弊動(dòng)機(jī)的三個(gè)因素進(jìn)行討論：

（一）壓力（Pressure）

舞弊可以給舞弊者個(gè)人或組織帶來短時(shí)的利益或好處，這樣的利益或好處可以有效地緩解或消除舞弊者所承受的各種壓力。大部分的反舞弊專家認(rèn)為這些壓力可以分為四種類型：與財(cái)務(wù)相關(guān)的壓力、與惡習(xí)相關(guān)的壓力、與工作相關(guān)的壓力和其他壓力。

按照W. Steven Albrecht的研究結(jié)論，有95%的舞弊案中的舞弊者都面臨著財(cái)務(wù)問題。財(cái)務(wù)問題是誘發(fā)舞弊發(fā)生的最主要的因素。財(cái)務(wù)壓力問題可以包括以下六個(gè)方面：貪婪、追求奢侈豪華的生活方式、過重的債務(wù)負(fù)擔(dān)、不良的信用記錄、蒙受重大財(cái)務(wù)損失和未預(yù)料到的意外財(cái)務(wù)需求。

與財(cái)務(wù)壓力緊密相關(guān)的壓力是人的惡劣習(xí)慣所帶來的壓力。這里的惡劣習(xí)慣主要是指賭博、吸毒和酗酒。人一旦沾染上這三種不良行為中的任何一項(xiàng)，往往都會(huì)給當(dāng)事人帶來嚴(yán)重的財(cái)務(wù)問題。與惡習(xí)相關(guān)的壓力被認(rèn)為是最為糟糕的。這些惡習(xí)經(jīng)常被人們稱為驅(qū)動(dòng)原本誠實(shí)人們著手實(shí)施舞弊的“觸發(fā)器”。

盡管財(cái)務(wù)壓力與不良嗜好可以激發(fā)大部分的舞弊活動(dòng)，但是某些人常常采用實(shí)施舞弊的辦法報(bào)復(fù)他的老板，以發(fā)泄對(duì)雇主的不滿。這里的誘發(fā)因素包括工作上的良好表現(xiàn)沒有被老板足夠認(rèn)可，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)安排的工作不滿意，擔(dān)心被公司裁員丟掉飯碗，升職時(shí)被忽視，感到工資薪水過低等等。

生活在一個(gè)充滿各種各樣壓力的社會(huì)中，每一個(gè)人都面臨著這樣或那樣的壓力。我們有過入不敷出的難堪；我們做過愚蠢透頂?shù)耐顿Y，上過當(dāng)，受過騙；我們?yōu)殚L(zhǎng)期加班而得不到報(bào)酬而氣憤；為工作業(yè)績(jī)得不到認(rèn)可而苦惱；為得不到晉升而惱怒；為別人快速升遷或暴富而嫉妒；為失戀而痛不欲生，等等。這些來自生活中的各種各樣的壓力如果沒有很好地引導(dǎo)與釋放，就很有可能成為誘發(fā)舞弊行為的導(dǎo)火索。

（二）機(jī)會(huì)（Opportunity）

在舞弊動(dòng)機(jī)三角理論中，誘發(fā)舞弊發(fā)生的另一個(gè)重要因素是機(jī)會(huì)，即環(huán)境給舞弊者提供的可乘之機(jī)。在一個(gè)組織內(nèi)部，環(huán)境給舞弊者提供機(jī)會(huì)的多寡與該組織的內(nèi)部控制制度架構(gòu)是否完善密不可分。建立一個(gè)有效的內(nèi)部控制架構(gòu)是減少舞弊機(jī)會(huì)，預(yù)防與發(fā)現(xiàn)組織內(nèi)部舞弊活動(dòng)的最為重要的措施。這樣的控制架構(gòu)應(yīng)該由三個(gè)部分組成，即組成控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度和控制程序。

控制結(jié)構(gòu)的第一個(gè)組成部分是控制環(huán)境?？刂骗h(huán)境是指一個(gè)組織為其雇員所建立起來的工作氛圍。建立良好和諧的控制環(huán)境是預(yù)防與阻止舞弊發(fā)生的重要環(huán)節(jié)。影響控制環(huán)境的要素有5個(gè)：（1）管理者的角色與榜樣；（2）管理者的溝通能力；（3）雇員的背景審查；（4）清晰的組織構(gòu)架；（5）內(nèi)部審計(jì)部門與損失預(yù)防程序。這些要素構(gòu)成了減少舞弊機(jī)會(huì)的氛圍，可以讓雇員看到舞弊活動(dòng)是不可接受的，也是不可容忍的。放松了其中的任何一個(gè)要素，就有可能加大舞弊的發(fā)生機(jī)會(huì)。

控制結(jié)構(gòu)的第二個(gè)組成部分是有一套好的會(huì)計(jì)制度。有效的會(huì)計(jì)制度可以提供一個(gè)能導(dǎo)致舞弊被發(fā)現(xiàn)的審計(jì)蹤跡，也可以使得舞弊難以隱藏。這里需要注意到舞弊的一個(gè)重要的可辨別要素是它的隱蔽性。與銀行搶劫不同，發(fā)生銀行搶劫，打劫者是完全暴露的，而舞弊往往是隱匿發(fā)生，有很好的偽裝性與欺騙性。舞弊往往會(huì)隱藏在會(huì)計(jì)記錄中間。會(huì)計(jì)記錄是根據(jù)紙質(zhì)或電子介質(zhì)的交易文件來進(jìn)行的。為了掩蓋舞弊，舞弊者往往要偽造或變?cè)鞎?huì)計(jì)記錄。我們可以通過對(duì)會(huì)計(jì)分錄是否能夠得到合理合法的原始憑證的支持以及會(huì)計(jì)報(bào)表信息是否合理等辦法來發(fā)現(xiàn)舞弊。如果沒有一個(gè)好的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，就很難將一般的會(huì)計(jì)差錯(cuò)與真實(shí)的舞弊加以區(qū)分。好的會(huì)計(jì)系統(tǒng)應(yīng)該能確保每一筆交易記錄是有根據(jù)的、適當(dāng)授權(quán)，完整的、有適當(dāng)?shù)姆诸?，及時(shí)的、恰當(dāng)?shù)墓纼r(jià)和正確的匯總。

控制結(jié)構(gòu)的第三個(gè)組成部分是控制程序。對(duì)于任何一個(gè)組織而言，由于有眾多的雇員，它必須要有一套控制程序，以使每一個(gè)雇員的行動(dòng)與組織的目標(biāo)保持一致。此外，有了嚴(yán)密的控制程序，還可以減少與消除實(shí)施舞弊與隱瞞舞弊的機(jī)會(huì)。對(duì)于任何類型的企業(yè)，都需要有以下五項(xiàng)基本的控制程序，即職責(zé)分離與雙重監(jiān)管、授權(quán)制度、獨(dú)立檢查、物理安全保障、文件與記錄。

總之，控制環(huán)境、會(huì)計(jì)制度以及上述五項(xiàng)控制活動(dòng)與程序作用在一起可以有效地消除或減少雇員和其他人進(jìn)行舞弊的機(jī)會(huì)。良好的控制環(huán)境可以建立起這樣一種氛圍：樹立誠實(shí)守信的行為榜樣，聘用誠信的雇員，雇員的職責(zé)分明，會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供詳細(xì)的交易記錄，設(shè)置必要的物理防護(hù)設(shè)施，使舞弊者難以接近重要資產(chǎn)，使舞弊行徑難以藏身。

（三）自我合理化（Rationalization）

舞弊動(dòng)機(jī)三角理論的第三個(gè)要素是“合理化”。“合理化”是人們?cè)趯?shí)施舞弊時(shí)通常會(huì)找各種借口或理由說服自己，讓舞弊行為成為自我想象中的可接受行為。合理化實(shí)質(zhì)上指忠誠度的缺乏。忠誠度是自始至終都按照最高的道德價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)來約束行為的一種能力。對(duì)于忠誠度缺乏的員工，在一定的動(dòng)機(jī)和壓力下就可能導(dǎo)致舞弊行為的發(fā)生。這時(shí)忠誠度缺乏就轉(zhuǎn)化為合理化。合理化實(shí)際上是一種個(gè)人的道德價(jià)值判斷。

合理化與人的教育背景與道德修養(yǎng)有關(guān)。一般認(rèn)為，公司員工受教育程度越高，道德素質(zhì)修養(yǎng)越好，其實(shí)施舞弊所需要的合理化的“閾值”或“門檻值”就會(huì)越高，就越不容易說服自己實(shí)施舞弊。

二、舞弊要素三角（Fraud Factor Triangle）理論

除了上述舞弊動(dòng)機(jī)三角理論之外，在反舞弊領(lǐng)域還有學(xué)者提出了舞弊要素三角理論，該理論認(rèn)為任何一項(xiàng)舞弊行為都由三個(gè)基本要素組成：（1）偷，即非法占有他人經(jīng)濟(jì)資源；（2）藏，即采用各種手段隱藏舞弊活動(dòng)獲取的贓物贓款以及掩蓋舞弊活動(dòng)留下的各種痕跡與證據(jù)；（3）轉(zhuǎn)換，即舞弊活動(dòng)竊取到的各種非現(xiàn)金資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為便于隱藏與使用的現(xiàn)金資產(chǎn)，并進(jìn)一步將其轉(zhuǎn)化為舞弊者個(gè)人及其家庭的奢侈消費(fèi)與物質(zhì)享樂。這便是“舞弊要素三角”。見圖2。

任何一項(xiàng)舞弊活動(dòng)都離不開“偷”“藏”“轉(zhuǎn)換”這三個(gè)要素。該三要素是描述舞弊行為不同階段的關(guān)鍵詞，通常被用來說明個(gè)人或組織從事舞弊活動(dòng)的過程。

（一） 關(guān)于“偷（Steal）”

偷（或偷竊、盜竊、偷盜），是基于自己或第三人的無正當(dāng)權(quán)利占有（包括管領(lǐng)、支配、處分等），而擅自取走他人財(cái)產(chǎn)的行為。小額的“偷”屬于違反社會(huì)道德規(guī)范的行為。偷竊的數(shù)額達(dá)到一定限額或是多次偷竊就會(huì)構(gòu)成《中華人民共和國刑法》規(guī)定的“盜竊罪”。盜竊罪的構(gòu)成要件如下：

盜竊罪的客體是公私財(cái)產(chǎn)所有權(quán)，犯罪對(duì)象一般為動(dòng)產(chǎn)，但不動(dòng)產(chǎn)的可動(dòng)部分如房屋的門窗、土地上生長(zhǎng)的樹木也可以成為盜竊罪的對(duì)象。盜竊罪的對(duì)象一般是有形的物品，但某些無形的、缺少有體性而有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的東西，如電力、燃?xì)?、重要技術(shù)成果也可以成為盜竊罪的對(duì)象。

盜竊罪的客體方面一般表現(xiàn)為以秘密竊取的方法，將公私財(cái)物轉(zhuǎn)移到自己的控制之下，并非法占有。秘密竊取是指行為人采用自認(rèn)為不使他人發(fā)覺的方法占有他人財(cái)物。只要行為人主觀上是意圖秘密竊取，即使客觀上已被他人發(fā)覺或者注意，也不影響盜竊性質(zhì)的認(rèn)定。秘密竊取，可以是被害人不在場(chǎng)時(shí)實(shí)施，也可以是物主在場(chǎng)時(shí)趁其不備實(shí)施。

盜竊罪的主體只能是自然人。盜竊罪的主觀方面是直接故意，即明知是他人或者單位所有或持有的財(cái)物，卻以非法占有為目的，實(shí)施竊取財(cái)物的行為。誤認(rèn)他人的財(cái)物為自己的財(cái)物而取走，因不具有非法占有他人財(cái)物的目的，不構(gòu)成盜竊罪。

（二）關(guān)于“藏（Conceal）”

“藏”或是“隱藏、隱匿”，即隱藏起來不讓別人發(fā)現(xiàn)，指采用各種手段隱藏舞弊獲取的贓款與贓物，隱匿舞弊活動(dòng)留下的各種痕跡與證據(jù)。

對(duì)舞弊者而言，如何將“偷”到的貨幣資金以及各類有形資產(chǎn)“藏”得嚴(yán)實(shí)而不被發(fā)現(xiàn)是他們處心積慮思考的難題之一。如果將“偷”得的貨幣資金存進(jìn)銀行賬戶會(huì)在銀行系統(tǒng)中留下痕跡，而且銀行賬戶很容易被司法機(jī)關(guān)查封。如果將“偷”得的大量現(xiàn)金藏在家里，則很容易被司法機(jī)關(guān)查扣。而且大量現(xiàn)金藏在家里容易招賊，若被賊偷了去，舞弊者會(huì)因?yàn)橘Y金來路不正而不敢報(bào)警，只能吃啞巴虧。若舞弊者“偷”得的是實(shí)物資產(chǎn)，則更難以隱藏。如果舞弊者想將實(shí)物資產(chǎn)變現(xiàn)，在變現(xiàn)的過程中會(huì)加大被舞弊調(diào)查者發(fā)現(xiàn)的可能性。將“偷”到的貨幣資金以及各類有形資產(chǎn)“藏”得嚴(yán)實(shí)而不被發(fā)現(xiàn)，對(duì)舞弊者而言是困擾的難題，對(duì)舞弊調(diào)查者而言是發(fā)現(xiàn)舞弊的絕好機(jī)會(huì)。

“藏”的第二層含義是隱匿舞弊活動(dòng)留下的各種痕跡與證據(jù)。這個(gè)過程一般涉及篡改或偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證和會(huì)計(jì)賬簿記錄、故意錯(cuò)誤計(jì)算現(xiàn)金及存貨庫存數(shù)量與金額、銷毀證據(jù)等。從理論上講，只要有人篡改會(huì)計(jì)記錄，就一定會(huì)或多或少在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中留下痕跡，同樣可以為舞弊調(diào)查人員發(fā)現(xiàn)舞弊提供機(jī)會(huì)。

（三）關(guān)于“轉(zhuǎn)換（Convert）”

“轉(zhuǎn)換”有兩個(gè)環(huán)節(jié)，一是指將“偷”得的實(shí)物資產(chǎn)變現(xiàn)轉(zhuǎn)換為貨幣資金-現(xiàn)金、銀行存款、保單或各種有價(jià)證據(jù)；二是指通過類似于洗錢的活動(dòng)將竊取的貨幣資金轉(zhuǎn)換為貌似合法合規(guī)個(gè)人的奢侈消費(fèi)與享受，揮霍掉這些現(xiàn)金。前一個(gè)環(huán)節(jié)一般或多或少會(huì)在銀行、保險(xiǎn)、債券、投資和證券系統(tǒng)中留下痕跡，后一個(gè)環(huán)節(jié)會(huì)改變當(dāng)事人的消費(fèi)水平，使得其實(shí)際的消費(fèi)水平超出其合法收入所能支持的水平。當(dāng)舞弊者將所獲取的不義之財(cái)轉(zhuǎn)換為自己奢侈的生活方式時(shí)，他的舞弊行為也就暴露出來了。

舞弊要素三角為發(fā)現(xiàn)和調(diào)查舞弊提供了方向。舞弊可以通過上述三個(gè)要素中的任何一個(gè)環(huán)節(jié)來發(fā)現(xiàn)。舞弊者的“偷”可能被知情者舉報(bào)；貪官藏匿在家中的大量現(xiàn)金可能因?yàn)楸桓`賊偷竊而曝光；存貨的侵吞可能會(huì)因?yàn)橛腥舜鄹臅?huì)計(jì)記錄而被發(fā)現(xiàn)；工薪收入并不高的出納員會(huì)因?yàn)楹廊A奢侈度假或?qū)⑵渥{更新為高級(jí)車而將其舞弊行為暴露出來。

三、從“舞弊動(dòng)機(jī)三角理論”看舞弊的預(yù)防

預(yù)防舞弊的發(fā)生是最具成本效益的反舞弊措施。運(yùn)用舞弊動(dòng)機(jī)三角理論可以為舞弊的預(yù)防提供很好的思路。順著“緩解與釋放壓力”“強(qiáng)化內(nèi)部控制措施減少舞弊發(fā)生的機(jī)會(huì)”“強(qiáng)化對(duì)員工的背景調(diào)查與反舞弊教育，提高‘合理化’的閾值”的思路可以有效地預(yù)防舞弊的發(fā)生，大大減少舞弊帶來的損失。

（一）緩解與釋放壓力是預(yù)防舞弊的重要途徑

舞弊的一大誘因是“壓力”。職場(chǎng)中的人們不可避免地要承受來自各方面的壓力，其中最為主要的壓力是財(cái)務(wù)壓力。舞弊帶給舞弊者利益或好處可以緩解或消除舞弊者所承受的壓力。反之，通過采取一系列的措施與制度安排緩解與釋放公司雇員所承受的壓力，就可以堵住雇員通過舞弊緩解壓力的通道，從而達(dá)到預(yù)防舞弊的目的。

幫助公司雇員紓解個(gè)人壓力的最常見方法是實(shí)施雇員援助計(jì)劃（Employee Assistance Program，EAP）。雇員援助計(jì)劃是雇主與雇員簽署的一項(xiàng)協(xié)議，旨在改善雇主與雇員之間的關(guān)系，改善雇員的經(jīng)濟(jì)安全性與社會(huì)安全性，以增強(qiáng)企業(yè)綜合競(jìng)爭(zhēng)力。該計(jì)劃在致力于利用組織資源來改善企業(yè)和雇員之間關(guān)系的同時(shí)，通過對(duì)遇到暫時(shí)財(cái)務(wù)困難的雇員提供援助的形式緩解雇員所面臨的財(cái)務(wù)壓力，間接達(dá)到預(yù)防舞弊的目的。

（二）強(qiáng)化內(nèi)部控制措施，減少舞弊的機(jī)會(huì)

建立有效的內(nèi)部控制制度，形成對(duì)舞弊“零容忍”高壓態(tài)勢(shì)，不給舞弊提供形成與發(fā)展的機(jī)會(huì)，從而達(dá)到預(yù)防舞弊的目的。任何一個(gè)組織的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)應(yīng)該包括五個(gè)方面，即有效的控制環(huán)境、良好的會(huì)計(jì)制度、嚴(yán)格的控制程序、通暢的溝通機(jī)制和嚴(yán)厲的處罰預(yù)期。

有效的控制環(huán)境應(yīng)該是存在于組織中的一種氛圍，這種氛圍能使雇員感知到一種負(fù)責(zé)任的控制與警惕。控制環(huán)境的關(guān)鍵要素包括誠信文化、倫理價(jià)值、人的能力、管理哲學(xué)與經(jīng)營風(fēng)格、管理者權(quán)利分派的方式與責(zé)任、董事會(huì)關(guān)注的重點(diǎn)領(lǐng)域?？刂骗h(huán)境包括嚴(yán)格的員工聘用標(biāo)準(zhǔn)、清晰的組織結(jié)構(gòu)和能夠獨(dú)立行使監(jiān)督權(quán)與調(diào)查權(quán)的內(nèi)控合規(guī)部門。

良好的會(huì)計(jì)制度是非常重要的，因?yàn)槲璞谆顒?dòng)的發(fā)生都或多或少要在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中留下痕跡。會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供的信息必須是客觀的、全面的、及時(shí)的、有價(jià)值的、分類的、匯總的和經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)的，這樣便于在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中追蹤舞弊活動(dòng)留下的線索與證據(jù)。

控制程序（活動(dòng)）是指對(duì)資產(chǎn)實(shí)施物理控制、適當(dāng)?shù)氖跈?quán)、崗位分離、獨(dú)立檢查和文件記錄的一系列制度安排與實(shí)務(wù)。好的控制系統(tǒng)應(yīng)該能夠滿足不給舞弊活動(dòng)留下機(jī)會(huì)的要求，為實(shí)現(xiàn)組織的目標(biāo)，減少、預(yù)防與發(fā)現(xiàn)舞弊提供良好的保證。

通暢的溝通機(jī)制對(duì)于有效管控舞弊風(fēng)險(xiǎn)至關(guān)重要。任何組織都應(yīng)建立起一個(gè)完善的信息溝通機(jī)制，保持內(nèi)部信息溝通的通暢，以及時(shí)獲取有關(guān)潛在舞弊的信息，并采取協(xié)調(diào)的方法進(jìn)行調(diào)查和糾正，以適當(dāng)和及時(shí)地處理舞弊行為。

對(duì)已經(jīng)查明的舞弊事件及當(dāng)事人一定要給予嚴(yán)厲的處罰，不能有任何姑息。如若當(dāng)事人觸犯刑法，就一定報(bào)警移送司法機(jī)關(guān)處理；如果當(dāng)事人的舞弊行為未達(dá)到觸犯刑律的程度，也要給予其嚴(yán)厲的內(nèi)部行政處罰。這樣就會(huì)在組織內(nèi)部對(duì)舞弊形成“零容忍”的高壓態(tài)勢(shì)和嚴(yán)厲的處罰預(yù)期，使得那些心存僥幸的舞弊者不敢涉足舞弊。

（三）強(qiáng)化對(duì)員工的背景調(diào)查與反舞弊教育，提高“合理化”的閾值

“合理化”是人們?cè)趯?shí)施舞弊時(shí)找到說服自己的各種借口或理由，讓自己的舞弊行為成為自我想象中的可接受行為。合理化實(shí)質(zhì)上是一種忠誠度的缺乏，忠誠度是按照最高的道德價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)來約束自我行為的一種能力。對(duì)于忠誠度缺乏的員工，在適當(dāng)?shù)膭?dòng)機(jī)和壓力下就可能導(dǎo)致舞弊行為的發(fā)生。幾乎所有的舞弊都會(huì)涉及合理化的問題。大部分的潛在舞弊者實(shí)施舞弊活動(dòng)之前都會(huì)在內(nèi)心經(jīng)過一連串的掙扎或思想斗爭(zhēng)。如果他們能夠找到一些說服自己實(shí)施舞弊活動(dòng)的借口或理由而不受內(nèi)心的自責(zé)，使得自己的舞弊行為成為內(nèi)心能夠接受的行為，潛在的舞弊者就會(huì)成為現(xiàn)實(shí)的舞弊者。這里似乎在每一個(gè)舞弊者的內(nèi)心存在一個(gè)門檻值或閾值，當(dāng)舞弊給潛在的舞弊者帶來的利益誘惑力超過這個(gè)門檻值或閾值時(shí)，潛在的舞弊者就會(huì)說服自己實(shí)施舞弊行為；當(dāng)舞弊的誘惑力沒有達(dá)到這個(gè)門檻值或閾值時(shí)，潛在的舞弊者就不會(huì)實(shí)施舞弊行為。這個(gè)存在于人們內(nèi)心的舞弊門檻值或閾值的高與低因人而異，與人的道德素質(zhì)、受教育的程度有關(guān)。

從“合理化”這一要素考慮舞弊的預(yù)防時(shí)，可以從以下三個(gè)方面著手：

第一，做好新員工的背景調(diào)查。做好擬招錄新員工的背景調(diào)查，特別是做好關(guān)鍵崗位員工的背調(diào)對(duì)于防止招錄低“合理化”的閾值員工入職，規(guī)避用人不當(dāng)帶來的舞弊風(fēng)險(xiǎn)極為重要。美國一些大公司在招錄新雇員時(shí)不惜斥資雇傭美國聯(lián)邦調(diào)查局（FBI）的調(diào)查人員進(jìn)行背調(diào)，足以說明對(duì)新員工的背景調(diào)查除了求職者的身份信息、教育背景、工作經(jīng)歷、離職原因、刑事犯罪記錄等“基本信息”之外，針對(duì)一些專業(yè)崗位，像財(cái)會(huì)類或其他技術(shù)類崗位，可能還會(huì)要求求職者提供專業(yè)資格證書的驗(yàn)證，提供上一任單位解除勞動(dòng)關(guān)系的原因，提供求職者曾經(jīng)工作的職責(zé)范圍、工作績(jī)效表現(xiàn)、團(tuán)隊(duì)合作能力以及抗壓能力等方面的資料。此外，背調(diào)者還應(yīng)就以下關(guān)鍵人展開有針對(duì)性的征詢?cè)L談。

一是前老板。一般是求職者的前直接老板，對(duì)候選人前一階段任職的工作能力、專業(yè)水平以及品行與誠信的狀況給出評(píng)價(jià)。前老板并不限于剛離職的前一家公司，之前兩三家公司的直接老板都應(yīng)包括在征詢范圍內(nèi)。

二是前公司HR。對(duì)求職候選人之前的績(jī)效表現(xiàn)、工作考核評(píng)定給出評(píng)價(jià)意見。同上，面向HR的征詢也不僅限于前一家公司。

三是前同事。前同事是最能了解求職候選人品行、誠信狀況和日常消費(fèi)水平的人。問題是如何獲取前同事對(duì)求職候選人客觀公正的評(píng)價(jià)是需要斟酌的，如果恰好遇到與候選人有過節(jié)的前同事，其征詢的結(jié)果就有可能不客觀，這種情況可以用加大對(duì)前同事征詢?cè)L談的數(shù)量加以克服。舞弊與舞弊者的日常生活消費(fèi)水平密切相關(guān)，如果某人的消費(fèi)水平在短期內(nèi)有明顯提高，與之密切接觸的同事往往會(huì)最早有所感知。

做好新員工的背景調(diào)查是確保組織雇傭合適和可信賴員工的重要步驟。以下是一些關(guān)鍵步驟和注意事項(xiàng)，以確保有效的背景調(diào)查：

1.獲取申請(qǐng)人的授權(quán)：在進(jìn)行任何背景調(diào)查之前，確保已獲得申請(qǐng)人的明確授權(quán)，以便進(jìn)行相關(guān)的背景調(diào)查和核實(shí)。

2.核實(shí)個(gè)人信息：核實(shí)申請(qǐng)人提供的個(gè)人信息，如姓名、地址、聯(lián)系方式等，以確保其準(zhǔn)確性和一致性。

3.學(xué)歷和資格驗(yàn)證：核實(shí)申請(qǐng)人所聲稱的學(xué)歷和專業(yè)資格。聯(lián)系相關(guān)學(xué)校、學(xué)院或認(rèn)證機(jī)構(gòu)，核實(shí)學(xué)歷證書的真實(shí)性和有效性。

4.工作經(jīng)歷驗(yàn)證：聯(lián)系申請(qǐng)人所列出的前雇主，核實(shí)其工作經(jīng)歷、職位和工作表現(xiàn)。詢問離職原因、工資水平等相關(guān)信息。

5.引薦人核實(shí)：聯(lián)系申請(qǐng)人提供的引薦人，核實(shí)其對(duì)申請(qǐng)人的了解和推薦。

6.犯罪記錄檢查：進(jìn)行必要的犯罪記錄檢查，以確保申請(qǐng)人沒有涉及重大犯罪活動(dòng)或不良記錄。

7.信用記錄檢查（若適用）：對(duì)于需要財(cái)務(wù)責(zé)任或信用可靠性的職位，可以進(jìn)行信用記錄檢查，以評(píng)估申請(qǐng)人的財(cái)務(wù)狀況和信用歷史。

8.社交媒體調(diào)查（適度使用）：在合法和道德的范圍內(nèi)，對(duì)申請(qǐng)人的社交媒體活動(dòng)進(jìn)行調(diào)查，以獲取關(guān)于其行為、價(jià)值觀和背景的信息。

9.合規(guī)和法律要求：確保背景調(diào)查過程符合當(dāng)?shù)胤煞ㄒ?guī)和隱私保護(hù)規(guī)定。遵守適用的勞動(dòng)法和雇傭規(guī)定。

10.保密和保護(hù)個(gè)人信息：在進(jìn)行背景調(diào)查時(shí)，嚴(yán)格遵守保密原則，確保申請(qǐng)人的個(gè)人信息和調(diào)查結(jié)果的保密性。

最后需要提醒背調(diào)者注意的是，背景調(diào)查只是為了獲取申請(qǐng)人的相關(guān)信息和背景，而不應(yīng)基于歧視或偏見。確保背景調(diào)查的程序公正、透明，并將其作為雇傭決策的一個(gè)參考因素，而不是唯一決定因素。

第二，有意識(shí)招聘具有良好道德水準(zhǔn)和廉潔行為的雇員。招聘具有良好道德水準(zhǔn)和廉潔行為的雇員是建立誠信和廉潔組織文化的重要一步。以下是幫助公司招聘到具有良好道德和廉潔行為的雇員的一些建議：

1.制定明確的招聘標(biāo)準(zhǔn)：在招聘過程中，明確定義所需職位的技能、經(jīng)驗(yàn)和素質(zhì)，并將誠信、道德和廉潔作為首要的招聘標(biāo)準(zhǔn)。

2.深入面試和背景調(diào)查：在面試過程中，針對(duì)道德和廉潔行為進(jìn)行有針對(duì)性的提問，以了解申請(qǐng)人的價(jià)值觀和行為準(zhǔn)則。進(jìn)行徹底的背景調(diào)查，核實(shí)申請(qǐng)人的過往工作記錄和職業(yè)行為。

3.引薦人推薦：重視可靠引薦人的推薦，并對(duì)引薦人提供的信息進(jìn)行核實(shí)?？煽康囊]人可以提供關(guān)于申請(qǐng)人的背景和道德品質(zhì)的重要線索。

4.角色扮演和案例分析：在面試過程中，進(jìn)行角色扮演或案例分析，以測(cè)試申請(qǐng)人在道德和廉潔決策方面的反應(yīng)和處理能力。

5.誠信問卷和測(cè)試：使用誠信問卷和測(cè)試來評(píng)估申請(qǐng)人的道德觀念、廉潔意識(shí)和行為傾向。這些工具可以提供有關(guān)申請(qǐng)人道德價(jià)值觀和決策風(fēng)格的額外信息。

6.專業(yè)背景調(diào)查機(jī)構(gòu)：借助專業(yè)的背景調(diào)查機(jī)構(gòu)來進(jìn)行更全面和深入的背景調(diào)查，以確保申請(qǐng)人的誠信和廉潔。

7.面試團(tuán)隊(duì)的多樣性：確保招聘面試團(tuán)隊(duì)的多樣性，以獲得不同觀點(diǎn)和評(píng)估申請(qǐng)人的不同維度。

8.強(qiáng)調(diào)組織價(jià)值觀和道德準(zhǔn)則：在招聘過程中，明確傳達(dá)組織的價(jià)值觀、道德準(zhǔn)則和反腐敗政策，以吸引那些與組織價(jià)值觀相符的候選人。

第三，要做好對(duì)員工的反舞弊教育。新員工入職培訓(xùn)教育中的反舞弊教育尤為重要。要培訓(xùn)新入職的員工全面了解公司的各項(xiàng)反舞弊政策與制度，要讓新老員工知曉公司設(shè)置的“紅線”，清楚地知道哪些行為是公司不允許，哪些行為是不可為的。公司要制定對(duì)一切腐敗與舞弊行為的“零容忍”制度，凡是發(fā)現(xiàn)任何腐敗及舞弊行為，如果當(dāng)事人觸犯刑律，決不能因?yàn)轭櫦肮镜男蜗笈c顏面而選擇“姑息”；如果當(dāng)事人沒有觸及刑律，公司也需依規(guī)對(duì)當(dāng)事人進(jìn)行嚴(yán)厲的內(nèi)部行政處罰。以此在全公司形成對(duì)腐敗及舞弊行為“零容忍”的氛圍。如果實(shí)施對(duì)舞弊“零容忍”的反舞弊政策，以下是一些建議的實(shí)施步驟：

1.制定明確的反舞弊政策：確保反舞弊政策明確、詳盡，并與組織的核心價(jià)值觀和道德準(zhǔn)則相一致。政策應(yīng)包括對(duì)各種舞弊行為的定義、禁止規(guī)定、報(bào)告機(jī)制、調(diào)查程序和嚴(yán)厲的處罰措施等。

2.溝通和傳達(dá)政策：將反舞弊政策傳達(dá)給全體員工，并確保他們充分理解政策的內(nèi)容和重要性。采用多種溝通方式，如員工會(huì)議、培訓(xùn)課程、內(nèi)部通知等，以確保政策的有效傳達(dá)。

3.培訓(xùn)和教育：提供針對(duì)反舞弊政策的培訓(xùn)和教育，包括識(shí)別舞弊行為的跡象、報(bào)告機(jī)制、保護(hù)措施和員工責(zé)任等方面。培訓(xùn)應(yīng)定期進(jìn)行，以確保員工對(duì)政策的了解和遵守。

4.強(qiáng)化內(nèi)部控制：加強(qiáng)內(nèi)部控制措施，包括審計(jì)、核查和監(jiān)測(cè)機(jī)制，以便及時(shí)發(fā)現(xiàn)和預(yù)防舞弊行為。確保審批流程、財(cái)務(wù)管理和資源分配等方面的透明度和可追溯性。

5.提供報(bào)告渠道：建立多樣化和安全的報(bào)告渠道，鼓勵(lì)員工匿名舉報(bào)舞弊行為，并保護(hù)舉報(bào)者的合法權(quán)益。

6.調(diào)查和處理機(jī)制：建立有效的調(diào)查和處理機(jī)制，以應(yīng)對(duì)舞弊行為的報(bào)告。確保及時(shí)、客觀和透明地調(diào)查，并根據(jù)調(diào)查結(jié)果采取適當(dāng)?shù)募o(jì)律處分和法律行動(dòng)。

7.管理層示范和領(lǐng)導(dǎo)力：組織高級(jí)管理層應(yīng)展示對(duì)反舞弊政策的堅(jiān)定支持，并通過自身行為樹立榜樣，體現(xiàn)對(duì)舞弊行為的“零容忍”堅(jiān)決態(tài)度。

8.獎(jiǎng)懲機(jī)制：建立獎(jiǎng)勵(lì)機(jī)制，鼓勵(lì)員工誠實(shí)守法，同時(shí)確保對(duì)違反反舞弊政策的員工采取嚴(yán)厲的紀(jì)律處分和懲罰措施。

9.審查和持續(xù)改進(jìn)：定期審查反舞弊政策的實(shí)施效果，并根據(jù)反饋和評(píng)估結(jié)果進(jìn)行持續(xù)改進(jìn)和調(diào)整。

四、以“舞弊要素三角理論”為指引執(zhí)行對(duì)舞弊的發(fā)現(xiàn)與調(diào)查

從“舞弊要素三角理論”可知，任何一項(xiàng)舞弊活動(dòng)都離不開“偷”“藏”“轉(zhuǎn)換”這三個(gè)要素。這三個(gè)要素也恰恰能夠告訴人們發(fā)現(xiàn)和調(diào)查舞弊的途徑與方法。

（一）從要素“偷”的視角看舞弊的發(fā)現(xiàn)途徑

舞弊者只要有“偷”的行為存在，就一定會(huì)留下痕跡，這些痕跡會(huì)為舞弊調(diào)查者提供發(fā)現(xiàn)舞弊的有效途徑。以舞弊者侵吞公司財(cái)產(chǎn)、挪用與貪污公司資金為例，考察涉嫌侵吞、挪用與貪污的舞弊者可能會(huì)留下些什么痕跡。

表1是與“偷”相關(guān)的“侵吞”“挪用”“貪污”三大犯罪行為留在會(huì)計(jì)資料中的常見痕跡，具體情況可能因犯罪行為的性質(zhì)、規(guī)模和實(shí)施方式而有所不同。

（二）從要素“藏”的視角看舞弊的發(fā)現(xiàn)與調(diào)查的途徑

對(duì)舞弊者而言，如何將“偷”到的貨幣資金以及各類財(cái)產(chǎn)物資“藏”得嚴(yán)實(shí)而不被發(fā)現(xiàn)是困擾他們的難題之一。即使再謹(jǐn)慎小心的舞弊者也很難將竊取的貨幣資金以及各類財(cái)產(chǎn)物資“藏”得天衣無縫，不露蛛絲馬跡。本文分別考察舞弊者對(duì)所竊取的現(xiàn)金及貨幣資金和實(shí)物財(cái)產(chǎn)隱藏的手段與方法，從中可以探尋發(fā)現(xiàn)與調(diào)查舞弊的途徑。

表2是舞弊者對(duì)“現(xiàn)金”“銀行存款”“實(shí)物資產(chǎn)”隱藏的手段與方法?？梢赃@些隱藏的手段與方法為線索，查找到舞弊者隱藏的資產(chǎn)，為查處舞弊和各類經(jīng)濟(jì)犯罪活動(dòng)找到有力的證據(jù)。

（三）從“轉(zhuǎn)換”的視角看舞弊的發(fā)現(xiàn)與調(diào)查的途徑

舞弊者通過實(shí)施舞弊活動(dòng)獲得不義之財(cái)之后，一般都會(huì)先將竊來的財(cái)產(chǎn)通過各種手段先隱藏一段時(shí)間，以免被人發(fā)現(xiàn)。在舞弊者認(rèn)為度過危險(xiǎn)期之后，會(huì)逐漸將自己隱藏的財(cái)富顯露出來，悄悄地轉(zhuǎn)換為自己奢侈的生活方式：奢侈的購物、奢華的度假、購買豪車豪宅、穿金戴銀展示昂貴的資產(chǎn)，頻繁出入高級(jí)娛樂場(chǎng)所，同時(shí)欺騙他人財(cái)富的真正來源。這些人具有一個(gè)共同的特征：“入不敷出”，即這些人的日常消費(fèi)水平與他們的合法收入水平不相稱，這里的“入”指“合法的收入”。

“由儉入奢易，由奢入儉難”。舞弊者為了維持高消費(fèi)的奢華生活，就必須不斷地通過實(shí)施舞弊行為來竊取財(cái)富以維持自己的生活方式與水平。

通過觀察舞弊者生活方式的“轉(zhuǎn)換”是發(fā)現(xiàn)和調(diào)查舞弊的極佳途徑。若某雇員的生活方式發(fā)生顯著轉(zhuǎn)變，可能說明以下問題：

第一，財(cái)務(wù)不端行為的暴露：如果公司雇員突然改變了他們的生活方式，例如消費(fèi)水平的顯著增加、奢侈品購買或高檔度假的頻繁出現(xiàn)，這可能引發(fā)對(duì)他們財(cái)務(wù)狀況的懷疑。雇主或相關(guān)機(jī)構(gòu)應(yīng)對(duì)其財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)控和調(diào)查，揭露其潛在的不端行為。

第二，非法獲取的資金轉(zhuǎn)移：如果雇員參與了舞弊、盜竊或其他不正當(dāng)活動(dòng)，可能會(huì)試圖通過生活方式的改變來掩蓋非法獲取的資金。這可能包括將錢款轉(zhuǎn)移到匿名賬戶、改變消費(fèi)習(xí)慣或隱藏資產(chǎn)，以防止被發(fā)現(xiàn)。

第三，避免引起懷疑：雇員意識(shí)到他們過去的財(cái)務(wù)行為可能引起懷疑，因此他們決定改變生活方式，以減少對(duì)自己行為的曝光。他們可能會(huì)降低消費(fèi)水平、改變社交圈子或?qū)で笃渌绞絹硌谏w他們的不端行為。

第四，逃避法律責(zé)任：通過改變生活方式，雇員可能試圖逃避法律的追究和處罰。他們可能希望在改變生活方式后消除或減輕他們不當(dāng)行為的后果。然而，這并不保證他們能夠完全逃避法律責(zé)任，因?yàn)樗麄兊牟欢诵袨榭赡軙?huì)被調(diào)查和追究。

雇員生活方式的轉(zhuǎn)換可能是舞弊潛在的“預(yù)警信號(hào)”，暗示著潛在的財(cái)務(wù)不端行為。雇主和相關(guān)機(jī)構(gòu)應(yīng)保持足夠的警惕，如果發(fā)現(xiàn)任何可疑跡象，應(yīng)及時(shí)采取適當(dāng)?shù)拇胧┻M(jìn)行調(diào)查和處理，以保護(hù)組織的利益和聲譽(yù)。

那么是誰處在發(fā)現(xiàn)這類“預(yù)警信號(hào)”的最佳位置呢？是審計(jì)師嗎？不是。審計(jì)師很少能在“偷”、“藏”和“轉(zhuǎn)換”的現(xiàn)場(chǎng)直接抓住舞弊者。他們一般只花一到兩周的時(shí)間在公司里查賬，這期間舞弊者早就停止了一切活動(dòng)。但是審計(jì)師會(huì)在發(fā)現(xiàn)隱藏的舞弊活動(dòng)方面發(fā)揮重要作用，如果審計(jì)的樣本里包括了被篡改的文件、錯(cuò)誤的計(jì)算以及其他隱藏的內(nèi)容，那么審計(jì)師就可以發(fā)現(xiàn)舞弊活動(dòng)。審計(jì)師一般不可能在轉(zhuǎn)換環(huán)節(jié)上發(fā)現(xiàn)舞弊行為，因?yàn)樗麄儾豢赡苤滥硞€(gè)雇員最近是否將原來的大眾桑塔納轎車換成了寶馬轎車。

事實(shí)上，公司的雇員、合作者以及管理人員是處在發(fā)現(xiàn)內(nèi)部舞弊的最佳位置，特別是在“轉(zhuǎn)換”這個(gè)環(huán)節(jié)上，因?yàn)樗麄兣c舞弊者朝夕相處，舞弊者生活方式的任何改變都可能會(huì)被他們留意和觀察到。許多舞弊活動(dòng)是由雇員、朋友、經(jīng)理、顧客以及其他沒有經(jīng)過訓(xùn)練的人提供的舉報(bào)或投訴發(fā)現(xiàn)的。有一家大型公司，在累計(jì)發(fā)現(xiàn)的1 500起個(gè)人舞弊案中，有43%的案件是由顧客投訴與雇員舉報(bào)發(fā)現(xiàn)的。通過觀察舞弊者生活方式的“轉(zhuǎn)換”是發(fā)現(xiàn)和調(diào)查舞弊的極佳途徑。

以舞弊的“偷”“藏”“轉(zhuǎn)換”為線索進(jìn)行調(diào)查是一種有針對(duì)性的方法，可以幫助揭示可能存在的欺詐舞弊活動(dòng)。

五、運(yùn)用“舞弊三角理論”進(jìn)行舞弊調(diào)查的十個(gè)步驟

（1）收集信息和證據(jù)：收集與被懷疑的欺詐行為相關(guān)的文件、賬目、交易記錄等信息。確保保留所有相關(guān)的電子和紙質(zhì)證據(jù)，以備審查。

（2）分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)：對(duì)賬目、交易記錄進(jìn)行詳細(xì)的財(cái)務(wù)分析，以確定是否存在異常模式、不尋常的交易或賬目不平衡。

（3）追蹤交易流程：從交易的發(fā)起點(diǎn)開始，追蹤交易的流程，查看交易是否遵循了組織的正常流程。查看是否有跳過關(guān)鍵審批步驟、越權(quán)操作等跡象。

（4）審查賬目記錄：仔細(xì)審查賬目記錄，尋找可能的篡改、偽造或虛報(bào)。檢查是否有未經(jīng)授權(quán)的修改賬目的痕跡。

（5）核實(shí)文件真實(shí)性：驗(yàn)證相關(guān)文件的真實(shí)性，確保沒有偽造的文件或合同。與涉及人員交談：與涉及相關(guān)交易或事務(wù)的員工、管理層等人員進(jìn)行面對(duì)面的訪談。了解他們對(duì)交易的了解，是否存在不尋常的行為或解釋。

（6）審查內(nèi)部控制：分析涉及交易的內(nèi)部控制措施，看是否存在不足或漏洞，可能為舞弊行為提供機(jī)會(huì)。

（7）調(diào)查溝通渠道：查看是否有不正當(dāng)?shù)臏贤ㄇ?，可能是舞弊者用來協(xié)調(diào)其行動(dòng)的方式。

（8）調(diào)查電子痕跡：對(duì)涉及人員的電子設(shè)備和通信進(jìn)行調(diào)查，查找與舞弊相關(guān)的電子痕跡。

（9）尋找外部線索：如果有涉及外部供應(yīng)商、合作伙伴等的交易，也要調(diào)查這些關(guān)系是否有異常。

（10）協(xié)助法律專業(yè)人士：如果調(diào)查發(fā)現(xiàn)證據(jù)足夠充分，可能需要協(xié)助律師或執(zhí)法機(jī)構(gòu)來采取法律行動(dòng)。在進(jìn)行調(diào)查時(shí)，務(wù)必遵循適用的法律和法規(guī)，確保調(diào)查過程合法且符合隱私保護(hù)要求。如果你沒有經(jīng)驗(yàn)或?qū)I(yè)背景來進(jìn)行舞弊調(diào)查，最好尋求專業(yè)調(diào)查人員或內(nèi)部審計(jì)師的幫助。

六、結(jié)論

在反舞弊領(lǐng)域有兩個(gè)重要的舞弊三角理論：“舞弊動(dòng)機(jī)三角理論”和“舞弊要素三角理論”?！拔璞讋?dòng)機(jī)三角理論”將影響舞弊形成的諸多動(dòng)機(jī)因素概括為三方面的基本要素：壓力（Pressure）；機(jī)會(huì)（Opportunity）和自我合理化（Rationalization）?！拔璞滓厝抢碚摗闭J(rèn)為任何一項(xiàng)舞弊行為都由三個(gè)基本要素組成：偷（Steal），即非法占有他人經(jīng)濟(jì)資源；藏（Conceal），即采用各種手段隱藏舞弊活動(dòng)獲取的贓物贓款以及掩蓋舞弊活動(dòng)留下的各種痕跡與證據(jù)；轉(zhuǎn)換（Convert），即舞弊活動(dòng)竊取到的各種非現(xiàn)金資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為便于隱藏與使用的現(xiàn)金資產(chǎn)，并進(jìn)一步將其轉(zhuǎn)化為舞弊者個(gè)人及其家庭的奢侈消費(fèi)與物質(zhì)享樂。

運(yùn)用舞弊動(dòng)機(jī)三角理論可以為舞弊的預(yù)防提供很好的思路。順著“緩解與釋放壓力”“強(qiáng)化內(nèi)部控制措施減少舞弊發(fā)生的機(jī)會(huì)”“強(qiáng)化對(duì)員工的背景調(diào)查與反舞弊教育，提高‘合理化’的閾值”的思路可以有效地預(yù)防舞弊的發(fā)生，大大減少舞弊帶來的損失。

從“舞弊要素三角理論”可知，任何一項(xiàng)舞弊活動(dòng)都離不開“偷”“藏”“轉(zhuǎn)換”這三個(gè)要素。舞弊者只要有“偷”的行為存在，就會(huì)留下痕跡，這些痕跡會(huì)為舞弊調(diào)查者提供發(fā)現(xiàn)舞弊的途徑；對(duì)舞弊者而言，如何將“偷”到的貨幣資金以及各類財(cái)產(chǎn)物資“藏”得嚴(yán)實(shí)而不被發(fā)現(xiàn)始終是困擾他們的難題之一。即使再謹(jǐn)慎小心的舞弊者也很難將竊取的貨幣資金以及各類財(cái)產(chǎn)物資“藏”得天衣無縫，不露蛛絲馬跡。這就為舞弊調(diào)查者發(fā)現(xiàn)和調(diào)查舞弊提供了有用的線索。雇員生活方式的轉(zhuǎn)換是舞弊存在的“預(yù)警信號(hào)”。公司的雇員、合作者以及公司管理人員是處在發(fā)現(xiàn)內(nèi)部舞弊的最佳位置，特別是在“轉(zhuǎn)換”這個(gè)環(huán)節(jié)上。

【參考文獻(xiàn)】

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