宏觀層面的環(huán)境成本核算對(duì)環(huán)境政策的制訂具有重要意義。工業(yè)作為主要的碳排放源，其碳排放占到全國(guó)碳排放總量的70%，對(duì)工業(yè)碳排放的環(huán)境成本進(jìn)行核算有助于我國(guó)碳減排目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。本文探究了區(qū)域環(huán)境成本核算工作。首先，對(duì)工業(yè)環(huán)境成本及碳足跡的概念進(jìn)行界定；然后，歸納工業(yè)環(huán)境成本的核算特征，總結(jié)了工業(yè)環(huán)境成本進(jìn)行核算的意義；最后，給出“雙碳”目標(biāo)下工業(yè)環(huán)境成本管理路徑。以期推動(dòng)各地施行工業(yè)環(huán)境成本核算，為各區(qū)域開(kāi)展碳排放成本管理提供借鑒參考，助力我國(guó)碳減排目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

工業(yè)作為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的支柱，對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)起著不可替代的作用。但是，工業(yè)發(fā)展在帶來(lái)經(jīng)濟(jì)繁榮的同時(shí)也給生態(tài)環(huán)境帶來(lái)了壓力。工業(yè)作為主要的碳排放源，其碳排放占到全國(guó)碳排放總量的70%。為實(shí)現(xiàn)我國(guó)的減排目標(biāo)，就要對(duì)工業(yè)帶來(lái)的碳排放與經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)之間的關(guān)系進(jìn)行重新的審視。工業(yè)造成的環(huán)境污染是否可以帶來(lái)相匹配的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，引起大家的廣泛關(guān)注。經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)可以進(jìn)行貨幣化的表示，而環(huán)境污染如何核算？計(jì)量與報(bào)告對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)的研究至關(guān)重要。

全球氣候變暖，溫室氣體排放給人類生產(chǎn)生活帶來(lái)很大的危機(jī)。當(dāng)前，碳的環(huán)境成本研究已經(jīng)成為學(xué)術(shù)熱點(diǎn)。為確定協(xié)調(diào)減排的有效途徑，對(duì)碳排放的成本進(jìn)行核算至關(guān)重要。如何減少碳排放，降低碳的環(huán)境成本，這是開(kāi)展環(huán)境成本核算的主要目的。

一、相關(guān)概念界定及理論分析

（一）工業(yè)環(huán)境成本的相關(guān)理論

成本是會(huì)計(jì)學(xué)中的一個(gè)基本概念。人們進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)就會(huì)耗費(fèi)掉一部分資源，工業(yè)環(huán)境成本就是對(duì)消耗資源的實(shí)物量與貨幣化的表現(xiàn)。環(huán)境成本是集合會(huì)計(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)與生態(tài)學(xué)的一個(gè)基本概念，是指由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)帶來(lái)的環(huán)境污染對(duì)環(huán)境服務(wù)功能質(zhì)量下降的影響。

環(huán)境會(huì)計(jì)包含環(huán)境成本的確認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告，是一門(mén)包含了會(huì)計(jì)學(xué)、管理學(xué)、環(huán)境科學(xué)與經(jīng)濟(jì)學(xué)的綜合學(xué)科。我國(guó)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究起步于20世紀(jì)90年代，以葛家澍與李若山合作完成的文章《九十年代西方會(huì)計(jì)理論的一個(gè)新思潮——綠色會(huì)計(jì)理論》為起點(diǎn)。從那時(shí)起，越來(lái)越多的學(xué)者開(kāi)始關(guān)注環(huán)境會(huì)計(jì)的研究問(wèn)題。

在對(duì)環(huán)境成本的定義上，基本分為微觀環(huán)境會(huì)計(jì)定義與宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)定義。微觀環(huán)境會(huì)計(jì)的核算主體是企業(yè)，核算對(duì)象是在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中產(chǎn)生的、企業(yè)為承擔(dān)社會(huì)責(zé)任所支付的與環(huán)境治理相關(guān)的成本及費(fèi)用；宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)的核算主體是國(guó)家或區(qū)域，核算對(duì)象是在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中造成的資源的經(jīng)濟(jì)損失。

（二）碳足跡的相關(guān)概念

碳的環(huán)境成本核算基礎(chǔ)是準(zhǔn)確核算CO2的排放量，碳足跡模型為大氣污染的環(huán)境成本核算提供了很好的理論依據(jù)及核算基礎(chǔ)。碳足跡作為一種對(duì)CO2的排放量的核算方法是根植于生態(tài)足跡概念發(fā)展而來(lái)的，是核算能源消耗、產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中溫室氣體排放量的計(jì)量方法，可以直接或間接以CO2排放量或排放當(dāng)量為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，衡量人類活動(dòng)對(duì)氣候變化的影響程度。

碳足跡重點(diǎn)關(guān)注的某項(xiàng)活動(dòng)或某一區(qū)域，組織排放的溫室氣體量的多少，計(jì)量單位是噸。通過(guò)碳足跡模型可將生產(chǎn)活動(dòng)對(duì)自然資源的消耗產(chǎn)生的溫室氣體統(tǒng)一核算為CO2的排放量，實(shí)現(xiàn)了大氣環(huán)境污染的量化。因此，碳足跡模型可以從環(huán)境與經(jīng)濟(jì)兩個(gè)方面對(duì)溫室氣體排放進(jìn)行計(jì)量，滿足環(huán)境成本核算的要求。這就可以依據(jù)資源消耗產(chǎn)生的污染量與環(huán)境治理的成本，實(shí)現(xiàn)環(huán)境成本的實(shí)物量與價(jià)值量的核算。從這個(gè)角度出發(fā)，碳足跡模型為區(qū)域環(huán)境成本的核算提供合理可行的基本方法。

（三）碳足跡的核算方法

碳足跡作為核算碳排放環(huán)境成本實(shí)物量的基礎(chǔ)，計(jì)算的準(zhǔn)確性將決定碳排放環(huán)境成本的科學(xué)合理性。碳足跡的核算可以包括個(gè)人、企業(yè)、區(qū)域、國(guó)家等不同層級(jí)的溫室氣體排放情況。碳足跡的核算方式有三種：投入產(chǎn)出法、生命周期法和IPCC法。

投入產(chǎn)出法通過(guò)總投入與總產(chǎn)出的平衡關(guān)系，借助各省或國(guó)家編制的投入產(chǎn)出表對(duì)區(qū)域溫室氣體排放進(jìn)行核算；生命周期法以分析產(chǎn)品過(guò)程為基礎(chǔ)，通過(guò)匯總核算產(chǎn)品從原材料開(kāi)始到中間產(chǎn)品，最終產(chǎn)品及開(kāi)始使用、使用過(guò)程中直至最后產(chǎn)品被廢棄這一產(chǎn)品“全生命”過(guò)程中產(chǎn)生的溫室氣體；以IPCC（Intergovernmental Panel on Climate Change，聯(lián)合國(guó)政府間氣候變化專門(mén)委員會(huì)）等為主的國(guó)際機(jī)構(gòu)制定的，通過(guò)含碳的化石能源消費(fèi)量估算國(guó)家CO2排放量的方法被全世界廣泛使用。相較于生命周期法和投入產(chǎn)出法，IPCC法更適用于核算國(guó)家或地區(qū)的碳足跡。

二、工業(yè)環(huán)境成本核算的特征

（一）計(jì)量屬性多元化

工業(yè)環(huán)境成本計(jì)量屬性主要包括實(shí)物量與價(jià)值量?jī)煞N核算方式。環(huán)境成本實(shí)物量的核算是價(jià)值量核算的基礎(chǔ)。通過(guò)對(duì)污染排放的噸位進(jìn)行核算，計(jì)量單位采用非貨幣化的形式核算。

環(huán)境成本價(jià)值量的核算是在實(shí)物量的基礎(chǔ)上進(jìn)行核算，分為虛擬環(huán)境治理成本、環(huán)境重置法、環(huán)境退化等環(huán)境價(jià)值量核算方法。虛擬環(huán)境治理成本是指利用現(xiàn)有環(huán)境污染處理技術(shù)，治理每年產(chǎn)生的污染所需的成本。環(huán)境重置法是指將受到污染的環(huán)境恢復(fù)到未受污染前的狀態(tài)所需的成本。環(huán)境退化成本法，是指由于現(xiàn)存的生產(chǎn)、生活產(chǎn)生的污染對(duì)環(huán)境功能造成的實(shí)際損害及環(huán)境污染對(duì)生態(tài)供給調(diào)節(jié)功能、糧食產(chǎn)量及人體生活健康產(chǎn)生危害的程度。

（二）不同會(huì)計(jì)主體核算內(nèi)容不同

工業(yè)環(huán)境成本的核算主體可以分為宏觀和微觀核算。微觀環(huán)境會(huì)計(jì)的核算主體是企業(yè)，是指企業(yè)為內(nèi)部管理者或外部利益相關(guān)者提供環(huán)境決策所需要的成本信息進(jìn)行的核算。核算對(duì)象是在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中產(chǎn)生的，為承擔(dān)社會(huì)責(zé)任所支付的與環(huán)境治理相關(guān)的成本及費(fèi)用；宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)的核算主體是國(guó)家或區(qū)域，主要是指國(guó)家或政府部門(mén)針對(duì)工業(yè)對(duì)環(huán)境造成的影響進(jìn)行的核算，核算對(duì)象是在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中造成的資源的經(jīng)濟(jì)損失。相較于微觀環(huán)境成本的核算，宏觀環(huán)境會(huì)計(jì)核算的方法更加統(tǒng)一。由于目前政府仍是環(huán)境治理的主導(dǎo)力量，對(duì)宏觀環(huán)境成本進(jìn)行核算并制定環(huán)境治理方案更具有可行性。

（三）符合會(huì)計(jì)四大假設(shè)

在對(duì)工業(yè)環(huán)境成本進(jìn)行核算之前需要遵從幾條基本假設(shè)，這些假設(shè)以傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算的四個(gè)假設(shè)條件為基礎(chǔ)。結(jié)合工業(yè)環(huán)境成本核算特征，符合會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)分期、實(shí)物量與貨幣計(jì)量和可持續(xù)發(fā)展四個(gè)基本假設(shè)。

1.會(huì)計(jì)主體

不同于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)主體是企業(yè)。站在中觀角度，工業(yè)環(huán)境成本的核算主體是工業(yè)和省信息化廳。各省份的工業(yè)和信息化廳的一項(xiàng)重要職責(zé)就是監(jiān)控省內(nèi)工業(yè)的污染排放，對(duì)全省工業(yè)資源的綜合利用情況進(jìn)行核算管理。

2.會(huì)計(jì)分期

工業(yè)環(huán)境成本核算的會(huì)計(jì)分期類同于企業(yè)常規(guī)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分期，可以以一個(gè)月、一個(gè)季度、半年或一年為一個(gè)會(huì)計(jì)核算期間。通常以一年（1月1日至12月31日）為環(huán)境成本的核算期間。

3.實(shí)物量與貨幣計(jì)量

工業(yè)環(huán)境成本核算的計(jì)量口徑，堅(jiān)持以價(jià)值量計(jì)量為主，實(shí)物量計(jì)量為輔的原則。價(jià)值量計(jì)量為主的原則可以將工業(yè)環(huán)境成本通過(guò)貨幣進(jìn)行反映，便于比較與匯總；實(shí)物量為輔的原則為價(jià)值量的核算提供了基礎(chǔ)。其中，實(shí)物量是以碳足跡為核算方法核算出碳排量，以“噸”為計(jì)量單位。

4.可持續(xù)發(fā)展

與企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)假設(shè)相似，工業(yè)環(huán)境成本的核算要以生態(tài)可以持續(xù)發(fā)展為前提?？沙掷m(xù)發(fā)展也是進(jìn)行工業(yè)環(huán)境成本核算的一個(gè)重要目的。只有人類社會(huì)可以持續(xù)發(fā)展下去，才有可能進(jìn)行工業(yè)環(huán)境成本的核算。

與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相同，工業(yè)環(huán)境成本計(jì)量也需要滿足基本的會(huì)計(jì)假設(shè)。這是進(jìn)行工業(yè)環(huán)境成本核算的前提條件。工業(yè)環(huán)境成本核算同樣擁有四大基本假設(shè)，分別為會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)分期、可持續(xù)發(fā)展以及多種計(jì)量假設(shè)。

三、工業(yè)碳排放成本核算的意義

（一）有利于了解地區(qū)生態(tài)差異

有效引導(dǎo)城市低碳發(fā)展是我國(guó)降低碳排放的重要途徑。工業(yè)行業(yè)是CO2的主要排放源，基于碳排放情況對(duì)區(qū)域工業(yè)環(huán)境成本進(jìn)行核算有助于了解地區(qū)的生態(tài)差異，根據(jù)地區(qū)生態(tài)問(wèn)題與經(jīng)濟(jì)發(fā)展之間的關(guān)系調(diào)節(jié)地區(qū)間的環(huán)境成本差異。

我國(guó)地域遼闊，區(qū)域資源環(huán)境差異較大，即使是同一種自然資源由于各地科技水平不同，利用程度也相距甚遠(yuǎn)。因此，在進(jìn)行環(huán)境成本實(shí)物量與價(jià)值量計(jì)算時(shí)如果不考慮區(qū)域差異會(huì)加大偏差。這不利于通過(guò)核算環(huán)境成本實(shí)物量與價(jià)值量的計(jì)算，制定環(huán)境治理政策目標(biāo)。

（二）有助于對(duì)環(huán)境消耗進(jìn)行數(shù)字計(jì)量

對(duì)企業(yè)環(huán)境成本的核算，可以看出企業(yè)內(nèi)部對(duì)資源的利用情況，反映的是企業(yè)污染排放與治理成本。不同行業(yè)特點(diǎn)、不同競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，造成企業(yè)環(huán)境成本各不相同，很難用某一家企業(yè)代表一個(gè)行業(yè)。因此，一家企業(yè)環(huán)境成本的大小也難以為地方政府制定環(huán)境治理政策提供依據(jù)。

開(kāi)展區(qū)域行業(yè)環(huán)境成本的核算，對(duì)各省份了解自身環(huán)境狀況，制定適合自身的環(huán)境政策，實(shí)現(xiàn)國(guó)家環(huán)境治理目標(biāo)具有重要作用。區(qū)域工業(yè)的環(huán)境成本主要也是用量來(lái)表示，環(huán)境會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)最主要的差別正是對(duì)成本量化方式的不同。

（三）有助于差異化環(huán)境政策的制定

通過(guò)核算省級(jí)工業(yè)行業(yè)環(huán)境成本的實(shí)物量與價(jià)值量，確定各省份工業(yè)環(huán)境成本是否可以推動(dòng)相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，有助于在各省份間分配減排任務(wù)，實(shí)現(xiàn)國(guó)家減排目標(biāo)。同時(shí)，通過(guò)分析工業(yè)環(huán)境成本的組成，有利于工業(yè)環(huán)境成本核算主體——工信部門(mén)實(shí)施降低工業(yè)環(huán)境成本的政策。

環(huán)境成本的核算是國(guó)家編制自然資源負(fù)債表的基礎(chǔ)。只有全面準(zhǔn)確地核算環(huán)境成本，才能對(duì)我國(guó)自然資源的占用情況有更清晰的了解與認(rèn)識(shí)。這有助于保護(hù)自然資源，完善離任審計(jì)中對(duì)自然資源狀況的核準(zhǔn)。這不僅是國(guó)家履行《巴黎協(xié)定》承諾，實(shí)現(xiàn)“十三五”規(guī)劃目標(biāo)的戰(zhàn)略需求，更是全面認(rèn)識(shí)國(guó)家及各地區(qū)環(huán)境狀況，環(huán)境負(fù)債程度的必然要求。

四、“雙碳”目標(biāo)下工業(yè)環(huán)境成本管理路徑

（一）分帳戶開(kāi)展成本核算管理

基于工業(yè)碳足跡賬戶，可將工業(yè)環(huán)境成本實(shí)物量的核算具體分為以下三個(gè)賬戶：能源消耗成本實(shí)物量賬戶、工業(yè)生產(chǎn)過(guò)程成本實(shí)物量賬戶以及工業(yè)固體廢物處置成本實(shí)物量賬戶。能源消耗成本實(shí)物量賬戶核算的是工業(yè)生產(chǎn)中由于能源的消耗產(chǎn)生的碳排放；工業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中的碳排放是指除能源活動(dòng)產(chǎn)生的碳排放之外的，由于工業(yè)水泥、石灰石、鋼鐵及電石等生產(chǎn)中的物理或者化學(xué)反應(yīng)產(chǎn)生的碳排放；工業(yè)固體廢料處置成本實(shí)物量賬戶核算的是工業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的固體廢棄物的處置過(guò)程中產(chǎn)生的碳排放。

工業(yè)環(huán)境成本的核算應(yīng)該與環(huán)境治理緊密結(jié)合，在環(huán)境可承載的范圍內(nèi)合理規(guī)劃工業(yè)發(fā)展，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)間的平衡。工業(yè)企業(yè)需要在企業(yè)成本的核算中加入企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生破壞所需支付的修復(fù)費(fèi)用，在企業(yè)做出生產(chǎn)決策時(shí)可以將環(huán)境成本的高低納入經(jīng)濟(jì)決策中。還要建立工業(yè)環(huán)境成本核算體系，正確評(píng)估區(qū)域工業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境狀況，合理制定經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)與環(huán)境治理政策，平衡經(jīng)濟(jì)與環(huán)境之間的關(guān)系，防止環(huán)境的進(jìn)一步惡化，將工業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)環(huán)境的破壞程度控制在可承載的范圍之內(nèi)。

（二）根據(jù)工業(yè)成本特征實(shí)施差異化環(huán)境管理

不同區(qū)域的工業(yè)環(huán)境成本的高低因當(dāng)?shù)毓I(yè)發(fā)展特征及碳排放吸納水平的不同會(huì)有所差異，通過(guò)對(duì)工業(yè)環(huán)境成本的核算可以對(duì)不同區(qū)域的碳排放實(shí)施差異化管理。目前，各省份制訂的碳排放減排措施大同小異，減排效果難以達(dá)到既定目標(biāo)很大程度上是由于政策沒(méi)有針對(duì)性、未實(shí)施差異化環(huán)境管理導(dǎo)致的。

環(huán)境保護(hù)措施要想得以有效施行還需要與區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展相匹配，政策沒(méi)有相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)支持是難以落實(shí)的。因此，對(duì)工業(yè)環(huán)境成本進(jìn)行核算后，還要根據(jù)成本的高低與當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)發(fā)展水平制定能夠落地實(shí)施并且有效果的環(huán)境保護(hù)政策。

在經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式上，應(yīng)逐漸從以高速增長(zhǎng)為主要目標(biāo)的模式轉(zhuǎn)向以創(chuàng)新為驅(qū)動(dòng)力，以資源節(jié)約為目標(biāo)，清潔型、生態(tài)型的發(fā)展模式。要采用低排放、低開(kāi)采的方式，強(qiáng)調(diào)節(jié)能減排、環(huán)境評(píng)估等重要環(huán)節(jié)，將區(qū)域經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的資源消費(fèi)對(duì)生態(tài)環(huán)境產(chǎn)生的影響降至最低程度，在發(fā)展方式上實(shí)現(xiàn)規(guī)?；?、高效率。

（三）根據(jù)成本賬戶占比狀況采取針對(duì)性減排措施

成本賬戶占比情況可以很好地反映區(qū)域工業(yè)碳排放較多的環(huán)節(jié)。因此，根據(jù)工業(yè)環(huán)境成本賬戶的成本占比情況可以調(diào)整工業(yè)結(jié)構(gòu)。比如加強(qiáng)大中小型工業(yè)企業(yè)之間的合作，利用大型工業(yè)企業(yè)先進(jìn)的生產(chǎn)設(shè)備、創(chuàng)新的生產(chǎn)理念以及完善的污染成本核算體系帶動(dòng)中小企業(yè)的發(fā)展，從而提高中小企業(yè)能源利用效率、污染處置水平與環(huán)境污染核算能力。

工業(yè)管理部門(mén)應(yīng)適當(dāng)扶持中小企業(yè)與輕工業(yè)的發(fā)展，大力發(fā)展綠色清潔生產(chǎn)企業(yè)。通過(guò)對(duì)輕工業(yè)企業(yè)的金融政策、資金補(bǔ)貼、人才引進(jìn)等方面的傾斜，引導(dǎo)企業(yè)的創(chuàng)新、綠色發(fā)展，提高輕工業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)的市場(chǎng)占有率，實(shí)現(xiàn)工業(yè)的綠色發(fā)展。

結(jié)語(yǔ)：

在“減排”目標(biāo)的驅(qū)動(dòng)下，減少工業(yè)碳排放是實(shí)現(xiàn)綠色發(fā)展的重要途徑，但減多少、怎么減必然會(huì)面臨一系列挑戰(zhàn)。環(huán)境會(huì)計(jì)中環(huán)境成本的核算可以很好地解決環(huán)境污染難以計(jì)量的困難。環(huán)境成本核算將環(huán)境污染運(yùn)用實(shí)物量與價(jià)值量等多種形式體現(xiàn)，為環(huán)境經(jīng)濟(jì)的研究提供了核算基礎(chǔ)。