為了提高供水公司的經(jīng)濟(jì)效益，降低企業(yè)成本，優(yōu)化企業(yè)成本核算方法意義重大。本文將引入作業(yè)成本法（ABC法），結(jié)合某供水企業(yè)成本核算案例，闡述作業(yè)成本法用于公司成本控制的優(yōu)勢，明確作業(yè)成本法核算實(shí)施步驟，將供水企業(yè)優(yōu)化成本核算方法前后成效進(jìn)行比較發(fā)現(xiàn)：作業(yè)成本法用于供水公司成本核算，可以幫助供水公司優(yōu)化核算流程，精準(zhǔn)核算企業(yè)成本，獲得更真實(shí)準(zhǔn)確的間接費(fèi)用核算結(jié)果。希望該研究能為供水公司降低成本，提高核心競爭力提供重要參考。

隨著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，國有企業(yè)體制改革工作逐步展開。為了提高供水公司的綜合競爭力，改革供水公司體制機(jī)制已成必然。供水公司作為重要的公用事業(yè)企業(yè)，其成本核算的準(zhǔn)確性對(duì)于合理定價(jià)、資源配置和企業(yè)可持續(xù)發(fā)展至關(guān)重要。供水公司目前所采用的傳統(tǒng)成本核算方法，往往難以準(zhǔn)確反映供水過程中不同作業(yè)環(huán)節(jié)的成本，而作業(yè)成本法可以更好地實(shí)現(xiàn)成本的精細(xì)化管理。作業(yè)成本法通過追蹤并動(dòng)態(tài)反映企業(yè)完整的作業(yè)過程，提高成本核算的準(zhǔn)確性和精細(xì)化程度，為企業(yè)的經(jīng)營決策提供更加可靠的成本信息。對(duì)于供水公司而言，作業(yè)成本法對(duì)于提升公司整體競爭實(shí)力、強(qiáng)化公司成本管理、創(chuàng)造更大經(jīng)濟(jì)效益具有較大的實(shí)踐指導(dǎo)價(jià)值。

一、供水公司成本核算方法優(yōu)化的必要性

（一）作業(yè)成本法概述

隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，供水行業(yè)逐漸引入競爭機(jī)制，政府對(duì)供水行業(yè)的監(jiān)管政策不斷調(diào)整，如水資源費(fèi)、污水處理費(fèi)等收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的變化，意味著供水公司必須優(yōu)化成本核算方法，確保成本核算的準(zhǔn)確性和合規(guī)性。作業(yè)成本法是一種基于“作業(yè)消耗資源、產(chǎn)出消耗作業(yè)”的原則，利用資源動(dòng)因進(jìn)行作業(yè)成本核算，根據(jù)成本動(dòng)因率計(jì)算結(jié)果，將作業(yè)成本分配至各產(chǎn)品所完成的核算過程。此核算方法涉及內(nèi)容多樣，包括資源、作業(yè)、作業(yè)中心、成本動(dòng)因等，在一定程度上克服了傳統(tǒng)成本核算方法可能存在的成本信息失真這一弊端。

傳統(tǒng)成本核算法通常根據(jù)產(chǎn)品產(chǎn)量分配間接費(fèi)用，相比之下作業(yè)成本法更加合理。由于傳統(tǒng)成本核算的分配標(biāo)準(zhǔn)過于單一，一般追溯至產(chǎn)品本身，作業(yè)成本法則有著多樣化的分配標(biāo)準(zhǔn)，向作業(yè)分配資源成本，之后向產(chǎn)品分配作業(yè)成本。而且作業(yè)成本法的可追溯性較強(qiáng)，考慮了每一個(gè)環(huán)節(jié)可能產(chǎn)生的間接費(fèi)用，從而獲得準(zhǔn)確的資源消耗核算結(jié)果。在核算企業(yè)成本費(fèi)用時(shí)，將成本費(fèi)用、分配對(duì)象二者進(jìn)行關(guān)聯(lián)并綜合考慮，分析多樣化成本動(dòng)因，最終獲得準(zhǔn)確的成本核算結(jié)果。

（二）作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用優(yōu)勢

由于供水公司生產(chǎn)經(jīng)營的特殊性，從水源選擇保護(hù)、水質(zhì)監(jiān)測處理到管網(wǎng)建設(shè)維護(hù)等，作業(yè)成本法可以結(jié)合供水企業(yè)特點(diǎn)，對(duì)特殊作業(yè)環(huán)節(jié)進(jìn)行準(zhǔn)確的成本核算及控制，為公司提供動(dòng)態(tài)化成本管理信息，能夠更好地適應(yīng)供水公司的管理需求。作業(yè)成本法將供水公司的生產(chǎn)經(jīng)營過程細(xì)分為多個(gè)具體的作業(yè)環(huán)節(jié)，如取水作業(yè)、凈化作業(yè)、輸水作業(yè)、客戶服務(wù)作業(yè)等。相比傳統(tǒng)成本核算方法只簡單劃分直接成本和間接成本，這種細(xì)致的作業(yè)劃分能夠更準(zhǔn)確地反映成本的實(shí)際發(fā)生情況，所提供的準(zhǔn)確的成本信息可以為供水公司的決策提供有力支持。例如，在制定水價(jià)時(shí)，可以根據(jù)作業(yè)成本法核算出的成本，合理確定水價(jià)，既能保證公司盈利，又能照顧到用戶的承受能力。而且，在供水公司進(jìn)行投資決策時(shí)，可以通過分析不同項(xiàng)目對(duì)各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)成本的影響，選擇最優(yōu)的投資方案。通過采用作業(yè)成本法，可以幫助供水公司識(shí)別出哪些作業(yè)是增值作業(yè)，哪些作業(yè)是非增值作業(yè)。同時(shí)幫助供水公司更好地了解各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)的資源需求情況，從而實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。

二、案例分析

（一）供水公司背景

某市A供水公司在通過幾十年的奮斗拼搏，成功進(jìn)入當(dāng)?shù)毓┧髽I(yè)前列。如今場址所在市城區(qū)有兩家水廠負(fù)責(zé)為城市持續(xù)供水。每日兩家水廠需滿足城區(qū)供水需求達(dá)到40萬立方米左右。據(jù)統(tǒng)計(jì)，每日兩家水廠滿足城區(qū)供水需求歷史極值最高達(dá)到48萬立方米（圖1為A供水公司的主要生產(chǎn)經(jīng)營指標(biāo)）。近幾年，A供水公司在原本收費(fèi)渠道暢通的前提下，收費(fèi)渠道擴(kuò)增了支付寶端，效果明顯。2022年共有17萬多筆支付寶繳費(fèi)記錄，2023年則有將近43萬筆繳費(fèi)記錄。這種做法不僅方便用戶繳費(fèi)，同時(shí)水費(fèi)回收率也有所提升。

圖1" 2018—2022年A供水公司主要生產(chǎn)經(jīng)營指標(biāo)

（二）A供水公司成本核算現(xiàn)狀

供水業(yè)務(wù)流程方面，A供水公司基本包括制水、供水、售水、管理等環(huán)節(jié)，企業(yè)的主要成本構(gòu)成包括生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)費(fèi)用、起價(jià)費(fèi)用，其中生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)成本費(fèi)用包括直接材料費(fèi)用、燃料動(dòng)力費(fèi)、直接人工費(fèi)用、制造費(fèi)用；起價(jià)費(fèi)用包括營業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。

沿用傳統(tǒng)成本法核算公司成本，以直接人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等單一的分配基礎(chǔ)對(duì)間接成本進(jìn)行分配。例如，將供水公司的間接費(fèi)用按照供水量進(jìn)行簡單分?jǐn)?，包括機(jī)器工時(shí)、人工時(shí)長等。對(duì)于A供水公司生產(chǎn)經(jīng)營中產(chǎn)生的資源損耗，將生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)成本費(fèi)用前三項(xiàng)列入產(chǎn)品成本項(xiàng)目，制造費(fèi)用則依據(jù)產(chǎn)品的最終產(chǎn)量，均分到產(chǎn)品成本項(xiàng)目，期間費(fèi)用則計(jì)入當(dāng)期損耗。成本計(jì)算公式主要有兩個(gè)：單位制水成本=制水總成本÷售水總量；單位完全成本=完全總成本÷售水總量。

可見A供水公司的現(xiàn)行成本核算方法落后，傳統(tǒng)成本核算方法導(dǎo)致降低成本的空間有限，依然存在比較嚴(yán)重的資源浪費(fèi)問題。如果一味降低成本，選擇購入并不先進(jìn)的生產(chǎn)設(shè)備，無法提升凈水效率，反而增加耗電量，很有可能影響企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益與產(chǎn)品質(zhì)量。而且傳統(tǒng)成本核算方法主要關(guān)注直接材料和直接人工成本，以及部分明顯的間接成本，對(duì)于一些隱性的成本如設(shè)備維護(hù)成本在不同供水環(huán)節(jié)的具體分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)和管理費(fèi)用在不同業(yè)務(wù)流程中的準(zhǔn)確分配等可能考慮不足。隨著社會(huì)的發(fā)展，機(jī)器逐漸取代人工，面對(duì)逐年遞增的間接費(fèi)用，仍然使用傳統(tǒng)成本核算方法，極有可能導(dǎo)致成本核算結(jié)果存在偏差?？梢?，傳統(tǒng)成本核算方法并不適用于A供水公司的現(xiàn)代化管理，需要綜合考慮營銷、售后服務(wù)等方面，有必要采取現(xiàn)代化成本核算方法，樹立全面系統(tǒng)的成本管理理念。

三、作業(yè)成本法下供水公司成本核算

（一）作業(yè)成本法成本核算方案

采用作業(yè)成本法需要遵循成本效益原則，降低A供水公司運(yùn)營成本，提升效益空間，避免操作成本過于復(fù)雜和過高。A供水公司還應(yīng)遵循可操作性原則，公司相關(guān)工作人員都要深入了解作業(yè)成本法的重要內(nèi)涵，確保操作步驟正確，保證所有環(huán)節(jié)公開透明。最后還應(yīng)考慮，在市場經(jīng)營環(huán)境發(fā)生變化的情況下企業(yè)經(jīng)營策略有隨時(shí)調(diào)整的可能性，作業(yè)成本法成本核算需遵循彈性與一致性相統(tǒng)一原則。

首先，劃分作業(yè)。根據(jù)A供水公司的日常經(jīng)營生產(chǎn)流程、產(chǎn)品特點(diǎn)、企業(yè)管理情況進(jìn)行作業(yè)整理，并根據(jù)完成每項(xiàng)作業(yè)的資源消耗進(jìn)行同質(zhì)歸類。

其次，計(jì)算作業(yè)成本庫的成本。一個(gè)作業(yè)中心與一個(gè)作業(yè)成本庫相對(duì)應(yīng)，那么作業(yè)成本庫就代表作業(yè)所消耗資源的總成本（表1為A供水公司作業(yè)中心成本庫分配情況）。

再次，確定作業(yè)成本動(dòng)因，即分配作業(yè)成本庫成本至產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)，然后，計(jì)算成本動(dòng)因率。計(jì)算公式如下：

最后，計(jì)算產(chǎn)品分擔(dān)間接費(fèi)用，公式如下：

式中間接費(fèi)用用Hi表示，第j項(xiàng)作業(yè)成本動(dòng)因率用rj表示，第i種產(chǎn)品在第j項(xiàng)作業(yè)成本動(dòng)因量用dij表示。

（二）A供水公司作業(yè)成本法核算結(jié)果

以A供水公司的間接費(fèi)用為例，采用傳統(tǒng)成本法計(jì)算結(jié)果（見表2）與作業(yè)成本法計(jì)算結(jié)果進(jìn)行比較（見表3）可見，傳統(tǒng)成本法的成本核算指標(biāo)過于單一，如果單純把售水量作為間接費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)，很有可能會(huì)對(duì)產(chǎn)品差異有所忽視，而且公司產(chǎn)品生產(chǎn)工藝技術(shù)差異也有可能被忽略不計(jì)。所以成本核算結(jié)果并不準(zhǔn)確，存在一定局限性。而作業(yè)成本法則是首先確定了產(chǎn)品關(guān)于間接費(fèi)用成本動(dòng)因量的標(biāo)準(zhǔn)，通過統(tǒng)計(jì)均值確定動(dòng)因量。

根據(jù)上述分析對(duì)比可以知道，傳統(tǒng)成本核算法主要依據(jù)單一的分配標(biāo)準(zhǔn)，如根據(jù)直接人工工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等進(jìn)行成本分配。這種分配方式可能導(dǎo)致成本分配不準(zhǔn)確，尤其是在供水公司這種多環(huán)節(jié)、復(fù)雜的生產(chǎn)過程中。而作業(yè)成本法則根據(jù)多種成本動(dòng)因進(jìn)行成本分配，每個(gè)作業(yè)中心都有與其相對(duì)應(yīng)的成本動(dòng)因。全面考慮了供水業(yè)務(wù)的各個(gè)環(huán)節(jié)和活動(dòng)所消耗的資源，包括直接成本和間接成本。例如，取水作業(yè)以取水量為成本動(dòng)因，凈水作業(yè)以凈化水量為成本動(dòng)因，輸水作業(yè)以輸水量或輸水距離為成本動(dòng)因，客戶服務(wù)作業(yè)以服務(wù)的客戶數(shù)量或抄表次數(shù)為成本動(dòng)因。這樣可以更準(zhǔn)確地反映各作業(yè)環(huán)節(jié)成本與業(yè)務(wù)活動(dòng)之間的關(guān)系。作業(yè)成本法不僅考慮了傳統(tǒng)的成本項(xiàng)目，還將更多的間接成本納入核算范圍，如設(shè)備維護(hù)成本、資源消耗成本、管理費(fèi)用等。通過對(duì)這些成本的細(xì)致核算，可以更全面地了解供水公司的成本結(jié)構(gòu)。通過對(duì)各個(gè)作業(yè)中心的成本核算，供水公司可以清楚地了解每個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)的成本情況，從而有針對(duì)性地進(jìn)行成本控制。例如，對(duì)于成本較高的作業(yè)中心，可以采取優(yōu)化工藝流程、降低能耗、提高設(shè)備利用率等措施來降低成本。

結(jié)語：

總而言之，作業(yè)成本法從整體出發(fā)，協(xié)調(diào)多部門、各環(huán)節(jié)，精準(zhǔn)核算企業(yè)成本，獲得更真實(shí)、準(zhǔn)確的間接費(fèi)用核算結(jié)果，能夠更精確地將成本分配到產(chǎn)品或服務(wù)，避免出現(xiàn)傳統(tǒng)成本核算法成本分配不準(zhǔn)確的問題。作業(yè)成本法的應(yīng)用有助于供水公司制定更合理的水價(jià)，提高價(jià)格的競爭力，可以幫助供水公司識(shí)別哪些作業(yè)中心消耗了大量的資源，從而可以對(duì)資源進(jìn)行合理調(diào)配，提高資源的利用效率，優(yōu)化供水公司的生產(chǎn)經(jīng)營流程。