近年來，“生態(tài)環(huán)?！薄熬G色發(fā)展”“低碳經(jīng)濟(jì)”等發(fā)展要素逐步被大家認(rèn)可和支持。作為推動經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要力量，企業(yè)要改變原有的粗放型生產(chǎn)方式以及減少對環(huán)境的破壞，需要將更多的重心放在成本核算方面，尤其是高污染高耗能企業(yè)更應(yīng)該對環(huán)境成本進(jìn)行核算，以實現(xiàn)企業(yè)價值，走可持續(xù)發(fā)展道路。環(huán)境成本是企業(yè)在資源開采、生產(chǎn)、利用、恢復(fù)等環(huán)節(jié)中對環(huán)境造成的污染而使環(huán)境服務(wù)功能下降所付出的代價，是解決環(huán)境污染和生態(tài)破壞所需的全部費用。為降低煤炭企業(yè)環(huán)境成本，需要建立健全綠色低碳循環(huán)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)體系，不斷調(diào)整有關(guān)環(huán)境成本構(gòu)成事項，優(yōu)化環(huán)境成本核算方式，考慮環(huán)境成本投入產(chǎn)出比與社會效益，這對明確煤炭企業(yè)社會責(zé)任以及自身的生存和發(fā)展都具有現(xiàn)實指導(dǎo)意義。

一、煤炭企業(yè)現(xiàn)有環(huán)境成本核算存在的問題

1.未單獨核算環(huán)境成本項目。當(dāng)前，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系中關(guān)于環(huán)境成本核算項目的歸屬內(nèi)容沒有進(jìn)行統(tǒng)一指引和詳細(xì)規(guī)定，且未形成專門或獨立的環(huán)境會計準(zhǔn)則，這就使得企業(yè)在日常會計核算和編制財務(wù)報表時往往將環(huán)境相關(guān)成本、支出和稅費等事項計入到傳統(tǒng)的成本、費用等科目?，F(xiàn)階段，煤炭企業(yè)在實際經(jīng)營活動過程中，針對環(huán)境成本核算項目主要在“應(yīng)交稅費”“營業(yè)稅金及附加”和“管理費用”等科目反映，如排污費在“管理費用”科目反映、資源稅在“應(yīng)交稅費”科目放映，沒有對環(huán)境成本所包含項目進(jìn)行單獨的會計核算，也未單獨設(shè)置一個“環(huán)境成本”科目進(jìn)行歸集。另外，煤炭企業(yè)環(huán)境保護(hù)履行責(zé)任情況和環(huán)境成本信息披露大多以報表附注等形式進(jìn)行文字描述，未單獨以貨幣形式對外披露，對環(huán)境造成的污染情況報告幾乎沒有體現(xiàn)，不利于企業(yè)管理者對不同類型的環(huán)境相關(guān)費用要素和綜合成本進(jìn)行分析和控制，且包括政府和公眾在內(nèi)的利益相關(guān)者也不能獲悉企業(yè)在環(huán)保責(zé)任的履行情況。

2.環(huán)境成本核算方法單一。與現(xiàn)階段國際公認(rèn)的會計準(zhǔn)則制度相比，我國環(huán)境會計準(zhǔn)則還不完善，會計計量屬性仍以傳統(tǒng)的歷史成本為計量基礎(chǔ)，在核算環(huán)境成本時，仍以人工工時或產(chǎn)量等歷史成本法進(jìn)行。由于環(huán)境問題具有外部性和復(fù)雜性，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中對外排放的污染物所產(chǎn)生的代價并未全部計入到環(huán)境成本中，并且計量難度也比較困難，加之煤炭企業(yè)所承擔(dān)的只是環(huán)境成本中的一部分，大多相關(guān)的其他環(huán)境成本進(jìn)行了轉(zhuǎn)嫁，致使采用傳統(tǒng)的計量方法計算出來的環(huán)境成本與實際偏差較大，造成環(huán)境成本的失真，不利于管理層的決策以及企業(yè)社會環(huán)境責(zé)任的履行。另外，大多數(shù)煤炭企業(yè)往往通過所發(fā)生的實際貨幣支出對環(huán)境成本進(jìn)行計量，計征方法也以從價計征為主，環(huán)境稅費的計稅依據(jù)和稅率也不能滿足對外排放污染物所產(chǎn)生的耗減成本，例如資源稅，計稅依據(jù)是應(yīng)稅煤炭銷售額，稅率是2%，遠(yuǎn)不及實現(xiàn)“雙碳”戰(zhàn)略目標(biāo)所進(jìn)行的生態(tài)保護(hù)補償。

3.不重視環(huán)境成本核算。煤炭企業(yè)作為推動國家及地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要力量，對環(huán)境所造成的污染程度相比其它能源企業(yè)更嚴(yán)重。根據(jù)當(dāng)前全球煤炭資源消耗速度，預(yù)計只能支撐人類使用200多年，煤炭資源的有限性與人類發(fā)展的無限性相比，其價值是不可估量的?，F(xiàn)階段，煤炭企業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動時，除支付一定的采礦費用外，往往將煤炭資源作為不需成本即可獲取的原材料，這就導(dǎo)致煤炭企業(yè)在核算成本時遠(yuǎn)低于為資源損耗所付出的“代價”。隨著我國能源利用結(jié)構(gòu)的不斷轉(zhuǎn)變，煤炭企業(yè)面臨較大的市場競爭壓力，為了提升經(jīng)濟(jì)效益，往往在資源投入方面與環(huán)境成本核算機(jī)制上存在較大差距，這種差距主要表現(xiàn)在對環(huán)境保護(hù)的投入與環(huán)境成本核算管理機(jī)制上，相比于企業(yè)經(jīng)營業(yè)績，環(huán)境成本核算的好壞就不那么重視了。

二、“雙碳”目標(biāo)下煤炭企業(yè)環(huán)境成本核算建議及對策

1.合理歸集和分配環(huán)境成本項目并單獨核算。對于環(huán)境成本的會計處理方式，大多數(shù)企業(yè)是將煤炭資源消耗成本直接記入“生產(chǎn)成本”科目，而對于生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的環(huán)境破壞并沒有過多的在環(huán)境會計相關(guān)科目中放映。因此，要對煤炭企業(yè)環(huán)境成本進(jìn)行核算，需要準(zhǔn)確把握環(huán)境相關(guān)的成本項目和費用要素，合理歸集和分配環(huán)境成本。對于煤炭企業(yè)來說，可以在不改變現(xiàn)行會計核算結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)上，新增“環(huán)境成本”一級損益類科目，期末結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”。同時，可以設(shè)置資源耗費成本、治理成本等二級科目進(jìn)行明細(xì)分配，將環(huán)境成本單獨且清晰的反映在企業(yè)會計賬目中。總之，對于煤炭企業(yè)環(huán)境成本的核算，需要準(zhǔn)確劃分費用界限，按期負(fù)擔(dān)相關(guān)環(huán)境成本，防止環(huán)境成本項目和費用要素任意調(diào)整。

2.構(gòu)建完整的環(huán)境成本核算體系。要有序做好碳達(dá)峰碳中和工作，需要加快建立統(tǒng)一規(guī)范的碳排放統(tǒng)計核算體系，在堅持科學(xué)適用的原則下，建立健全煤炭企業(yè)產(chǎn)品核算機(jī)制和方法。環(huán)境成本統(tǒng)計核算是煤炭企業(yè)做好“雙碳”戰(zhàn)略目標(biāo)工作的基礎(chǔ)，是促進(jìn)煤炭企業(yè)綠色轉(zhuǎn)型的依據(jù)。當(dāng)前，我國亟需建立一套完整的環(huán)境成本核算體系，應(yīng)當(dāng)包括但不限于環(huán)境成本的定義、分類、確認(rèn)、科目設(shè)置、計量和會計處理等，構(gòu)成事項除了包含所有與環(huán)境相關(guān)的費用，還應(yīng)當(dāng)考慮非市場因素，例如居民對煤炭企業(yè)的滿意度。不同于一般會計成本核算方法，煤炭企業(yè)環(huán)境成本計量應(yīng)當(dāng)以資源的稀缺性、有用性和不可替代性等特點為依據(jù)，可以采用市場價值法、實際成本法、機(jī)會成本法和歷史成本法等，逐步構(gòu)建合理有效的核算方法。因此，只有加強(qiáng)對環(huán)境成本核算體系的研究，建立科學(xué)、規(guī)范的體系，給煤炭企業(yè)及其他重污染企業(yè)提供一種參照，有效規(guī)范其行為，促使企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中進(jìn)行科學(xué)合理的成本核算。

3.加強(qiáng)企業(yè)對環(huán)境成本過程性管理。為實現(xiàn)“雙碳”目標(biāo)，煤炭企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格控制煤炭資源的耗費，積極發(fā)展可再生能源，削減或中和自身碳排放，推動節(jié)能減排工作，促進(jìn)環(huán)境友好建設(shè)?，F(xiàn)階段，煤炭仍是我國能源結(jié)構(gòu)中的主導(dǎo)資源，這就使得煤炭企業(yè)更應(yīng)加強(qiáng)保護(hù)生態(tài)、防治污染工作，嚴(yán)格落實環(huán)境成本過程性管理，不斷落實履行環(huán)境責(zé)任。煤炭企業(yè)在生產(chǎn)過程中，可以按照事前、事中、事后等不同階段對環(huán)境成本進(jìn)行核算。事前的環(huán)境成本包括對項目的研究費用、環(huán)境保護(hù)的投資支出以及開采前發(fā)生的管理費用等，事中的環(huán)境成本包括耗用煤炭資源的成本以及碳污染導(dǎo)致成本上升的成本，事后的環(huán)境成本包括對環(huán)境損害所需支出的修復(fù)成本以及煤炭資源的再生成本等。同時，煤炭企業(yè)還可以實行環(huán)境成本目標(biāo)責(zé)任制，完善環(huán)境經(jīng)營管理制度，健全環(huán)境成本影響評價體系，構(gòu)建環(huán)境成本控制系統(tǒng)，提高煤炭資源利用率，最終實現(xiàn)節(jié)能減排的目標(biāo)。

4.加大政府引導(dǎo)及監(jiān)管力度。煤炭資源在推動我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮著重要作用，要解決煤炭企業(yè)外部環(huán)境問題以及降低煤炭產(chǎn)品成本，需要加強(qiáng)政府的引導(dǎo)及監(jiān)督。近年來，學(xué)術(shù)界對企業(yè)環(huán)境成本的會計準(zhǔn)則研究熱度居高不下，并積極響應(yīng)與國際會計準(zhǔn)則接軌。因此，我國需要規(guī)范企業(yè)環(huán)境成本核算流程，分級分類核算環(huán)境成本，逐步建立并完善符合“雙碳”目標(biāo)的環(huán)境成本核算會計準(zhǔn)則。另外，政府應(yīng)加大對煤炭企業(yè)環(huán)境成本控制的支持力度，如集中污染物排放的方式、制定獎勵節(jié)能減排的辦法、擴(kuò)大稅收優(yōu)惠政策等，充分利用經(jīng)濟(jì)手段促使煤炭企業(yè)進(jìn)行環(huán)境保護(hù)。同時，政府應(yīng)積極引導(dǎo)廣大群眾對煤炭企業(yè)的監(jiān)督，形成良好的社會滿意度。

三、結(jié)語

實現(xiàn)“雙碳”目標(biāo)，是我國生態(tài)文明建設(shè)的重要內(nèi)容，也是我國特色社會主義經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的必然選擇。煤炭企業(yè)在“雙碳”目標(biāo)戰(zhàn)略下進(jìn)行環(huán)境成本核算，需要結(jié)合大的方針政策，從自身發(fā)展現(xiàn)狀出發(fā)，加強(qiáng)環(huán)境成本核算力度。當(dāng)前煤炭企業(yè)的環(huán)境成本核算研究還不夠深入，應(yīng)用條件還有待提高，要想實現(xiàn)可持續(xù)性發(fā)展，可以從廣義范圍和狹義范圍著手。廣義范圍表現(xiàn)為參照科學(xué)、規(guī)范的環(huán)境成本核算體系進(jìn)行煤炭產(chǎn)品成本核算，嚴(yán)格遵循政府關(guān)于環(huán)境成本核算流程，達(dá)到廣大群眾對生態(tài)文明建設(shè)的滿意度。狹義范圍表現(xiàn)為從自身角度出發(fā)，各類型煤炭企業(yè)需要準(zhǔn)確把握環(huán)境成本相關(guān)事項及費用要素，合理歸集和分配企業(yè)所發(fā)生的環(huán)境成本，明確劃分煤炭產(chǎn)品成本和費用界限，實行環(huán)境成本目標(biāo)責(zé)任制，將企業(yè)各部門職責(zé)引入至環(huán)境成本核算中。煤炭企業(yè)要不斷貫徹新的發(fā)展理念，在全面落實安全生產(chǎn)責(zé)任基礎(chǔ)上大力推進(jìn)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級，加快推動企業(yè)綠色低碳、高質(zhì)量發(fā)展的可持續(xù)之路。［基金項目：江西省高校人文社會科學(xué)研究項目“‘雙碳’目標(biāo)下環(huán)境成本對企業(yè)價值影響實證研究——以江西省煤炭行業(yè)為例”（GL21206）；江西農(nóng)業(yè)大學(xué)南昌商學(xué)院大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練計劃重點扶助項目“‘雙碳’目標(biāo)下環(huán)境成本對企業(yè)價值影響實證研究——以江西省煤炭行業(yè)為例”（S202313436001X）。］

（作者單位：江西農(nóng)業(yè)大學(xué)南昌商學(xué)院）