摘要：通過(guò)績(jī)效審計(jì)對(duì)績(jī)效信息進(jìn)行鑒證、評(píng)價(jià)組織的績(jī)效水平、分析組織績(jī)效差異進(jìn)而提出改進(jìn)組織績(jī)效管理的建議，可以提升組織的績(jī)效水平。研究績(jī)效審計(jì)相關(guān)理論，設(shè)計(jì)績(jī)效審計(jì)框架模型并以X金融控股集團(tuán)為例，將績(jī)效審計(jì)框架模型運(yùn)用于該集團(tuán)的績(jī)效審計(jì)實(shí)務(wù)，從而為地方國(guó)有金控集團(tuán)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)提供實(shí)務(wù)借鑒。

關(guān)鍵詞：地方國(guó)有金控集團(tuán)；績(jī)效審計(jì)；框架模型

0 引言

目前地方國(guó)有金控集團(tuán)這個(gè)細(xì)分行業(yè)領(lǐng)域，開(kāi)展的常見(jiàn)內(nèi)部審計(jì)類(lèi)型主要有：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理監(jiān)督評(píng)價(jià)和專(zhuān)項(xiàng)監(jiān)督檢查。外部審計(jì)主要有會(huì)計(jì)師事務(wù)所開(kāi)展的財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)、政府部門(mén)如地方金融監(jiān)督管理部門(mén)對(duì)公司的抽查審查等。上述審計(jì)雖然也部分涉及績(jī)效審計(jì)，但大多沒(méi)有進(jìn)行系統(tǒng)研究和開(kāi)展績(jī)效審計(jì)。

1 績(jī)效審計(jì)概述

1.1 國(guó)外績(jī)效審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展概況

西方發(fā)達(dá)國(guó)家基于不同國(guó)情制定了紛繁復(fù)雜的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和方法，但共同之處在于，20世紀(jì)70年代以來(lái)，績(jī)效審計(jì)已經(jīng)成為各國(guó)政府審計(jì)工作的中心。

美國(guó)是世界上最早開(kāi)展政府績(jī)效審計(jì)的國(guó)家，其績(jī)效審計(jì)制度在20世紀(jì)70年代逐漸走向法定化和準(zhǔn)則化。20世紀(jì)70年代前，美國(guó)審計(jì)制度內(nèi)容實(shí)現(xiàn)了從單純財(cái)務(wù)審計(jì)到綜合審計(jì)的轉(zhuǎn)變，20世紀(jì)70年代后，美國(guó)績(jī)效審計(jì)突出強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性三大指標(biāo)。

英國(guó)1983年的《國(guó)家審計(jì)法》第一次以立法的形式授權(quán)審計(jì)部門(mén)執(zhí)行績(jī)效審計(jì)。目前英國(guó)的績(jī)效審計(jì)具備4個(gè)方面內(nèi)容：一是檢查浪費(fèi)、效率和控制情況；二是檢查特定部門(mén)、項(xiàng)目、工程實(shí)施情況；三是檢查管理活動(dòng)；四是檢查其他較小規(guī)模活動(dòng)。

法國(guó)的績(jī)效審計(jì)始于20世紀(jì)70年代，主要遵循良好的資金使用和良好的資金管理兩大基本原則。審計(jì)范圍方面，主要包含管理審計(jì)和公共政策績(jī)效審計(jì)兩大領(lǐng)域，其中管理審計(jì)主要負(fù)責(zé)審計(jì)政府部門(mén)及公共機(jī)構(gòu)、國(guó)企及享受?chē)?guó)家優(yōu)惠的其他機(jī)構(gòu)；公共政策績(jī)效審計(jì)主要負(fù)責(zé)教育體制、交通建設(shè)、就業(yè)政策、國(guó)防建設(shè)等具體制度和政策類(lèi)審計(jì)。

德國(guó)真正意義的績(jī)效審計(jì)始于1969年修訂的《預(yù)算法》，該法律讓德國(guó)實(shí)現(xiàn)了由審查財(cái)務(wù)狀況的合規(guī)合法性向?qū)彶榻?jīng)濟(jì)合理性的轉(zhuǎn)變。橫向?qū)徲?jì)是德國(guó)績(jī)效審計(jì)的一大特色，主要是基于數(shù)值和情況分析，選取代表性較強(qiáng)的管理部門(mén)進(jìn)行比較，從而評(píng)價(jià)相應(yīng)范圍的管理工作。橫向?qū)徲?jì)有利于審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)較為常見(jiàn)、普遍性問(wèn)題，從而找出原因、提出建議，促進(jìn)審計(jì)工作的進(jìn)一步發(fā)展。

1986年，最高審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)際組織（Inter-national Organization of Supreme Audit Institutions，INTOSAI）第十二次國(guó)際會(huì)議上，以書(shū)面形式正式使用“績(jī)效審計(jì)”一詞，于2004年7月發(fā)布《績(jī)效審計(jì)實(shí)施指南》，該指南對(duì)績(jī)效審計(jì)的基本原理、程序與技術(shù)方法等進(jìn)行了詳細(xì)的闡述。

對(duì)組織的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評(píng)價(jià)是此前績(jī)效審計(jì)工作的重點(diǎn)，隨著理論和實(shí)踐的發(fā)展，公平性和環(huán)境性也被納入績(jī)效審計(jì)范圍，豐富了績(jī)效審計(jì)的內(nèi)涵。

1.2 我國(guó)績(jī)效審計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展概況

1983年我國(guó)審計(jì)署成立。我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)在成立之初就注重在審計(jì)工作中融入經(jīng)濟(jì)效益理念。1985年、1989年審計(jì)署頒布《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的若干規(guī)定》，均提及國(guó)營(yíng)企事業(yè)組織應(yīng)建立內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督制度，改善管理、提高效益。

2003年，《審計(jì)署2003至2007年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中提出到2007年效益審計(jì)的投入力量要占一半左右。2008年，《審計(jì)署2008至2012年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》正式使用“績(jī)效審計(jì)”這一學(xué)術(shù)用語(yǔ)，該規(guī)劃提出，全面推進(jìn)績(jī)效審計(jì)，提高財(cái)政資金和公共資源利用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。

2005年，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)要從財(cái)務(wù)收支審計(jì)逐步轉(zhuǎn)向財(cái)務(wù)收支審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的績(jī)效審計(jì)，在審計(jì)目標(biāo)上，從檢查糾正財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的錯(cuò)弊轉(zhuǎn)向評(píng)價(jià)并改善組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理程序的效果為主。

2013年8月，中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)發(fā)布《第2202號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——績(jī)效審計(jì)》，對(duì)績(jī)效審計(jì)的原則、審計(jì)方法、績(jī)效審計(jì)報(bào)告等方面給出了較為宏觀的規(guī)定，該準(zhǔn)則也是我國(guó)內(nèi)部審計(jì)組織開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的主要操作依據(jù)。

績(jī)效審計(jì)內(nèi)容框架描述績(jī)效審計(jì)的主要內(nèi)容，主要包括：三大績(jī)效審計(jì)類(lèi)型、績(jī)效信息鑒證、績(jī)效水平評(píng)估、績(jī)效差異分析和出具績(jī)效審計(jì)報(bào)告。

績(jī)效審計(jì)流程框架主要描述績(jī)效審計(jì)的工作流程，主要包括：績(jī)效審計(jì)戰(zhàn)略規(guī)劃、績(jī)效審計(jì)年度計(jì)劃、績(jī)效審計(jì)實(shí)施方案、實(shí)施績(jī)效審計(jì)、績(jī)效審計(jì)報(bào)告、績(jī)效審計(jì)問(wèn)題整改。

2 基于績(jī)效審計(jì)框架模型的X金融控股集團(tuán)績(jī)效審計(jì)案例分析

X金融控股集團(tuán)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“X集團(tuán)”）成立于2002年，是一家市屬?lài)?guó)有企業(yè)，是在全國(guó)成立較早的地方金融控股集團(tuán)，主體信用等級(jí)AAA。業(yè)務(wù)范圍涉及融資租賃、融資擔(dān)保、商業(yè)保理、典當(dāng)、資產(chǎn)管理、小額貸款、私募股權(quán)投資、海外投融資、股權(quán)交易、金融科技、特色小鎮(zhèn)建設(shè)運(yùn)營(yíng)等領(lǐng)域。為提高績(jī)效考核的公平性和科學(xué)性，進(jìn)一步提升X集團(tuán)的整體績(jī)效水平，X集團(tuán)2021年上半年開(kāi)始正式探索實(shí)施績(jī)效審計(jì)?；赬集團(tuán)多元化經(jīng)營(yíng)的特點(diǎn)，將其業(yè)務(wù)歸納為債權(quán)類(lèi)業(yè)務(wù)、股權(quán)類(lèi)業(yè)務(wù)、商業(yè)資產(chǎn)管理類(lèi)業(yè)務(wù)、工程項(xiàng)目類(lèi)四大板塊，并根據(jù)不同板塊各自的業(yè)務(wù)特點(diǎn)有針對(duì)性的實(shí)施績(jī)效審計(jì)。

2.1 X集團(tuán)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的必要性

2.1.1 加強(qiáng)對(duì)國(guó)有企業(yè)權(quán)力運(yùn)行制約和監(jiān)督的需要

從X集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)來(lái)看，近年來(lái)，該集團(tuán)子公司資源損失浪費(fèi)、資產(chǎn)閑置、投資項(xiàng)目未達(dá)到預(yù)期效果、項(xiàng)目投資決策過(guò)程不科學(xué)等現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，有助于強(qiáng)化和提高子公司的責(zé)任意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)、有助于對(duì)子公司進(jìn)行有效監(jiān)督。

2.1.2 提高X集團(tuán)資產(chǎn)使用效率、服務(wù)質(zhì)量，增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力的需要

績(jī)效審計(jì)可以審查子公司重大決策項(xiàng)目資源投入和使用情況、經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的效率情況，不僅審查目標(biāo)任務(wù)是否完成，更延伸到審計(jì)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)任務(wù)的過(guò)程是否經(jīng)濟(jì)、有效率。開(kāi)展績(jī)效審計(jì)有助于提高子公司的精細(xì)化管理水平，增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

2.1.3 提高X集團(tuán)績(jī)效管理覆蓋面的需要

績(jī)效審計(jì)不僅關(guān)注績(jī)效目標(biāo)的完成情況即效果性審查，還審查績(jī)效目標(biāo)完成過(guò)程的經(jīng)濟(jì)性和效率性，如對(duì)子公司資源利用的經(jīng)濟(jì)性和管理活動(dòng)效率性的審查。合理的選擇績(jī)效審計(jì)對(duì)象開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，可以觸及績(jī)效管理未涵蓋的領(lǐng)域，提高績(jī)效管理的覆蓋面。

2.1.4 提高績(jī)效評(píng)估基礎(chǔ)信息質(zhì)量的需要

國(guó)有企業(yè)的經(jīng)營(yíng)獎(jiǎng)勵(lì)、兌現(xiàn)獎(jiǎng)金通常與績(jī)效指標(biāo)完成情況掛鉤，這就不排除管理者為了獲得更多的利益，通過(guò)提虛構(gòu)財(cái)務(wù)信息、粉飾公司經(jīng)營(yíng)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)來(lái)提高自身收入的可能性[4]。績(jī)效審計(jì)以懷疑的態(tài)度對(duì)待績(jī)效信息的可靠性，包括經(jīng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)過(guò)的審計(jì)報(bào)告數(shù)據(jù)，部分績(jī)效考核涉及非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、往往未經(jīng)審計(jì)。開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，對(duì)績(jī)效信息進(jìn)行鑒證、夯實(shí)X集團(tuán)內(nèi)各家子公司績(jī)效信息質(zhì)量，有助于提升X集團(tuán)的績(jī)效管理水平。

2.1.5 推動(dòng)X集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型發(fā)展的需要

績(jī)效審計(jì)是將財(cái)務(wù)審計(jì)與管理審計(jì)相融合開(kāi)展的一種審計(jì)方式，績(jī)效審計(jì)不僅關(guān)注財(cái)務(wù)信息，更側(cè)重對(duì)業(yè)務(wù)的審查。X集團(tuán)審計(jì)稽核部積極實(shí)踐風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的增值型內(nèi)部審計(jì)理念，開(kāi)展績(jī)效審計(jì)是對(duì)該理念落地生根的重要抓手和突破方向，有助于推進(jìn)X集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)向增值型內(nèi)部審計(jì)發(fā)展轉(zhuǎn)變。

2.2 X集團(tuán)績(jī)效審計(jì)類(lèi)型

X集團(tuán)開(kāi)展的業(yè)務(wù)類(lèi)型較多，主要以金融類(lèi)業(yè)務(wù)為核心，實(shí)行多元化經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，金融類(lèi)業(yè)務(wù)可分為債權(quán)類(lèi)投資業(yè)務(wù)、股權(quán)類(lèi)投資業(yè)務(wù)。除了金融類(lèi)業(yè)務(wù)還涉及一些實(shí)業(yè)，比如商業(yè)資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)和工程建設(shè)項(xiàng)目等。為了有效開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，需要根據(jù)不同板塊的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，研究績(jī)效審計(jì)對(duì)象和績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容。

根據(jù)績(jī)效審計(jì)框架模型，X集團(tuán)績(jī)效審計(jì)可分為公司類(lèi)、項(xiàng)目類(lèi)和經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)類(lèi)，見(jiàn)表1。

2.3 X集團(tuán)績(jī)效審計(jì)模式研究

理論上所有類(lèi)型的績(jī)效審計(jì)都可以采取獨(dú)立型績(jī)效審計(jì)模式，為減輕被審計(jì)單位的迎檢負(fù)擔(dān)，減少審計(jì)項(xiàng)目對(duì)被審計(jì)單位正常經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的干擾，具體開(kāi)展績(jī)效審計(jì)時(shí)，也可以采用結(jié)合型績(jī)效審計(jì)模式。X集團(tuán)實(shí)務(wù)中會(huì)根據(jù)實(shí)際需要選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)模式。結(jié)合型審計(jì)模式主要從審計(jì)理念和審計(jì)實(shí)務(wù)兩方面將績(jī)效審計(jì)和其他審計(jì)項(xiàng)目相融合。

2.3.1 在常規(guī)審計(jì)項(xiàng)目中融入績(jī)效審計(jì)的理念

X集團(tuán)將被審計(jì)對(duì)象績(jī)效目標(biāo)的完成情況以及完成過(guò)程的效率性、經(jīng)濟(jì)性納入常規(guī)審計(jì)的范圍，在審計(jì)過(guò)程中關(guān)注績(jī)效信息質(zhì)量、關(guān)注低績(jī)效方面的問(wèn)題及其形成原因，將發(fā)現(xiàn)的績(jī)效問(wèn)題納入審計(jì)報(bào)告、納入審計(jì)整改范圍。

2.3.2 在常規(guī)審計(jì)項(xiàng)目的實(shí)務(wù)中融入績(jī)效審計(jì)

將績(jī)效審計(jì)與企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相結(jié)合。此類(lèi)結(jié)合對(duì)進(jìn)一步完善和提升經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有重要意義[5]。X集團(tuán)具體采取如下措施：第一，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)過(guò)程中增加績(jī)效信息鑒證工作內(nèi)容。對(duì)財(cái)務(wù)信息的可靠性判斷不應(yīng)僅依據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告，而應(yīng)進(jìn)一步關(guān)注會(huì)計(jì)師事務(wù)所在年報(bào)審計(jì)期間提出的重要會(huì)計(jì)調(diào)整分錄，關(guān)注收入、費(fèi)用是否存在跨期現(xiàn)象；是否通過(guò)資產(chǎn)減值等手段調(diào)節(jié)利潤(rùn)；合并報(bào)表范圍是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定等。第二，在績(jī)效信息鑒證的基礎(chǔ)上重新評(píng)估績(jī)效目標(biāo)的完成情況，即效果性審查評(píng)價(jià)。第三，進(jìn)一步評(píng)價(jià)目標(biāo)任務(wù)是否具備一定程度的挑戰(zhàn)性；目標(biāo)任務(wù)的制定過(guò)程是否科學(xué)、經(jīng)過(guò)集體決策；完成目標(biāo)的過(guò)程是否經(jīng)濟(jì)、有效率等。第四，在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)時(shí)審查子公司全面預(yù)算管理情況。檢查全面預(yù)算的完成情況；評(píng)價(jià)全面預(yù)算的制定是否遵循“上下結(jié)合、分級(jí)編制、逐級(jí)匯總”的程序；各預(yù)算管理單位確定的預(yù)算總體目標(biāo)是否符合集團(tuán)公司的總體部署和要求、是否符合本公司的發(fā)展戰(zhàn)略、是否建立企業(yè)全面預(yù)算報(bào)告和分析制度等。第五，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，不僅從合規(guī)層面去審查不合規(guī)問(wèn)題，還要從績(jī)效層面審查低績(jī)效的問(wèn)題。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中融入績(jī)效審計(jì)，可以針對(duì)績(jī)效審計(jì)單獨(dú)出具審計(jì)報(bào)告，也可以將績(jī)效審計(jì)的結(jié)果納入經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)報(bào)告。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中融入績(jī)效審計(jì)，以此實(shí)現(xiàn)全方位的審計(jì)評(píng)價(jià)被審計(jì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部的業(yè)績(jī)，有助于提高審計(jì)效率、提升經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的質(zhì)量。

將績(jī)效審計(jì)與內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)相結(jié)合。根據(jù)財(cái)政部等部門(mén)聯(lián)合印發(fā)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（財(cái)會(huì)〔2008〕7號(hào)），內(nèi)部控制的最終目標(biāo)是提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。這與績(jī)效審計(jì)的目標(biāo)一致，即將績(jī)效審計(jì)與內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)相結(jié)合。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第14號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)告》，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)真實(shí)可靠。將績(jī)效審計(jì)與內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)相結(jié)合進(jìn)一步對(duì)績(jī)效信息進(jìn)行鑒證，是內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)的內(nèi)在要求。2022年X集團(tuán)開(kāi)展的內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)已經(jīng)與績(jī)效審計(jì)相結(jié)合，在內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)的審查過(guò)程中，已經(jīng)發(fā)現(xiàn)部分子公司存在調(diào)節(jié)利潤(rùn)等績(jī)效信息質(zhì)量的問(wèn)題。

將績(jī)效審計(jì)與專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)相結(jié)合，X集團(tuán)具體采取如下措施：在制定專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)的審計(jì)方案時(shí)，考慮被審計(jì)對(duì)象的績(jī)效指標(biāo)，并把績(jī)效指標(biāo)的完成情況納入審計(jì)范圍；在實(shí)施審計(jì)程序的整個(gè)過(guò)程中保持對(duì)績(jī)效信息的關(guān)注，對(duì)可疑的績(jī)效信息予以核實(shí)，在常規(guī)審查的范圍之外對(duì)重要的績(jī)效指標(biāo)予以審查，具體審查內(nèi)容可參見(jiàn)后文商業(yè)資產(chǎn)類(lèi)績(jī)效審計(jì)、工程項(xiàng)目類(lèi)績(jī)效審計(jì)和經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)類(lèi)績(jī)效審計(jì)。2022年X集團(tuán)開(kāi)展的兩個(gè)專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)項(xiàng)目，不動(dòng)產(chǎn)專(zhuān)項(xiàng)監(jiān)督檢查和不良資產(chǎn)專(zhuān)項(xiàng)監(jiān)督檢查已經(jīng)與績(jī)效審計(jì)相結(jié)合，已經(jīng)發(fā)現(xiàn)部分子公司存在不動(dòng)產(chǎn)閑置、低價(jià)出租、租金未及時(shí)收取等低績(jī)效問(wèn)題。

將績(jī)效審計(jì)與集團(tuán)績(jī)效管理相結(jié)合，在績(jī)效審計(jì)中應(yīng)當(dāng)充分考慮X集團(tuán)運(yùn)營(yíng)管理部的績(jī)效管理工作范圍、財(cái)務(wù)部已經(jīng)開(kāi)展的全面預(yù)算管理和評(píng)價(jià)的工作范圍、人力資源部的績(jī)效管理工作范圍，既要避免工作內(nèi)容的重復(fù)，又要做到重要部門(mén)間的聯(lián)動(dòng)、及時(shí)溝通、建立重要信息共享機(jī)制。X集團(tuán)將各種審計(jì)項(xiàng)目發(fā)現(xiàn)的績(jī)效問(wèn)題，如績(jī)效信息錯(cuò)弊、績(jī)效目標(biāo)不合理、重要績(jī)效指標(biāo)的實(shí)際完成情況等及時(shí)與適當(dāng)?shù)墓芾韺雍涂?jī)效管理部門(mén)溝通，共同做好集團(tuán)績(jī)效管理。

2.4 X集團(tuán)績(jī)效審計(jì)實(shí)踐

績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)在于獲取合適的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)需要根據(jù)被審計(jì)對(duì)象的具體特點(diǎn)予以確定。在獲取評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，提煉評(píng)價(jià)指標(biāo)，根據(jù)指標(biāo)反映的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容，設(shè)計(jì)審計(jì)程序，具體開(kāi)展績(jī)效審計(jì)程序。

2.4.1 X集團(tuán)債權(quán)類(lèi)公司績(jī)效審計(jì)的具體評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

X集團(tuán)債權(quán)類(lèi)公司績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，以該集團(tuán)績(jī)效管理為基礎(chǔ)，主要包括：績(jī)效管理制度，年度計(jì)劃，全面預(yù)算等內(nèi)部標(biāo)準(zhǔn)。結(jié)合績(jī)效管理實(shí)際需要，也可以適當(dāng)引入外部標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)X集團(tuán)績(jī)效管理相關(guān)規(guī)定，X集團(tuán)績(jī)效管理部門(mén)編制了年度考核目標(biāo)任務(wù)書(shū)，目前X集團(tuán)債權(quán)類(lèi)板塊子公司年度和任期考核指標(biāo)，主要有：營(yíng)業(yè)總收入、利潤(rùn)總額、凈資產(chǎn)收益率；新增逾期率、撥備覆蓋率；年度重點(diǎn)任務(wù)和管理指標(biāo)；國(guó)有資產(chǎn)3年保值增值率、營(yíng)業(yè)總收入3年平均增長(zhǎng)率、利潤(rùn)總額3年平均增長(zhǎng)率等。

X集團(tuán)債權(quán)類(lèi)板塊子公司年度和任期考核指標(biāo)，見(jiàn)表2。

2.4.2 X集團(tuán)股權(quán)類(lèi)公司績(jī)效審計(jì)的具體評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

X集團(tuán)股權(quán)類(lèi)業(yè)務(wù)主要由下屬的資本管理公司開(kāi)展，由于該公司涉及政府投資引導(dǎo)基金，在開(kāi)展績(jī)效審計(jì)時(shí)，需要綜合考慮內(nèi)部評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)與外部評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

內(nèi)部評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)主要基于X集團(tuán)績(jī)效管理實(shí)踐，主要依據(jù)年度考核目標(biāo)任務(wù)書(shū)的主要指標(biāo)，見(jiàn)表3。

在使用外部評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)同管理層就評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)達(dá)成一致意見(jiàn)，無(wú)法達(dá)成一致意見(jiàn)的，內(nèi)部審計(jì)人員需要向適當(dāng)?shù)墓芾韺訁R報(bào)該不一致。

X集團(tuán)股權(quán)類(lèi)業(yè)務(wù)績(jī)效審計(jì)外部標(biāo)準(zhǔn)可研究參考中央和地方省市政府投資引導(dǎo)基金績(jī)效評(píng)價(jià)考核管理辦法。

在開(kāi)展績(jī)效審計(jì)時(shí)，應(yīng)區(qū)分基金管理過(guò)程評(píng)價(jià)和基金退出時(shí)的考核。對(duì)基金的募集、投資、管理和退出4個(gè)主要管理階段進(jìn)行基金管理過(guò)程審查。對(duì)基金退出時(shí)的審查，主要側(cè)重效果性審查，應(yīng)區(qū)分基金本身的總體績(jī)效和基金所投資項(xiàng)目的績(jī)效水平。

與一般市場(chǎng)化股權(quán)投資基金相比，政府投資引導(dǎo)基金設(shè)立時(shí)就帶有明確的政策目標(biāo)，主要引導(dǎo)社會(huì)資金投向重點(diǎn)行業(yè)領(lǐng)域以推動(dòng)相關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展和轉(zhuǎn)型升級(jí)等政策任務(wù)，因此政府投資基金的績(jī)效審計(jì)應(yīng)更多地關(guān)注基金的引導(dǎo)作用和基金管理的規(guī)范性。政府投資基金的資金主要來(lái)源于財(cái)政撥款和社會(huì)資金，后者追求經(jīng)濟(jì)回報(bào)的最大化，因此政府投資基金的績(jī)效審計(jì)也應(yīng)關(guān)注投資收益情況等經(jīng)濟(jì)性指標(biāo)。

政府投資引導(dǎo)基金績(jī)效審計(jì)應(yīng)采取結(jié)合型績(jī)效審計(jì)模式，將績(jī)效審計(jì)與合規(guī)審計(jì)結(jié)合進(jìn)行。

綜上，X集團(tuán)股權(quán)類(lèi)公司績(jī)效審計(jì)外部評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)主要包括：基金日常管理、基金的經(jīng)濟(jì)效益和基金的政策目標(biāo)完成情況，見(jiàn)表4。

2.4.3 X集團(tuán)項(xiàng)目類(lèi)績(jī)效審計(jì)的具體評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

X集團(tuán)目前開(kāi)展了工程項(xiàng)目類(lèi)績(jī)效審計(jì)，其他重要項(xiàng)目如信易貸平臺(tái)、財(cái)務(wù)共享平臺(tái)的搭建項(xiàng)目，也可以作為績(jī)效審計(jì)對(duì)象，由于此類(lèi)項(xiàng)目各具特殊性，不再展開(kāi)一一研究。

工程項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)主要審查項(xiàng)目目標(biāo)達(dá)成情況和項(xiàng)目管理情況[6]。工程項(xiàng)目是違規(guī)行為的高發(fā)地，在績(jī)效審計(jì)的同時(shí)會(huì)不可避免地發(fā)現(xiàn)違規(guī)行為，為提高審計(jì)效率，開(kāi)展工程項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)必須關(guān)注合規(guī)性問(wèn)題，即融入合規(guī)審計(jì)。

X集團(tuán)工程項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)總結(jié)如下，見(jiàn)表5。

2.4.4 經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)類(lèi)績(jī)效審計(jì)的具體評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

X集團(tuán)以專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)的形式開(kāi)展了投后管理活動(dòng)績(jī)效審計(jì)。投后管理績(jī)效審計(jì)主要以投后管理方面的制度為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，重點(diǎn)審查制度的執(zhí)行情況，同時(shí)評(píng)價(jià)制度的合理性。一般可將投后管理分兩個(gè)階段：正常類(lèi)項(xiàng)目投后管理和不良類(lèi)項(xiàng)目投后管理。

2.4.5 債權(quán)類(lèi)公司績(jī)效審計(jì)的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序

實(shí)質(zhì)性程序是指用于發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序，是對(duì)被審計(jì)對(duì)象的具體審查，績(jī)效審計(jì)的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序就是對(duì)被審計(jì)對(duì)象具體實(shí)施績(jī)效審計(jì)的程序。

在實(shí)施實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序前，績(jī)效審計(jì)也應(yīng)遵循常規(guī)內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目的工作流程，即了解被審計(jì)對(duì)象，進(jìn)行審前調(diào)查，制定審計(jì)工作方案，組建審計(jì)工作組，下發(fā)審計(jì)通知書(shū)。審計(jì)小組進(jìn)駐審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)之后，收集審計(jì)資料，主要資料是績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和績(jī)效評(píng)價(jià)核心指標(biāo)，然后實(shí)施實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序：審查績(jī)效信息的真實(shí)性、審查績(jī)效指標(biāo)的完成情況等，記錄績(jī)效水平差異（包括積極差異和消極差異），并分析原因，提出意見(jiàn)、建議?？?jī)效審計(jì)不僅僅關(guān)注消極差異，對(duì)積極差異也應(yīng)分析原因、總結(jié)先進(jìn)管理經(jīng)驗(yàn)，在集團(tuán)范圍內(nèi)適時(shí)推廣?？?jī)效審計(jì)不僅僅審查績(jī)效指標(biāo)是否完成（即效果性審查），也要根據(jù)具體指標(biāo)的實(shí)際情況，審查效率性或經(jīng)濟(jì)性。

在研究X集團(tuán)債權(quán)類(lèi)公司績(jī)效審計(jì)的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序時(shí)，重點(diǎn)選取營(yíng)業(yè)總收入、撥備覆蓋率詳細(xì)展開(kāi)，為開(kāi)展績(jī)效審計(jì)提供借鑒指導(dǎo)，其他指標(biāo)的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序，需結(jié)合被審計(jì)對(duì)象的實(shí)際情況予以設(shè)計(jì)，不在展開(kāi)論述。

以X集團(tuán)績(jī)效考核的營(yíng)業(yè)總收入指標(biāo)為例，績(jī)效審計(jì)的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序如下：

（1）獲取績(jī)效考核文件，查找營(yíng)業(yè)總收入目標(biāo)值。

（2）檢查收入的真實(shí)性。獲取收入明細(xì)賬，抽取收入發(fā)生記錄追查至業(yè)務(wù)憑證，檢查收入確認(rèn)是否符合合同約定，是否滿(mǎn)足收入確認(rèn)條件；檢查是否開(kāi)具發(fā)票，檢查是否收取款項(xiàng)，進(jìn)一步判斷收入確認(rèn)是否合理。

（3）審查收入金額的準(zhǔn)確性。抽取收入發(fā)生記錄并與業(yè)務(wù)臺(tái)賬、收取的金額核對(duì)，檢查確認(rèn)的收入金額是否準(zhǔn)確；獲取所得稅、增值稅納稅申報(bào)表，將納稅申報(bào)表中的收入數(shù)據(jù)與賬面數(shù)據(jù)核對(duì)，檢查是否一致。

（4）審查收入的完整性。當(dāng)被審計(jì)對(duì)象較好地完成當(dāng)年?duì)I業(yè)總收入目標(biāo)值時(shí)，往往會(huì)隱藏部分收入，以減輕未來(lái)的業(yè)績(jī)壓力。審查是否存在客戶(hù)還款暫掛往來(lái)類(lèi)科目的現(xiàn)象，獲取往來(lái)科目輔助余額表，重點(diǎn)檢查年末發(fā)生額是否在第二年沖回，檢查往來(lái)單位是否有交易客戶(hù)，如有，則進(jìn)一步檢查該筆金額是否為合同類(lèi)付款，確認(rèn)其是否應(yīng)該調(diào)整為收入。

（5）審查收入的分類(lèi)是否準(zhǔn)確。關(guān)注是否將核銷(xiāo)后項(xiàng)目收回的本金計(jì)入收入，是否將應(yīng)該直接計(jì)入所有者權(quán)益的項(xiàng)目，計(jì)入當(dāng)期損益。獲取賬銷(xiāo)案存臺(tái)賬，檢查臺(tái)賬中項(xiàng)目當(dāng)年還款情況，及其賬務(wù)處理。

（6）在上述審計(jì)程序的基礎(chǔ)上，計(jì)算營(yíng)業(yè)總收入實(shí)際完成值，并與目標(biāo)值對(duì)比，計(jì)算差異，如果差異較大，則進(jìn)一步分析原因，找出問(wèn)題后，提出意見(jiàn)、建議，形成審計(jì)結(jié)論。

（7）收入的效率性審查。審查收入指標(biāo)完成過(guò)程的效率性。如某子公司有4個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)，分析各個(gè)部門(mén)收入占比，分析是否存在個(gè)別部門(mén)收入占比異常偏高或偏低的現(xiàn)象；分析各部門(mén)業(yè)務(wù)投放的時(shí)間間隔，比如某個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)連續(xù)8個(gè)月以上無(wú)項(xiàng)目投放，某個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)7個(gè)月即完成全年投放任務(wù)；分析當(dāng)年度新增投放項(xiàng)目收入占營(yíng)業(yè)總收入的比重，是否存在存量項(xiàng)目收入占比過(guò)高、當(dāng)年投放項(xiàng)目過(guò)少的情形，判斷營(yíng)業(yè)收入的完成是否主要由存量項(xiàng)目貢獻(xiàn)，從而判斷市場(chǎng)開(kāi)拓的成效；分析新客戶(hù)收入占比及近三年變動(dòng)趨勢(shì)，判斷營(yíng)業(yè)收入是否主要由存量客戶(hù)貢獻(xiàn)，從而判斷市場(chǎng)開(kāi)拓的成效；分析政府類(lèi)平臺(tái)項(xiàng)目收入占比，判斷占比是否過(guò)高，是否影響企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

（8）進(jìn)一步挖掘收入增長(zhǎng)潛力。收入的效率性審查，還可以審查項(xiàng)目逾期率及逾期項(xiàng)目的清收情況。比如，計(jì)算近3年新增投放項(xiàng)目的逾期率，近3年新增逾期項(xiàng)目的清收率。逾期項(xiàng)目的清收效率在一定程度上影響了收入指標(biāo)的完成和企業(yè)的持續(xù)發(fā)展。

（9）通過(guò)對(duì)收入進(jìn)行效率性審查，往往可以得出結(jié)論：營(yíng)業(yè)總收入的目標(biāo)值是否合理，比如目標(biāo)值長(zhǎng)期偏低，易于完成。

（10）目前集團(tuán)年度考核目標(biāo)任務(wù)書(shū)采用的是單期絕對(duì)數(shù)指標(biāo)，為進(jìn)一步反映考核對(duì)象的營(yíng)業(yè)總收入指標(biāo)績(jī)效水平，還需獲取被審計(jì)對(duì)象近3年?duì)I業(yè)總收入實(shí)際完成值，計(jì)算其變動(dòng)比率。

（11）其他審計(jì)程序。根據(jù)債權(quán)類(lèi)子公司的具體業(yè)務(wù)特點(diǎn)，進(jìn)一步設(shè)計(jì)差異化的審計(jì)程序。

為記錄營(yíng)業(yè)總收入績(jī)效審計(jì)的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序，X集團(tuán)設(shè)計(jì)績(jī)效審計(jì)工作底稿，工作底稿主要內(nèi)容包括評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)指標(biāo)、審查程序、審查記錄、意見(jiàn)或建議、審查結(jié)論等，見(jiàn)表7。

以X集團(tuán)績(jī)效考核的撥備覆蓋率為例，績(jī)效審計(jì)的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序如下：

（1）獲取集團(tuán)資產(chǎn)五級(jí)分類(lèi)和撥備計(jì)提管理制度，查閱債權(quán)類(lèi)項(xiàng)目五級(jí)分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)和撥備計(jì)提比率要求；獲取金融監(jiān)管部門(mén)出臺(tái)的監(jiān)督管理辦法等制度，審查集團(tuán)相應(yīng)制度是否符合監(jiān)管要求。

（2）獲取績(jī)效考核文件，查找撥備覆蓋率目標(biāo)值。

（3）獲取撥備計(jì)提表，并與財(cái)務(wù)系統(tǒng)、業(yè)務(wù)一體化平臺(tái)數(shù)據(jù)核對(duì)，若發(fā)現(xiàn)差異則對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整。審查是否將不良項(xiàng)目轉(zhuǎn)入往來(lái)科目，如有，則對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整，且分析往來(lái)掛賬項(xiàng)目是否已被法院判立為民間借貸，如有，則建議對(duì)項(xiàng)目展開(kāi)合規(guī)性審查。

（4）獲取逾期項(xiàng)目臺(tái)賬，根據(jù)項(xiàng)目逾期情況，抽取項(xiàng)目，判斷其五級(jí)分類(lèi)的準(zhǔn)確性。關(guān)注類(lèi)項(xiàng)目撥備計(jì)提比率為2%，次級(jí)類(lèi)項(xiàng)目撥備計(jì)提比率為25%，從關(guān)注類(lèi)到次級(jí)類(lèi)，撥備計(jì)提比率大幅度提升，操縱空間較大，可抽取關(guān)注類(lèi)項(xiàng)目，審查其五級(jí)分類(lèi)是否合理。

（5）計(jì)算被審計(jì)單位累計(jì)撥備計(jì)提數(shù)據(jù)，并與不良項(xiàng)目金額對(duì)比，判斷撥備覆蓋率指標(biāo)的完成情況，分析是否存在撥備計(jì)提不足或超額計(jì)提的情形，發(fā)現(xiàn)差異、分析原因。

（6）將撥備覆蓋率實(shí)際值與考核目標(biāo)值和監(jiān)管指標(biāo)核對(duì)，判斷是否完成考核目標(biāo)、是否符合監(jiān)管規(guī)定。

（7）進(jìn)一步查看關(guān)注類(lèi)項(xiàng)目、不良類(lèi)項(xiàng)目增減變動(dòng)情況，分析不良類(lèi)項(xiàng)目規(guī)模增減變動(dòng)情況，可總體判斷不良資產(chǎn)管理的效果性。

（8）關(guān)注不良項(xiàng)目清收的合規(guī)性?？沙槿〗Y(jié)清的不良項(xiàng)目，檢查是否存在減免本金、利息、逾期利息和違約金的情形，如有，則進(jìn)一步檢查減免程序是否合規(guī)，減免金額計(jì)算是否準(zhǔn)確等。

（9）獲取賬銷(xiāo)案存的已核銷(xiāo)項(xiàng)目臺(tái)賬，分析其增減變動(dòng)情況，審查新增核銷(xiāo)項(xiàng)目是否符合制度規(guī)定。

為記錄撥備覆蓋率指標(biāo)績(jī)效審計(jì)的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序，X集團(tuán)設(shè)計(jì)了審計(jì)工作底稿，見(jiàn)表8。

其他類(lèi)型的績(jī)效審計(jì)實(shí)質(zhì)性程序可參照X集團(tuán)債權(quán)類(lèi)公司績(jī)效審計(jì)實(shí)質(zhì)性程序，在獲取指標(biāo)的基礎(chǔ)上，根據(jù)指標(biāo)內(nèi)容具體開(kāi)展績(jī)效審計(jì)程序，在此不再展開(kāi)陳述。

4 X集團(tuán)推行績(jī)效審計(jì)發(fā)現(xiàn)的主要問(wèn)題

X集團(tuán)績(jī)效管理主要聚焦于公司層面，對(duì)部分重要項(xiàng)目和重要經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)的績(jī)效考核缺失，績(jī)效管理覆蓋面不足；X集團(tuán)績(jī)效考評(píng)時(shí)未進(jìn)行績(jī)效信息鑒證，存在子公司績(jī)效信息不真實(shí)、跨期調(diào)節(jié)利潤(rùn)等績(jī)效信息失真等問(wèn)題；X集團(tuán)績(jī)效考核主要關(guān)注績(jī)效目標(biāo)的完成情況，對(duì)完成目標(biāo)過(guò)程的經(jīng)濟(jì)性、效率性未予以合理關(guān)注；X集團(tuán)績(jī)效考核指標(biāo)過(guò)于依賴(lài)財(cái)務(wù)指標(biāo)，非財(cái)務(wù)指標(biāo)需要進(jìn)一步設(shè)計(jì)優(yōu)化等問(wèn)題。

5 結(jié)語(yǔ)

隨著內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐的不斷發(fā)展，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的要求也越來(lái)越高，X集團(tuán)適時(shí)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，為該集團(tuán)的持續(xù)穩(wěn)健發(fā)展提供了有力的保障。為進(jìn)一步改善X集團(tuán)績(jī)效審計(jì)，還需從如下幾個(gè)方面努力：

第一，將績(jī)效審計(jì)應(yīng)與集團(tuán)發(fā)展戰(zhàn)略等緊密結(jié)合。開(kāi)展績(jī)效審計(jì)要貫徹集團(tuán)重大決策部署到哪里，績(jī)效審計(jì)就跟進(jìn)到哪里的原則，選擇重點(diǎn)項(xiàng)目（如工程類(lèi)項(xiàng)目、財(cái)務(wù)共享平臺(tái)搭建項(xiàng)目等）、重大股權(quán)債權(quán)投資項(xiàng)目、重點(diǎn)商業(yè)資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)項(xiàng)目開(kāi)展績(jī)效審計(jì)?？?jī)效審計(jì)不是噱頭、不能為了審計(jì)而審計(jì)，績(jī)效審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)的一種類(lèi)型，也應(yīng)貫徹內(nèi)部審計(jì)的使命：即以風(fēng)險(xiǎn)為基礎(chǔ)，提供客觀的確認(rèn)、建議和洞見(jiàn)，增加和保護(hù)組織價(jià)值[7]。

第二，將績(jī)效審計(jì)要與績(jī)效管理緊密結(jié)合?？?jī)效審計(jì)是績(jī)效管理的有機(jī)組成部分，不僅可以?xún)?yōu)化提升績(jī)效管理工作，根據(jù)工作需要選擇績(jī)效管理未覆蓋的領(lǐng)域開(kāi)展績(jī)效審計(jì)，其本身也成為績(jī)效管理的必要組成部分。

由于內(nèi)部審計(jì)須保持組織上的獨(dú)立性和人員從業(yè)的客觀性、本身無(wú)法承擔(dān)管理職責(zé)，而績(jī)效審計(jì)與績(jī)效管理又密不可分，這就決定了績(jī)效審計(jì)必須與其他績(jī)效管理部門(mén)聯(lián)動(dòng)、相互配合。

第三，將績(jī)效審計(jì)與其他審計(jì)緊密結(jié)合。即使是開(kāi)展獨(dú)立型績(jī)效審計(jì)模式，在績(jī)效審計(jì)中也會(huì)不可避免地發(fā)現(xiàn)一些違規(guī)問(wèn)題與內(nèi)部控制缺陷，因此開(kāi)展績(jī)效審計(jì)時(shí)須在一定范圍內(nèi)同時(shí)開(kāi)展合規(guī)審計(jì)并對(duì)涉及的內(nèi)部控制缺陷保持應(yīng)有的關(guān)注，從而更好地發(fā)揮績(jī)效審計(jì)的作用。

第四，有針對(duì)性地制定審計(jì)方案。績(jī)效審計(jì)專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員的水平要求較高，績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目又具有特殊性、很多項(xiàng)目沒(méi)有可供借鑒的范本。企業(yè)績(jī)效審計(jì)是一項(xiàng)技術(shù)含量高、綜合性強(qiáng)的審計(jì)工作[8]。這就要求開(kāi)展績(jī)效審計(jì)時(shí)要注重審前調(diào)查研究，科學(xué)制定有針對(duì)性的審計(jì)方案，從而達(dá)到預(yù)期的審計(jì)效果。

第五，轉(zhuǎn)變審計(jì)思路、關(guān)注績(jī)效方面的問(wèn)題。審計(jì)轉(zhuǎn)型主要是審計(jì)思路的轉(zhuǎn)型。內(nèi)部審計(jì)人員的審計(jì)視野需要從關(guān)注被審計(jì)對(duì)象的不合規(guī)，擴(kuò)大到關(guān)注被審計(jì)對(duì)象的低績(jī)效。積極轉(zhuǎn)變審計(jì)思路，是績(jī)效審計(jì)的內(nèi)在要求，也是審計(jì)轉(zhuǎn)型的重要方向。經(jīng)營(yíng)管理行為合規(guī)不等同于經(jīng)營(yíng)管理行為合理，也不等同于經(jīng)營(yíng)管理行為合格。X集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)理應(yīng)把工作范圍延伸到績(jī)效審計(jì)領(lǐng)域。

績(jī)效審計(jì)還可以將職能部門(mén)和個(gè)人作為審計(jì)對(duì)象，隨著審計(jì)向縱深領(lǐng)域的持續(xù)深入推進(jìn)，X集團(tuán)也將探索開(kāi)展該類(lèi)績(jī)效審計(jì)。

參考文獻(xiàn)

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收稿日期：2023-10-27

作者簡(jiǎn)介：

張健，男，1991年生，碩士研究生，稅務(wù)師、會(huì)計(jì)師、國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師（CIA），主要研究方向：企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)、企業(yè)財(cái)稅管理實(shí)務(wù)。