朱碧琴 陸珊 周納宇

摘 要：近年來，被譽(yù)為“海上大寨”“海底銀行”的獐子島公司接連被曝出財務(wù)舞弊丑聞，2020年公司因信息披露違法違規(guī)而遭到證監(jiān)會行政處罰及市場禁入決定。獐子島作為我國重點農(nóng)業(yè)企業(yè)，財務(wù)舞弊行為嚴(yán)重影響我國農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化進(jìn)程與資本市場的良性發(fā)展。文章基于內(nèi)部控制五要素從內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督方面進(jìn)行分析，挖掘公司內(nèi)部控制存在的問題，由此有針對性地提出完善公司內(nèi)部控制的舉措。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制 獐子島財務(wù)舞弊成因 完善公司內(nèi)部控制制度

中圖分類號：F233? 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2024）06-071-03

一、引言

財務(wù)舞弊是指單位管理層、治理層員工或第三方使用不正當(dāng)或非法的故意行為，從而導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報。近年來，企業(yè)財務(wù)舞弊現(xiàn)象層出不窮，尤其是農(nóng)業(yè)上市公司，由于其行業(yè)經(jīng)營多為分散型，現(xiàn)金支付為客戶交易的主要方式，再加上生物資產(chǎn)自身具有難以計量、盤點困難等特點，更是成為財務(wù)舞弊的重災(zāi)區(qū)。2020年6月，證監(jiān)會對獐子島公司開出行政處罰及市場禁入事先告知書。

二、獐子島財務(wù)舞弊事件始末

（一）公司簡介

獐子島集團(tuán)成立于1958年，是一家以水產(chǎn)養(yǎng)殖為主，集海珍品育苗、養(yǎng)殖、加工、貿(mào)易、海上運(yùn)輸于一體的綜合性海洋食品企業(yè)。

（二）獐子島事件梳理

2014年10月30日公司發(fā)布公告稱，海洋牧場因受冷水團(tuán)影響，2011—2012年投放的蝦夷扇貝種苗將面臨絕收。會計處理上，對105.64萬畝、賬面價值為7.35億元的蝦夷扇貝進(jìn)行核銷處理，同時對2011年投放的43.02萬畝蝦夷扇貝計提巨額存貨跌價準(zhǔn)備，計提金額為2.83億元。此次核銷導(dǎo)致公司當(dāng)期出現(xiàn)7.6億元的經(jīng)營虧損。2017年獐子島公司底播蝦夷扇貝再次出現(xiàn)大面積死亡情況，調(diào)查結(jié)果顯示，公司秋季抽測存貨結(jié)果存在嚴(yán)重失實，獐子島公司信息披露涉嫌違法。2019年11月15日，獐子島發(fā)生第三次扇貝死亡事件。此次事件將直接造成公司經(jīng)營虧損約3.92億元。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，公司內(nèi)部控制制度存在重大缺陷。

（三）獐子島事件總結(jié)

2014年以來，獐子島公司接連發(fā)生四次扇貝重大死亡事件。2019年獐子島公司收到證監(jiān)會行政處罰及市場禁入事先告知書，公司主要通過虛減營業(yè)成本、營業(yè)外支出和虛增資產(chǎn)減值損失，信息披露虛假記載等手段進(jìn)行財務(wù)舞弊。公司財務(wù)舞弊行為之所以能不輕易被察覺，原因包括：一是，生物資產(chǎn)具有特殊性，其具有生長周期、生長狀況受自然因素影響較大，盤點監(jiān)測過程存在技術(shù)困難。二是，生物資產(chǎn)計量受主觀因素影響較大。三是，生物資產(chǎn)存量盤點和生長狀況監(jiān)測存在技術(shù)困難。此外，獐子島公司內(nèi)部控制存在嚴(yán)重缺陷。

三、獐子島財務(wù)舞弊成因分析——基于內(nèi)部控制角度

（一）內(nèi)部環(huán)境角度

內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。組織結(jié)構(gòu)方面，獐子島公司內(nèi)部職能交叉嚴(yán)重，權(quán)責(zé)過于集中。獐子島“冷水團(tuán)”事件發(fā)生以來，高管離職頻繁，2015—2020年共有9名高管離職。在這種情況下，高級管理員通常為了追求短期績效而忽視企業(yè)管理。人力資源方面，從獐子島員工目前學(xué)歷水平及年齡結(jié)構(gòu)來看，員工學(xué)歷層次整體不高，大多數(shù)員工集中在高中及以下，雖然海洋養(yǎng)殖類企業(yè)對員工學(xué)歷及專業(yè)技能要求不高，但隨著社會的發(fā)展，高質(zhì)量的海洋養(yǎng)殖業(yè)將對人才提出更高的要求。同時，獐子島公司員工年齡結(jié)構(gòu)偏大，40歲以上占總?cè)藬?shù)比例高達(dá)51.04%，由此，公司人力資源結(jié)構(gòu)需進(jìn)一步優(yōu)化。

（二）風(fēng)險評估角度

風(fēng)險識別方面，獐子島公司未能對生物資產(chǎn)管理面臨的重要風(fēng)險進(jìn)行識別，未對所投放的海域環(huán)境變化實時監(jiān)測，對影響生物資產(chǎn)生長的環(huán)境因素重視程度不夠等。風(fēng)險評估方面。獐子島公司存在生物資產(chǎn)盲目擴(kuò)張的問題，風(fēng)險評估存在缺陷。公司在擴(kuò)增撒播海域之前沒有提前測算撒播海域的容積率及養(yǎng)殖密度，未對撒播海域水質(zhì)、氣溫、沙質(zhì)等影響生物資產(chǎn)生長的環(huán)境因素進(jìn)行風(fēng)險評估。10年內(nèi)，底播蝦夷扇貝播撒面積擴(kuò)增近6倍，從2006年的65.6萬畝增加至2013年的338萬畝。此外，公司在前一批生物資產(chǎn)種苗成熟收獲前又投放新一批生物資產(chǎn)種苗，造成存貨嚴(yán)重擠壓。

風(fēng)險控制方面。獐子島公司存在日常監(jiān)督制度形同虛設(shè)、生物資產(chǎn)監(jiān)測預(yù)警效果不佳的問題。在日常監(jiān)控方面，獐子島公司對日常監(jiān)控重視不夠，海岸線上僅有一處監(jiān)控設(shè)施，主要對種苗密度、水溫情況進(jìn)行監(jiān)測，對水質(zhì)、敵害等情況的監(jiān)測還需要依賴人工。此外，透過兩次扇貝死亡事件分析后發(fā)現(xiàn)，獐子島公司風(fēng)險監(jiān)測預(yù)警機(jī)制形同虛設(shè)。

（三）控制活動角度

采購活動控制環(huán)節(jié)，獐子島公司采購流程設(shè)計不合理。培育活動控制環(huán)節(jié)，獐子島公司培育環(huán)節(jié)監(jiān)管不力。海洋采捕部門工作人員既負(fù)責(zé)生物資產(chǎn)捕撈工作，又參與生物資產(chǎn)生長情況的監(jiān)測和驗收，職責(zé)交叉嚴(yán)重。淺水區(qū)采捕工作人員的盤點過程，公司可通過現(xiàn)有的技術(shù)設(shè)備手段對其實施監(jiān)管。到了深水區(qū)，公司將難以準(zhǔn)確跟蹤到采捕人員的盤點軌跡。

（四）內(nèi)部監(jiān)督角度

內(nèi)部監(jiān)督是確保其他內(nèi)部控制要素有效實施的基礎(chǔ)。包含日常監(jiān)督與專項監(jiān)督。

日常監(jiān)督方面，獐子島公司內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制存在缺陷，對生物資產(chǎn)管理各環(huán)節(jié)監(jiān)管不力。采購環(huán)節(jié)，缺少對采購人員采購過程的監(jiān)督，公司內(nèi)部監(jiān)督制度流于形式;撒播環(huán)節(jié)，缺少第三方監(jiān)督機(jī)構(gòu)在場，也未借助監(jiān)控設(shè)備實施記錄監(jiān)控;培育環(huán)節(jié)，管理層對公司已有的海域監(jiān)控能力不足，投放、捕撈等環(huán)節(jié)，缺少專業(yè)人員全程參與。

專項監(jiān)督方面，扇貝死亡事件發(fā)生后，獐子島成立了專門調(diào)查小組，但在調(diào)查過程中，未能找到關(guān)鍵風(fēng)險點，同時也未將責(zé)任明確至各部門及各負(fù)責(zé)人。

（五）信息與溝通角度

信息披露方面。獐子島公司信息披露方面存在瞞報和延遲披露的問題。2014年深交所對獐子島公司沒有詳細(xì)對外披露異常“冷水團(tuán)”事件和未及時、有效披露公司經(jīng)營發(fā)生重大變化等問題進(jìn)行通報批評。2019年獐子島扇貝死亡事件調(diào)查結(jié)果顯示，公司披露的《關(guān)于2017年秋季底播蝦夷扇貝抽測結(jié)果的公告》《年終盤點公告》和《核銷公告》存在虛假記載和披露不及時。

內(nèi)部溝通方面。獐子島公司內(nèi)部溝通存在不及時、不順暢的問題。一方面，獐子島公司組織結(jié)構(gòu)趨向扁平化，管理層權(quán)利高度集中;另一方面，公司信息橫向傳遞不順暢，各部門之間缺少溝通，部門聯(lián)合機(jī)制尚未建立。

四、對策與改進(jìn)措施

（一）調(diào)整組織結(jié)構(gòu)

獐子島公司首先要制定和完善高層權(quán)力制約機(jī)制，將治理層和管理層的職能區(qū)分開來，確保監(jiān)事會作用充分發(fā)揮，營造更為和諧的內(nèi)部環(huán)境;其次，股權(quán)方面，獐子島公司需通過健全董事會機(jī)制，吸引新投資者加入，健全股權(quán)激勵機(jī)制以改善股權(quán)高度集中的現(xiàn)狀。

（二）優(yōu)化人力資源結(jié)構(gòu)

針對高管離職率高問題，首先，獐子島公司應(yīng)注重保護(hù)高管權(quán)益，營造一個相對穩(wěn)定的內(nèi)部環(huán)境;其次，提升績效與薪酬體系的有效性，利用股權(quán)激勵等方式將高管與公司利益緊密結(jié)合，健全人才培養(yǎng)機(jī)制，加強(qiáng)公司人才儲備。

員工結(jié)構(gòu)的優(yōu)化方面，獐子島公司可通過招聘和培訓(xùn)的方式，改善員工的學(xué)歷結(jié)構(gòu)，激發(fā)員工的創(chuàng)新能力。其次，員工入職后，公司需按照崗位任職要求對其進(jìn)行崗前培訓(xùn)，使員工了解掌握崗位技能。

（三）風(fēng)險評估體系的完善

風(fēng)險評估包括風(fēng)險識別、風(fēng)險評價及風(fēng)險控制。首先，企業(yè)應(yīng)對現(xiàn)有的風(fēng)險進(jìn)行識別并對已識別的風(fēng)險進(jìn)行篩選;其次，對于篩選出來的風(fēng)險按照重要性排序，針對重大風(fēng)險，應(yīng)制定具體的風(fēng)險解決方案。

1.有效識別風(fēng)險。獐子島生物資產(chǎn)管理包括采購、驗收、培育等環(huán)節(jié)。首先，應(yīng)有效識別生物資產(chǎn)管理各環(huán)節(jié)的風(fēng)險，具體包括：采購環(huán)節(jié)，公司應(yīng)明確各部門職責(zé)范圍，避免職能交叉;驗收環(huán)節(jié)，公司應(yīng)完善生物資產(chǎn)驗收標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范工作人員驗收操作流程等;培育環(huán)節(jié)，撒播種苗前應(yīng)對即將撒播的海域環(huán)境實時監(jiān)測。

2.合理評估風(fēng)險。識別生物資產(chǎn)管理風(fēng)險后，再對所識別的風(fēng)險進(jìn)行評估。例如，培育環(huán)節(jié)，投放生物資產(chǎn)之前，應(yīng)對不同種類生物資產(chǎn)生長密度進(jìn)行推算。在風(fēng)險評估前不應(yīng)盲目擴(kuò)增投放海域撒播面積或增加生物資產(chǎn)投放數(shù)量，盲目擴(kuò)增投放海域撒播面積和增加生物資產(chǎn)投放數(shù)量不僅會提升公司生物資產(chǎn)管理成本，還會增加捕撈難度。同時，公司還可以邀請專業(yè)機(jī)構(gòu)對漁業(yè)公司特有海域環(huán)境進(jìn)行精確預(yù)測，包括蝦夷扇貝等生物資產(chǎn)所能耐受的海域深度、密度、PH值等條件等。

3.完善風(fēng)險預(yù)警機(jī)制。獐子島公司生物資產(chǎn)管理風(fēng)險客觀存在，應(yīng)進(jìn)一步完善風(fēng)險預(yù)警機(jī)制，加強(qiáng)風(fēng)險控制。采購環(huán)節(jié)，針對采購人員收受賄賂，采購信息不透明情況，應(yīng)加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)管體系建設(shè)，對采購過程實施全程監(jiān)督。培育環(huán)節(jié)，基于海洋環(huán)境不可預(yù)測性及多變性特點，可增加海洋監(jiān)測點，對水溫、氣候及海洋底質(zhì)情況實時監(jiān)測。當(dāng)海洋環(huán)境發(fā)生變化、生物資產(chǎn)狀態(tài)出現(xiàn)異常時，應(yīng)及時將相關(guān)信息反饋至管理層，管理層核實信息后，立即成立緊急事件預(yù)案小組，采取相應(yīng)的應(yīng)對措施。

（四）控制活動的規(guī)范

1.規(guī)范采購工作流程。針對獐子島公司采購環(huán)節(jié)信息不透明，工作人員職能交叉問題，公司應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)采購管理，規(guī)范采購人員行為，對采購環(huán)節(jié)實施全程監(jiān)督。首先，公司應(yīng)嚴(yán)格履行采購管理程序和供應(yīng)商管理評價控制程序，明確采購人員的職責(zé)權(quán)限;其次，應(yīng)采購部、質(zhì)檢部門等多部門共同參與，并對招標(biāo)過程進(jìn)行公開;最后，驗收環(huán)節(jié)，保證采購人員與驗收人員、驗收人員與捕撈人員不是同一人。

2.改進(jìn)生物資產(chǎn)驗收標(biāo)準(zhǔn)。（1）制定嚴(yán)格種苗驗收標(biāo)準(zhǔn)。獐子島公司必須制定嚴(yán)格的種苗驗收制度。制定嚴(yán)格驗收標(biāo)準(zhǔn)，一方面是對現(xiàn)有驗收制度的補(bǔ)充完善;另一方面，能有效降低人為因素對驗收結(jié)果的影響。同時，種苗驗收時還要對品種等信息進(jìn)行詳細(xì)的記載，對于記錄情況還要定期進(jìn)行復(fù)核、審查，保證信息的完整和真實。（2）借助技術(shù)手段檢驗幼苗質(zhì)量。驗收環(huán)節(jié)，獐子島公司驗收人員判斷種苗是否達(dá)到收獲標(biāo)準(zhǔn)通常以主觀判斷為主。在此過程中，驗收人員很可能因自身專業(yè)判斷能力不足，將還未成熟、生長狀況不佳的幼苗捕撈入庫。因此，應(yīng)借助新技術(shù)，對抽樣幼苗的質(zhì)量進(jìn)行分析，確認(rèn)幼苗健康程度和達(dá)到成熟收獲階段后再進(jìn)行捕撈。

（五）內(nèi)部監(jiān)督的強(qiáng)化

1.強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督作用機(jī)制。針對獐子島內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制不健全的問題，首先，應(yīng)確保監(jiān)事會的權(quán)力能有效發(fā)揮，避免管理層對監(jiān)事會的干預(yù)。其次，加強(qiáng)監(jiān)事會人員的專業(yè)培訓(xùn)，達(dá)到制衡董事會和管理層權(quán)力的目的。最后，設(shè)立管理監(jiān)督機(jī)制，對生物資產(chǎn)采購、驗收、投產(chǎn)、采捕、出售各環(huán)節(jié)實施監(jiān)管。

2.建立內(nèi)部舉報制度?；谒a(chǎn)養(yǎng)殖行業(yè)及生物資產(chǎn)特殊性，獐子島公司僅依靠外部審計部門監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)管機(jī)構(gòu)監(jiān)管，難以避免生物資產(chǎn)管理問題發(fā)生。因此，需在現(xiàn)有的內(nèi)部監(jiān)督制度基礎(chǔ)之上，建立員工舉報制度。

（六）信息與溝通的改善

信息披露方面，針對獐子島公司生物資產(chǎn)信息披露不及時、不充分的問題，公司應(yīng)嚴(yán)格按照證監(jiān)會要求對生物資產(chǎn)信息進(jìn)行詳細(xì)披露，此外，公司從未披露自身內(nèi)部控制問題，導(dǎo)致內(nèi)部控制出現(xiàn)問題時，不能及時有效解決。獐子島公司應(yīng)對內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)作進(jìn)一步細(xì)化，并按照要求進(jìn)行披露，提升內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量。

內(nèi)部溝通方面，針對獐子島公司上下溝通受阻問題，公司應(yīng)著力疏通各個組織環(huán)節(jié)，建立良好的部門溝通機(jī)制，促使公司的各項經(jīng)營決策能夠及時傳送至決策層，幫助其作出決策。信息橫向傳遞方面，獐子島公司應(yīng)加強(qiáng)各部門協(xié)同交流，搭建部門間的溝通平臺。

五、總結(jié)

本文從內(nèi)部控制角度出發(fā)，對獐子島公司生物資產(chǎn)管理問題的成因進(jìn)行深入剖析，發(fā)現(xiàn)公司內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)?；诖耍疚慕Y(jié)合內(nèi)部控制五要素基本內(nèi)容提出解決獐子島生物資產(chǎn)管理問題的對策，完善公司內(nèi)部控制制度，有利于生物資產(chǎn)管理問題的解決，并對獐子島公司生物資產(chǎn)管理的問題提出了解決方案，為其他水產(chǎn)養(yǎng)殖公司解決類似問題提供了依據(jù)，對以非消耗性生物資產(chǎn)為主的農(nóng)業(yè)公司也有一定借鑒意義。

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[基金項目：2022年湖南環(huán)境生物職業(yè)技術(shù)學(xué)院院級青年基金項目《內(nèi)部控制視角下農(nóng)業(yè)上市公司財務(wù)舞弊成因及對策研究》課題編號（QN2022-16）。]

[作者簡介：朱碧琴（1996—），女，漢族，湖南道縣人，碩士研究生，助教，研究方向：財務(wù)會計及高校管理研究。]

（責(zé)編：建峰）