■張雯

新時代新征程下把握審計工作戰(zhàn)略定位和前進方向，實現(xiàn)審計事業(yè)高質(zhì)量發(fā)展已成為當(dāng)前審計工作的重點任務(wù)。審計項目審理工作作為審計質(zhì)量控制體系的一個重要環(huán)節(jié)，是全面提升審計項目質(zhì)量的有效手段，對促進審計工作高質(zhì)量開展和防范審計風(fēng)險意義重大。加強對審計審理工作的研究，使審計審理工作真正發(fā)揮作用，成為審計質(zhì)量生命線顯得尤為必要。作為一名內(nèi)部審計工作者，筆者結(jié)合工作實踐，談幾點對深化內(nèi)部審計審理工作的認識和建議。

一、審計審理工作概述

1.審理的涵義

審計項目審理是指審計部門為了保證審計質(zhì)量，由內(nèi)部獨立的審理機構(gòu)和專職審理人員，按照一定的原則、標(biāo)準(zhǔn)、范圍、內(nèi)容和程序，對審計組實施審計項目的過程及其結(jié)果進行監(jiān)督和審查，并提出意見的一種內(nèi)部管理行為。

審計審理概念最早提出并發(fā)展于國家審計領(lǐng)域，隨著審計在黨和國家監(jiān)督體系中發(fā)揮的作用越來越大，內(nèi)審機構(gòu)也逐步完善自身質(zhì)量控制體系，引入審計審理工作機制。2010 年頒布的《審計法實施條例》將審計審理作為審計項目質(zhì)量控制的重要環(huán)節(jié)。2011 年出臺的《國家審計準(zhǔn)則》明確審理以“審計實施方案為基礎(chǔ)，重點關(guān)注審計實施的過程及結(jié)果”。隨著審計條例和準(zhǔn)則的出臺，從制度層面進一步突顯了審理對提升審計質(zhì)量的重要作用。

2.審計審理的特點

（1）獨立性。審計審理工作是對審計組實施審計項目的過程及其結(jié)果進行監(jiān)督，審理人員獨立于審計組開展工作。

（2）程序性。審理工作需要遵循一定的原則、標(biāo)準(zhǔn)和流程，具有很強的程序性。

（3）全面性。審計審理工作不同于傳統(tǒng)的審計復(fù)核，審理的范圍更廣、要求更高、層次更深，是以審計實施方案為基礎(chǔ)，對審計全過程的審核。

（4）專業(yè)性。審理人員需要對審計組的項目實施過程和審計結(jié)果進行監(jiān)督和審查并提出審理意見，審理人員需要具有較強的專業(yè)背景。

3.開展審理工作的意義

（1）開展審計審理工作是實現(xiàn)審計事業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的助推器。黨的二十大提出實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展是中國現(xiàn)代化的本質(zhì)要求。審計作為黨和國家監(jiān)督體系的重要組成部分，以推動高質(zhì)量發(fā)展為主題，不斷提升審計質(zhì)量是貫徹落實黨的二十大精神的重要體現(xiàn)。審理工作是審計質(zhì)量控制體系中非常重要的環(huán)節(jié)，通過對審計項目的過程和資料進行全面檢閱和復(fù)核，能有效提升審計質(zhì)量，防范審計風(fēng)險，對審計事業(yè)高質(zhì)量發(fā)展起著推波助瀾的作用。

（2）開展審計審理工作是構(gòu)建“集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效”的審計監(jiān)督體系的必要手段?！丁笆奈濉眹覍徲嫻ぷ靼l(fā)展規(guī)劃》中指出我們要牢固樹立“構(gòu)建審計計劃、組織實施、復(fù)核審理、督促整改等既相互分離又相互制約的審計工作機制，不斷提升審計管理的制度化、規(guī)范化、信息化水平”的工作目標(biāo)。開展審計審理工作有助于促進權(quán)利規(guī)范運行，對推動形成權(quán)威高效的審計工作運行機制起著積極的作用。

（3）開展審計審理工作是筑牢審計第三道防線的加固器。內(nèi)部審計作為防范企業(yè)風(fēng)險的第三道防線，對助推企業(yè)穩(wěn)健發(fā)展起著至關(guān)重要的作用。最后一道防線守不守的好，防不防得住，關(guān)鍵在于審計機構(gòu)自身免疫系統(tǒng)是否強大。審理工作作為質(zhì)量控制流程的重要環(huán)節(jié)是對審計項目工作的監(jiān)管，無形中也是對最后一道防線起到了加固器和防火墻的作用，保障了審計結(jié)論的客觀公正，助力審計目標(biāo)的實現(xiàn)。

（4）開展審計審理工作是落實審計質(zhì)量控制程序的內(nèi)在要求。審計質(zhì)量控制體系是切實提高審計質(zhì)量，實現(xiàn)審計目標(biāo)的重要保證。近年來，審計署陸續(xù)頒布系列制度辦法，提出多措并舉強化審計質(zhì)量管理，推動審計高質(zhì)量發(fā)展等工作要求。審理工作作為審計質(zhì)量控制的一個重要組成部分和重要環(huán)節(jié)，貫穿于審計質(zhì)量控制的全流程，是對審計全面質(zhì)量管理的深化和完善。開展審理工作是完善審計內(nèi)部控制的必然要求，也是提升審計質(zhì)量防范風(fēng)險的有效有段。

二、審計審理工作存在問題

1.制度規(guī)范不夠完善

當(dāng)前《審計法實施條例》《國家審計準(zhǔn)則》對審計審理僅做了原則性規(guī)定。關(guān)于審理工作的操作程序、具體內(nèi)容、審理的方式方法及對審理工作的權(quán)威規(guī)定過少、過寬。內(nèi)部審計機構(gòu)在開展審計時，審理工作操作流程和執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)參差不齊，良莠不一。制度規(guī)范的不完善易導(dǎo)致內(nèi)部審計機構(gòu)開展審理工作混亂，不能達到所需的審理目標(biāo)。比如有的內(nèi)部審計機構(gòu)審計人員兼職項目審計員，即當(dāng)裁判員又當(dāng)運動員，導(dǎo)致審理工作流于形式。

2.審理責(zé)任邊界不清晰

《國家審計準(zhǔn)則》第一百七十四條規(guī)定：“審計機關(guān)實行審計組成員、審計組主審、審計組組長、審計機關(guān)業(yè)務(wù)部門、審理機構(gòu)、總審計師和審計機關(guān)負責(zé)人對審計業(yè)務(wù)的分級質(zhì)量控制”。由此可見，審理人員屬于審計項目質(zhì)量控制中的一個重要環(huán)節(jié)，與審計組組長、主審、成員等相互呼應(yīng)，共同為審計質(zhì)量保駕護航。在實際內(nèi)部審計工作中，審理的定位不夠清晰。審計人員對審理人員的依賴性過強，往往淡化自身的質(zhì)量控制職責(zé)，客觀上加重了審理人員工作負擔(dān)，降低審理工作效率。有時還會存在審計人員與審理人員對立的情況，導(dǎo)致審計質(zhì)量無法得到保證。

3.“重結(jié)果、輕過程”式審理較為普遍

目前內(nèi)部審計審理工作大多是在審計項目現(xiàn)場結(jié)束以后，審理人員主要圍繞審計組提交的審計結(jié)果類文書開展審理。對以審計實施過程中形成的審計記錄、審計取證材料等為載體的資料審理不夠重視。同時，由于審理人員主要對資料進行審理，沒有參與項目實施過程，易影響審理人員做出科學(xué)判斷。

4.審理工作深度和廣度不夠

部分內(nèi)部審計審理人員對審理工作還停留在審計復(fù)核階段，僅對審計結(jié)果進行數(shù)據(jù)核對和法律適用層面的復(fù)核，對審計目標(biāo)的實現(xiàn)，審計程序的執(zhí)行，問題查證的廣度及深度的監(jiān)督還比較欠缺。導(dǎo)致審理工作對審計項目的質(zhì)量管控達不到預(yù)期的效果。

5.審理信息化建設(shè)較為落后

目前大部分內(nèi)審部門的審理工作采用線下報送資料的形式，審理工作信息化發(fā)展滯后。審理工作的內(nèi)容多、要求細、需要與審計組反復(fù)的溝通，傳統(tǒng)線下的審理方式已不能滿足工作需要，大大影響了審理工作質(zhì)效。

6.審理人才較為匱乏

審理工作要真正發(fā)揮作用，關(guān)鍵在人。優(yōu)秀的審理人員在項目中擔(dān)任了監(jiān)督員、教練員、宣傳員、拉拉隊員等多重角色。既要對審計全過程進行公正客觀的監(jiān)督鑒定，又要幫助審計人員發(fā)現(xiàn)更多更深層次的風(fēng)險問題。既要激發(fā)審計人員的士氣，還要通過自身專業(yè)讓審計成果更容易被理解。審理工作的職能無疑對審理人員的專業(yè)、經(jīng)驗、技術(shù)素養(yǎng)提出了很高的要求。目前，內(nèi)部審計機構(gòu)普遍存在審理力量薄弱，人員配備不足，缺乏復(fù)合型的審理人員，審理人員中長期人才培養(yǎng)后勁不足等問題。

三、創(chuàng)新審計審理工作的建議

開展審計審理工作是進一步規(guī)范審計行為，提高審計項目質(zhì)量的有效途徑，針對當(dāng)前存在的問題，應(yīng)進一步完善制度、更新理念，優(yōu)化流程，改進技術(shù)，有效防范審計風(fēng)險，切實保障審計質(zhì)量。

1.建立健全審理制度規(guī)范

目前，內(nèi)部審計機構(gòu)開展審理工作主要是依據(jù)國家審計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，但審理究竟應(yīng)如何開展，還缺少統(tǒng)一、規(guī)范、具體的操作辦法，內(nèi)部審計機構(gòu)在執(zhí)行層面缺乏參考，執(zhí)行的審理程序、范圍、內(nèi)容不盡相同。因此，為有效提升審理工作質(zhì)量，建議權(quán)威機構(gòu)可在準(zhǔn)則原則性規(guī)定的基礎(chǔ)上，不斷完善審理相關(guān)制度，進一步明確審理工作的具體目標(biāo)、職責(zé)和權(quán)限，規(guī)范審理程序、流程和標(biāo)準(zhǔn)，有效的指導(dǎo)各審計機構(gòu)規(guī)范開展審理工作。

2.明確審計與審理的職責(zé)范圍

要進一步明確審計和審理在審計項目中的質(zhì)量控制職責(zé)。做到以審計人員為質(zhì)量控制主體，審理人員為質(zhì)量控制補充，促進審計人員和審理人員各司其職，各盡其責(zé)，形成相互銜接、相互呼應(yīng)、相互制約，又相互補充的質(zhì)量管理體系?？赏ㄟ^制定審計質(zhì)量控制規(guī)范、審理人員對審計組成員考核及評價的方式來督促履職。每一個角色、每一個環(huán)節(jié)都嚴(yán)格貫徹執(zhí)行審計質(zhì)量工作要求，杜絕忙閑不一，推諉扯皮現(xiàn)象，從根本上提升審計質(zhì)量。

3.樹立全過程審理觀念

審理部門要更新工作理念，樹立全過程審理觀念。審理人員對審計結(jié)果和審計過程需要兩手抓，將結(jié)果審理和過程監(jiān)督職責(zé)進行統(tǒng)一，通過前移審理關(guān)口，適時介入審計項目，直接參與審計溝通等方式來全方位了解項目開展情況。審計實施方案的編制環(huán)節(jié)審理人員就要參與進來，與審計組成員共同討論。審計現(xiàn)場環(huán)節(jié)審理人員需要監(jiān)督并指導(dǎo)問題查證，同時需要對審計資料及時進行復(fù)核，督促審計人員完善查證方法和證據(jù)補充，保障審計質(zhì)量和審計目標(biāo)的實現(xiàn)。當(dāng)然鑒于目前審理力量薄弱，可對項目進行重要性分類，項目之間采取差異化審理方式。重要項目進行參與式的全過程審理，普通項目可采取報送資料式審理。

4.抓好審理工作關(guān)鍵環(huán)節(jié)

審理人員在審計項目中的任務(wù)是比較繁重的，需要監(jiān)督的環(huán)節(jié)和復(fù)核的資料是方方面面的，為了提升審理質(zhì)效，一定要突出審理的重點，抓好審理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。首先，要抓好實施方案的編制和執(zhí)行環(huán)節(jié)。實施方案是一個項目的作戰(zhàn)圖，直接關(guān)系到審計成效。因此審理人員要對實施方案的重點是否突出、安排是否合理、要點是否覆蓋，邏輯是否清晰等事項進行重點審理。其次，要抓好較大及重大違規(guī)問題的審理。對于重要問題要重點審理依據(jù)是否充分，事實是否清楚，證據(jù)是否確鑿，問題是否查深查透。通過審理杜絕審計人員拍腦袋、妄下定論的情況，從而防范審計風(fēng)險。當(dāng)然審理人員還需要關(guān)注是否存在重要風(fēng)險未被揭示的情況。最后，審理人員還要對審計評價和建議進行審理。包括評價的邏輯性和嚴(yán)謹(jǐn)性，建議的可行性和針對性，保障審計目標(biāo)的實現(xiàn)。

5.建立審理考核通報機制

為確保審理工作質(zhì)效，審計機構(gòu)還需建立審理工作的考核和通報機制來進一步指導(dǎo)、激勵和約束審理人員的行為。內(nèi)部審計機構(gòu)可以采取按年度對審理人員的工作績效進行分析統(tǒng)計和考核評價的方式來實現(xiàn)對審理工作的閉環(huán)管理。審計項目存在重大風(fēng)險漏洞，審理人員未有效履行監(jiān)督職能，未能對審計資料審查到位的，應(yīng)與審計人員一同承擔(dān)連帶責(zé)任。對于審計項目質(zhì)效表現(xiàn)突出的，審理人員作為項目的質(zhì)量監(jiān)督角色也應(yīng)獲得正向激勵。此外，審計機構(gòu)還可采取對審理工作進行年度復(fù)盤分析和經(jīng)驗總結(jié)通報等措施促使審理工作更好的開展。

6.提升審理工作信息化水平

目前，大部分內(nèi)部審計機構(gòu)都開發(fā)了自己的審計管理系統(tǒng)，可實現(xiàn)審計組內(nèi)審計資料的復(fù)核和電子版審計資料的存儲，但功能還不夠完善，交互式電子審理方式未能實現(xiàn)。因此開展審理工作也需要融入先進的信息技術(shù)，持續(xù)推動審理工作信息化水平提升。內(nèi)部審計機構(gòu)可通過在現(xiàn)有管理系統(tǒng)中嵌入審理人員角色，在保證數(shù)據(jù)安全的前提下，使得審理人員可通過線上開展審計資料的審理，做到實時溝通，及時糾偏。同時，線上化審理可有效記錄審理人員的工作過程，對推動審理數(shù)據(jù)庫的建立和提升審理工作效率意義深遠。

7.加強審理人才隊伍培養(yǎng)

審理人才是審理工作成敗的關(guān)鍵因素，內(nèi)部審計機構(gòu)應(yīng)加大對審理人才的培養(yǎng)。首先，可通過雙向選擇的方式，從審計隊伍中選拔出一批作風(fēng)優(yōu)良，素質(zhì)優(yōu)秀、經(jīng)驗豐富、專業(yè)扎實的審理人員。其次，通過制定培訓(xùn)計劃，實踐交流等方式加強對審理人員的培訓(xùn)和培養(yǎng)，提高審理人員的理論修養(yǎng)和業(yè)務(wù)水平。再次，隊伍的培養(yǎng)不是一蹴而就的，可通過專職加兼職方式為審理隊伍積累儲備力量。在審理任務(wù)集中、人員力量不足、審理時間有限的情況下可組織兼職審理人員，在有專職審理人員指導(dǎo)下開展對審計項目的審理工作。最后，通過制定獎懲機制來考核審理人員工作成果，并進一步激發(fā)審理人員工作動力。