張 楊 深圳市龍崗區(qū)城市建設(shè)投資集團(tuán)有限公司

引言

銷售作為企業(yè)的一項(xiàng)重要經(jīng)濟(jì)活動，不僅是企業(yè)實(shí)現(xiàn)商品價值、增加收入、獲取利潤的主要途徑，也因業(yè)務(wù)活動頻次較高、流程環(huán)節(jié)相對復(fù)雜、涉及現(xiàn)金流量較大等特點(diǎn)，比較容易滋生舞弊等財務(wù)風(fēng)險，向來是企業(yè)推進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè)、強(qiáng)化風(fēng)險防控的重點(diǎn)關(guān)注區(qū)域。近年來，從各地紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)公開披露的一批違法違紀(jì)案例中可以看到，部分人員以企業(yè)正常銷售經(jīng)營活動為掩護(hù)，通過隱蔽手段，變換花樣進(jìn)行財務(wù)舞弊，比如在客戶開發(fā)、合同簽訂、商品發(fā)貨、賬款回收等方面弄虛作假，謀取個人不當(dāng)利益，損害企業(yè)合法權(quán)益，引發(fā)重大的財務(wù)風(fēng)險，而其更深層次原因是有關(guān)企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)規(guī)章制度不健全、內(nèi)部控制存在嚴(yán)重缺陷，導(dǎo)致風(fēng)險識別、應(yīng)對和防范能力較為薄弱。

本文以M 公司商品銷售活動為例，嘗試論述企業(yè)如何梳理、識別銷售業(yè)務(wù)常見內(nèi)部控制缺陷，并如何進(jìn)行提升和優(yōu)化。希望通過本文，可以幫助相關(guān)企業(yè)進(jìn)一步建立健全銷售業(yè)務(wù)財務(wù)內(nèi)控體系，在合規(guī)治理框架下實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展，有效預(yù)防和控制相關(guān)財務(wù)風(fēng)險。

一、M 公司及其銷售業(yè)務(wù)主要特點(diǎn)

M 公司位于廣東省，是一家集研發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售、安裝為一體的專業(yè)家居建材經(jīng)營企業(yè)。近年來，在同類產(chǎn)品市場競爭日趨激烈的背景下，公司管理層決定大力加強(qiáng)市場營銷力度，積極推行市場滲透和新市場開發(fā)戰(zhàn)略，持續(xù)拓展國內(nèi)外市場，其銷售業(yè)務(wù)主要呈現(xiàn)以下特點(diǎn)：

一是以薄利多銷和寬信用策略進(jìn)入新市場，快速搶占市場份額，提高自有品牌社會知名度。為了競爭分銷渠道資源，對于新進(jìn)入市場的公司，適當(dāng)放寬分銷商準(zhǔn)入門檻，且對于較優(yōu)質(zhì)的分銷商在賒銷制基礎(chǔ)上，給予其相對競爭對手更加寬松的信用額度和信用賬期。

二是強(qiáng)調(diào)目標(biāo)責(zé)任考核制。公司總部以銷售額作為對各區(qū)域銷售負(fù)責(zé)人的關(guān)鍵業(yè)績考核指標(biāo)，且為調(diào)動銷售人員的主觀能動性，公司建立了銷售提成快速兌現(xiàn)機(jī)制，即以銷售訂單金額而非實(shí)際回款金額計(jì)算確認(rèn)一線業(yè)務(wù)員的提成基數(shù)，最終銷售回款情況僅與各區(qū)域銷售負(fù)責(zé)人的個人績效掛鉤。

三是為提升內(nèi)部溝通效率，降低信息傳遞成本，公司將物流倉儲等部門并入銷售中心。公司強(qiáng)調(diào)，物流、倉儲等部門應(yīng)強(qiáng)化服務(wù)銷售的職能定位，相關(guān)部門負(fù)責(zé)人直接向銷售總監(jiān)匯報。公司要求，在激烈的市場競爭背景下，各部門應(yīng)強(qiáng)化憂患意識，時刻以保障訂單需求為價值導(dǎo)向，提高跨部門的溝通協(xié)作效率。

四是為快速提升新市場占有率，公司規(guī)定對于新拓展市場在結(jié)算方式方面給予一定靈活性。客戶除可以使用公司財務(wù)制度允許的銀行電匯轉(zhuǎn)賬、銀行承兌匯票等方式結(jié)算外，經(jīng)區(qū)域銷售負(fù)責(zé)人審批，還可以使用商業(yè)承兌匯票等其他方式結(jié)算。結(jié)算風(fēng)險管控方面暫試行“一區(qū)一策”，主要由各區(qū)域銷售負(fù)責(zé)人自行把控，公司暫未建立集中的票據(jù)跟蹤管理機(jī)構(gòu)。

二、M 公司銷售業(yè)務(wù)存在的財務(wù)風(fēng)險

M 公司通過實(shí)施上述產(chǎn)品定價、信用管理等競爭策略，積極落實(shí)以銷售業(yè)績?yōu)殛P(guān)鍵指標(biāo)的績效考核機(jī)制，推動公司市場營銷能力取得顯著提升。近年來M 公司不僅連續(xù)成功進(jìn)入多個新區(qū)域市場，且合并報表口徑營業(yè)收入從2019年度的3 000 多萬元，快速攀升至2022 年度的近一億元；但與此同時，M 公司聚焦外部市場拓展，相對較忽視內(nèi)部控制體系建設(shè)的弊端逐漸顯露。據(jù)公司內(nèi)部審計(jì)報告披露，目前銷售業(yè)務(wù)存在的財務(wù)風(fēng)險主要包括：

一是“增收不增利”問題較為突出。審計(jì)指出，M 公司近年來的營業(yè)收入雖然快速增長，但增長質(zhì)量有待提升。由于產(chǎn)品定價較低、目標(biāo)成本策略沒有配套建立，公司的營業(yè)利潤和經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量未能與收入同比例增長，且部分銷售區(qū)域?qū)τ陲L(fēng)險管控工作不夠重視，多筆較大金額的應(yīng)收賬款存在一定的壞賬風(fēng)險。

二是財務(wù)會計(jì)部門參與銷售訂單評估、輔助決策的工作機(jī)制不健全。在評估是否承接某一訂單時，主要由銷售部門牽頭，研發(fā)設(shè)計(jì)、生產(chǎn)等部門參與，以市場份額提升為導(dǎo)向，統(tǒng)籌考慮產(chǎn)能負(fù)荷、交期保障等因素進(jìn)行決策。過程中未見財務(wù)會計(jì)部門基于目標(biāo)成本、產(chǎn)品作業(yè)成本、管理費(fèi)用分?jǐn)偮实忍岢鲆庖?，訂單評審要素不完整，難以有效管控訂單虧損等財務(wù)風(fēng)險。

三是發(fā)貨和倉儲相關(guān)規(guī)章制度不完善，過程管控不嚴(yán)格。經(jīng)核對銷售訂單、銷售通知單、物流底單、出庫單、發(fā)票等，發(fā)現(xiàn)多筆單據(jù)勾稽不符，存在單據(jù)缺失、單據(jù)后補(bǔ)等操作不規(guī)范情況；且審計(jì)關(guān)注到，個別訂單因交貨期緊張等原因，由銷售部門負(fù)責(zé)人簽字即執(zhí)行了提貨和運(yùn)輸，公司倉儲、物流相關(guān)作業(yè)的內(nèi)部控制執(zhí)行不到位，存在一定存貨損失風(fēng)險。

四是會計(jì)系統(tǒng)不完善，財務(wù)結(jié)算方式缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)指出，某銷售區(qū)域公司收取的個別商業(yè)承兌匯票因客戶經(jīng)營不善、瀕臨破產(chǎn)，出現(xiàn)了到期無法兌付的情況，對此相關(guān)區(qū)域公司未能及時發(fā)現(xiàn)和處置；同時，審計(jì)關(guān)注到，個別銷售區(qū)域公司與總部財務(wù)會計(jì)部門溝通不及時、不充分，未經(jīng)恰當(dāng)授權(quán)收取客戶開具的“遠(yuǎn)期支票”(即票載的開票日期晚于實(shí)際開票日期的支票)，考慮相關(guān)客戶經(jīng)營及財務(wù)狀況的不確定性，此類票據(jù)存在較大結(jié)算風(fēng)險。

基于以上財務(wù)風(fēng)險，內(nèi)部審計(jì)建議：M 公司既要抓住市場機(jī)遇、促進(jìn)快速發(fā)展，又要高度關(guān)注、努力提升發(fā)展的質(zhì)量，科學(xué)統(tǒng)籌企業(yè)發(fā)展與安全的關(guān)系，特別是應(yīng)持續(xù)完善銷售業(yè)務(wù)財務(wù)內(nèi)控體系，消除重大內(nèi)部控制缺陷。

三、M 公司銷售業(yè)務(wù)內(nèi)部控制缺陷分析

基于內(nèi)控視角，對照《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第9 號—銷售業(yè)務(wù)》等相關(guān)規(guī)定，M 公司銷售業(yè)務(wù)存在的主要內(nèi)控缺陷包括：

一是客戶開發(fā)與信用管理存在內(nèi)控缺陷。近年來，M公司追求快速搶占市場份額，相對忽視了目標(biāo)客戶群體消費(fèi)行為特征、主要競爭對手銷售策略、市場行情波動等重要信息的市場調(diào)研工作，導(dǎo)致市場開發(fā)策略依據(jù)不足；未建立健全客戶信用檔案，對重要客戶經(jīng)營狀況和資信變動情況缺乏動態(tài)監(jiān)控，未經(jīng)適當(dāng)評估即授予了部分客戶過于寬松的信用額度和信用賬期；未針對銷售貨款回收緩慢等異常情況，實(shí)時調(diào)整相關(guān)風(fēng)險客戶的信用政策或健全相應(yīng)的信用風(fēng)險補(bǔ)償機(jī)制。

二是銷售定價存在內(nèi)控缺陷。M 公司主要圍繞企業(yè)營銷目標(biāo)研究訂立產(chǎn)品價格體系，財務(wù)會計(jì)部門幾乎不參與訂單評估、合同談判等工作，導(dǎo)致未能按照銷售業(yè)務(wù)內(nèi)部控制應(yīng)用指引相關(guān)要求，綜合考慮企業(yè)的財務(wù)目標(biāo)、產(chǎn)品成本等多方面因素確定產(chǎn)品基準(zhǔn)定價；公司的產(chǎn)品價格體系確定無須經(jīng)“三重一大”議事程序，僅銷售總監(jiān)等少數(shù)人員即可進(jìn)行獨(dú)立審批、決策銷售合同的訂立，定價審批權(quán)限缺乏必要的內(nèi)部控制，部分訂單銷售折扣比例過高；M 公司也未授權(quán)其他職能部門采取必要的價格審核措施強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督，未能定期獨(dú)立評估產(chǎn)品價格體系的合理性，未能及時發(fā)現(xiàn)、分析、處理部分毛利率偏低甚至虧損的銷售訂單。

三是銷售發(fā)貨管理存在內(nèi)控缺陷。M 公司將物流倉儲部門設(shè)在銷售中心，受銷售總監(jiān)統(tǒng)一管理，不符合不兼容崗位職能須妥善分離的內(nèi)控原則，無法充分發(fā)揮各部門間互相監(jiān)督、彼此牽制的內(nèi)控作用；物流倉儲部門規(guī)章制度和作業(yè)流程不完善，未能嚴(yán)格對銷售部門開具的銷售通知單進(jìn)行審核，存在先口頭通知發(fā)貨、后補(bǔ)書面出庫手續(xù)的情況；銷售發(fā)貨的ERP 系統(tǒng)權(quán)限分配不合理，且線下流轉(zhuǎn)單據(jù)較多，部分銷售記錄與系統(tǒng)登記的倉儲記錄、物流記錄、會計(jì)記錄等不一致，銷售記錄相關(guān)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)存在較大漏洞。

四是應(yīng)收賬款管理存在內(nèi)控缺陷。M 公司尚未建立應(yīng)收賬款管理制度，涉及應(yīng)收賬款登記、催收、核銷等相關(guān)權(quán)責(zé)流程不明確；銷售部門業(yè)績考核與應(yīng)收賬款回收情況未全面掛鉤，除銷售區(qū)域公司主要負(fù)責(zé)人外，其他銷售人員業(yè)績提成與回款情況關(guān)聯(lián)度不大，相關(guān)獎懲機(jī)制不健全，可能導(dǎo)致銷售人員對存在款項(xiàng)回收風(fēng)險的訂單缺乏必要的敏感性；公司未指定專人妥善保存應(yīng)收賬款催收記錄，定期匯報債權(quán)的賬齡及風(fēng)險分析情況，相關(guān)工作的過程管控力度和可追溯性不強(qiáng)；財務(wù)會計(jì)部門未定期與銷售部門就應(yīng)收賬款情況進(jìn)行對賬，銷售部門應(yīng)收賬款催收工作缺乏必要的內(nèi)部監(jiān)督。

五是會計(jì)結(jié)算系統(tǒng)存在內(nèi)控缺陷。M 公司財務(wù)會計(jì)部門內(nèi)控管理水平有待提高，特別是財務(wù)監(jiān)督和管理會計(jì)職能未能發(fā)揮應(yīng)有的作用，未能全面加強(qiáng)對銷售、發(fā)貨、收款業(yè)務(wù)的會計(jì)控制；財務(wù)會計(jì)部門對商業(yè)票據(jù)的管理暫未建立相應(yīng)的制度，未統(tǒng)一明確銀行承兌匯票、商業(yè)承兌匯票等商業(yè)票據(jù)的受理范圍和審批層級；公司對商業(yè)票據(jù)的取得、貼現(xiàn)、背書、監(jiān)控、追索等缺乏配套的管理辦法，在訂單優(yōu)先的利益驅(qū)動下，可能導(dǎo)致部分銷售人員未經(jīng)嚴(yán)格查驗(yàn)，就擅自接收信用較差、風(fēng)險較高的客戶開出的商業(yè)票據(jù)，或默認(rèn)“遠(yuǎn)期支票”等明顯不合規(guī)的票據(jù)形式，存在一定的債權(quán)壞賬、票據(jù)欺詐等財務(wù)風(fēng)險。

四、M 公司銷售業(yè)務(wù)財務(wù)內(nèi)控體系提升路徑

提升M 公司商品銷售業(yè)務(wù)財務(wù)內(nèi)控體系，應(yīng)以企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)為根本出發(fā)點(diǎn)，遵循統(tǒng)籌發(fā)展與安全關(guān)系的原則，既要增強(qiáng)對銷售業(yè)務(wù)相關(guān)風(fēng)險防范的主動性、精準(zhǔn)性、有效性，也要注意充分結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，不搞“風(fēng)控一刀切”，不以現(xiàn)有銷售業(yè)績“急剎車”、銷售人員工作積極性顯著降低等為代價?？偟膩碚f，優(yōu)化提升M 公司財務(wù)內(nèi)控體系是一個科學(xué)的系統(tǒng)工程，其最終目標(biāo)是推動企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展。具體提出以下幾點(diǎn)建議：

一是建立健全“三重一大”決策機(jī)制。產(chǎn)品基準(zhǔn)價格體系的確立、重要銷售合同的簽訂、合規(guī)結(jié)算方式的批準(zhǔn)等必須經(jīng)過相關(guān)會議集體審議或聯(lián)簽等方式才可生效，避免個別人員獨(dú)自決策、訂立重大合同；企業(yè)也需補(bǔ)齊相應(yīng)內(nèi)部監(jiān)督短板，定期開展合同檢查、專項(xiàng)審計(jì)等工作，重點(diǎn)檢查有無繞開內(nèi)控體系、規(guī)避“三重一大”機(jī)制、擅自決策等違規(guī)情況，并落實(shí)強(qiáng)化相應(yīng)的責(zé)任懲戒機(jī)制。

二是加強(qiáng)市場調(diào)研和客戶開發(fā)管理。企業(yè)應(yīng)高度重視和加強(qiáng)市場調(diào)研工作，特別是針對主要的銷售產(chǎn)品，應(yīng)及時獲取市場價格行情、主要競爭者定價策略、客戶需求彈性等信息，確保定價決策依據(jù)充分；實(shí)際工作中，建議采取企業(yè)銷售團(tuán)隊(duì)自主調(diào)研和委托第三方專業(yè)機(jī)構(gòu)調(diào)研相結(jié)合的方法，并合理設(shè)置調(diào)研頻次，加強(qiáng)信息動態(tài)管理，確保關(guān)鍵市場信息的完整儲備與及時更新；企業(yè)應(yīng)在充分開展市場調(diào)研的基礎(chǔ)上，健全客戶信用檔案，動態(tài)調(diào)整銷售策略，關(guān)注重要客戶資信變動情況，及時采取有效措施防范信用風(fēng)險。

三是強(qiáng)化存貨發(fā)出與庫存管理。企業(yè)應(yīng)將倉儲物流部門與銷售部門平行設(shè)置，確保不相容職能妥善分離，實(shí)現(xiàn)彼此牽制強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督；督促倉儲物流部門完善規(guī)章制度，確保對銷售通知進(jìn)行審核后，嚴(yán)格按照授權(quán)項(xiàng)目組織發(fā)貨，對于緊急、大額發(fā)貨應(yīng)建立特別審批流程；倉儲部門應(yīng)建立健全存貨清查機(jī)制，定期對存貨進(jìn)行全面檢查，對發(fā)現(xiàn)的盤盈、盤虧等異常事項(xiàng)及時查明原因，落實(shí)并追究責(zé)任；在信息化建設(shè)方面，需要重點(diǎn)關(guān)注“銷售合同—銷售通知—倉儲發(fā)貨—開票收款”各環(huán)節(jié)的單據(jù)記錄和線上流轉(zhuǎn)情況，定期檢查銷售記錄與倉儲記錄、會計(jì)記錄是否勾稽一致，信息流、資金流、貨物流等是否完全匹配。

四是發(fā)揮財務(wù)會計(jì)部門的管理價值。企業(yè)應(yīng)創(chuàng)造條件，推動財務(wù)會計(jì)部門積極參與銷售業(yè)務(wù)相關(guān)財務(wù)風(fēng)險管控，強(qiáng)化內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制；財務(wù)會計(jì)部門自身也應(yīng)提高站位，不可僅局限于“記賬核算”等職能，而應(yīng)主動作為，在合同談判、訂單評審等前期階段積極介入相關(guān)工作，合理運(yùn)用財務(wù)模型等管理會計(jì)工具，將企業(yè)整體業(yè)績目標(biāo)合理分解至每一份銷售訂單的預(yù)期利潤并加強(qiáng)過程管控；財務(wù)會計(jì)部門還應(yīng)積極開展財務(wù)后評價工作，對毛利率顯著低于預(yù)期指標(biāo)的銷售訂單，特別是疊加長賬齡、低回報、高損耗等異常情況的訂單，需認(rèn)真分析原因總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，及時上報公司研究處理。

五是建立負(fù)面清單制度，引導(dǎo)規(guī)范銷售人員的履職行為。為鼓勵銷售人員在合規(guī)框架內(nèi)充分發(fā)揮主觀能動性，推動銷售業(yè)績持續(xù)增長，建議企業(yè)對銷售業(yè)務(wù)建立負(fù)面清單制度，在優(yōu)化提升財務(wù)內(nèi)控體系的同時，最大程度地為銷售人員“松綁”，激發(fā)其干事創(chuàng)業(yè)的熱情；負(fù)面清單參考項(xiàng)目可包括：瞞報信息誤導(dǎo)決策、低價銷售利益輸送、同業(yè)經(jīng)營損公肥私、私單飛單賺取回扣、巧立名目套取費(fèi)用等；建議企業(yè)要求銷售人員在入職時或每年簽署一次承諾書，劃定“紅線”“底線”，同時暢通內(nèi)外部舉報投訴渠道，將反舞弊責(zé)任細(xì)化落實(shí)到每一位員工，并建立相關(guān)追責(zé)問責(zé)機(jī)制。

五、結(jié)語

企業(yè)銷售業(yè)務(wù)核心競爭力的構(gòu)建應(yīng)做到“內(nèi)外兼修”，既要持續(xù)加強(qiáng)產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、研發(fā)和銷售、服務(wù)等能力水平建設(shè)，努力提升企業(yè)的成本領(lǐng)先優(yōu)勢和產(chǎn)品差異化水平，也要重視相關(guān)財務(wù)內(nèi)控體系設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性，確保合規(guī)經(jīng)營，保障資產(chǎn)安全，降低財務(wù)風(fēng)險。特別要注意的是，銷售是一個廣義的概念，其不僅包括本文所述的商品貨物類銷售，只要是企業(yè)實(shí)現(xiàn)主業(yè)價值的經(jīng)營活動，如設(shè)計(jì)施工類企業(yè)提供專業(yè)勞務(wù)、物業(yè)管理類企業(yè)提供生產(chǎn)生活服務(wù)、園區(qū)運(yùn)營類企業(yè)提供房屋租賃及增值服務(wù)等，都是《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第9 號—銷售業(yè)務(wù)》所規(guī)范的范疇，都應(yīng)結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，從客戶開發(fā)與信用管理、銷售定價、銷售合同、銷售發(fā)貨等維度建立健全相關(guān)財務(wù)內(nèi)控體系，增強(qiáng)企業(yè)防范化解財務(wù)風(fēng)險的能力，助力企業(yè)在激烈的市場競爭中行穩(wěn)致遠(yuǎn)，更好地實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量可持續(xù)發(fā)展。