●姚軒鴿 胡肖肖

中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化是中國(guó)式現(xiàn)代化的重要構(gòu)成部分， 二者是局部與整體的結(jié)構(gòu)性關(guān)系， 加快財(cái)稅現(xiàn)代化步伐有助于推進(jìn)中國(guó)式現(xiàn)代化進(jìn)程。 由于財(cái)稅在國(guó)家治理體系中的“基礎(chǔ)性、支柱性、保障性”及其“樞紐性”重要地位和作用，中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化便成為中國(guó)式現(xiàn)代化的核心目標(biāo)之一。 不論是中國(guó)式現(xiàn)代化還是中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化， 其共同特征都在于，是在中國(guó)共產(chǎn)黨全面領(lǐng)導(dǎo)下的，以馬克思主義和中國(guó)特色社會(huì)主義理論為指導(dǎo)的， 在社會(huì)主義公有制基礎(chǔ)上不斷將現(xiàn)代性?xún)r(jià)值嵌入中國(guó)社會(huì)制度（包括財(cái)稅制度等）與治理過(guò)程的活動(dòng)，其得失成敗，直接關(guān)系國(guó)運(yùn)興旺之強(qiáng)弱與久暫。特別是在“百年未有之大變局”情勢(shì)下，如何充分發(fā)揮中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化對(duì)中國(guó)式現(xiàn)代化的積極促進(jìn)作用， 就成為具有重大理論價(jià)值與實(shí)踐意義的重要課題。

習(xí)近平總書(shū)記強(qiáng)調(diào)指出， 推進(jìn)中國(guó)式現(xiàn)代化是一個(gè)系統(tǒng)工程， 需要統(tǒng)籌兼顧、系統(tǒng)謀劃、整體推進(jìn)，正確處理好一系列重大關(guān)系。 推進(jìn)中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化同樣是一個(gè)系統(tǒng)工程， 需要運(yùn)用系統(tǒng)思維， 借助集成式整體化的思路去謀劃和實(shí)施。 鑒于中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化面臨現(xiàn)實(shí)的復(fù)雜性、 實(shí)踐的可操作性與未來(lái)的不確定性等特點(diǎn)和需求， 當(dāng)下和未來(lái)必須認(rèn)真處理好中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化各個(gè)利益主體之間的八大基本關(guān)系， 全面理順征納稅人之間、 國(guó)民與國(guó)家之間以及各個(gè)重要利益相關(guān)主體之間的財(cái)稅基本權(quán)利與義務(wù)關(guān)系和非基本權(quán)利與義務(wù)關(guān)系，充分發(fā)揮中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化在中國(guó)式現(xiàn)代化建設(shè)中的特有功能與作用。

一、要認(rèn)真處理好“聚財(cái)”與“聚福”價(jià)值導(dǎo)向之間的關(guān)系

“聚財(cái)”與“聚?！眱r(jià)值導(dǎo)向的財(cái)稅現(xiàn)代化，盡管有一定的聯(lián)系，但也存在根本的區(qū)別，呈現(xiàn)不同的重點(diǎn)，關(guān)系財(cái)稅制度優(yōu)劣與治理活動(dòng)得失評(píng)價(jià)的終極效果。邏輯上，必須認(rèn)真處理好“聚財(cái)”與“聚福”價(jià)值導(dǎo)向的關(guān)系，并以“聚?！薄鲞M(jìn)全社會(huì)和每個(gè)國(guó)民的利益或福祉、幸福與尊嚴(yán)總量——為終極價(jià)值導(dǎo)向。 換句話(huà)說(shuō)， 評(píng)價(jià)中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化的優(yōu)劣及其得失成敗，終極來(lái)看，要看是否有助于全社會(huì)和每個(gè)國(guó)民的利益和福祉、幸福與尊嚴(yán)總量的增進(jìn)。 具體在征納稅人之間、國(guó)民與國(guó)家之間，要看是否敬畏和遵從 “不傷一人地增進(jìn)所有人利益”之“帕累托最優(yōu)原則”的價(jià)值導(dǎo)向；當(dāng)各方利益發(fā)生沖突時(shí)， 要看是否奉行和遵從“最大多數(shù)人的最大利益”之“最大凈余額”價(jià)值原則，同時(shí)能否輔之以自愿原則與補(bǔ)償原則， 盡量減少對(duì)少數(shù)國(guó)民或納稅人利益的傷害。值得慶幸的是，黨的二十大報(bào)告提出了“用好稅、收好稅、共享稅”①的財(cái)稅戰(zhàn)略管理理念，并將能否滿(mǎn)足人民群眾不斷增長(zhǎng)的美好生活需求作為判斷中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化得失成敗的終極標(biāo)準(zhǔn)， 其理論價(jià)值與實(shí)踐意義值得期待。

二、 要認(rèn)真處理好征稅與用稅的關(guān)系

就財(cái)政公共資金收支活動(dòng)的本質(zhì)而言， 征稅是為公共產(chǎn)品生產(chǎn)和供給籌集公共資金，而公共資金使用的過(guò)程，就是公共產(chǎn)品生產(chǎn)和供給的過(guò)程，也就是實(shí)現(xiàn)財(cái)稅終極目標(biāo)——增進(jìn)全社會(huì)和每個(gè)國(guó)民利益或福祉、幸福與尊嚴(yán)總量的過(guò)程。 即“用之于民”的稅收越多，政府生產(chǎn)和供給的公共產(chǎn)品也就可能越多；“用之于民之所需”的稅收越多，政府生產(chǎn)和供給的公共產(chǎn)品性?xún)r(jià)比就可能越高，數(shù)量越多，越能增進(jìn)國(guó)民的利益或福祉、幸福與尊嚴(yán)總量。 邏輯上，中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化要認(rèn)真處理好征稅與用稅的權(quán)利與義務(wù)關(guān)系，這是中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化的核心目標(biāo)，也是可持續(xù)推進(jìn)的動(dòng)力源所在。 因?yàn)檎鞫惻c用稅的關(guān)系，本質(zhì)上是一種涉稅權(quán)利與義務(wù)的交換關(guān)系。 處理好征稅與用稅的關(guān)系，意味著征納稅人之間、國(guó)民與國(guó)家之間以及其他涉稅利益主體之間的基本權(quán)利與義務(wù)分配和交換符合完全平等原則，非基本權(quán)利與義務(wù)的分配和交換符合比例平等原則。 正如羅爾斯所言，因?yàn)椤罢x是社會(huì)制度的首要善。 ”②要真正處理好征稅與用稅的關(guān)系，關(guān)鍵在于征稅與用稅權(quán)力的合法性及其對(duì)財(cái)稅權(quán)力監(jiān)督的閉環(huán)性與有效性，這是保證征稅與用稅主體之間權(quán)利與義務(wù)關(guān)系公正平等交換和分配的充要條件。

三、要認(rèn)真處理好財(cái)稅法制與法治的關(guān)系

狹義的財(cái)稅法制現(xiàn)代化意味著財(cái)稅規(guī)則的優(yōu)化以及利益主體之間關(guān)系形式的理順，因此容易將財(cái)稅制度現(xiàn)代化局限于表層化，將枝節(jié)性要素的優(yōu)化作為中國(guó)式財(cái)稅制度現(xiàn)代化的主要任務(wù)和奮斗目標(biāo)。 而財(cái)稅法治意味著，財(cái)稅法律規(guī)范性文件“應(yīng)該且必須”經(jīng)過(guò)被管理者的同意和認(rèn)可，而且在財(cái)稅法治面前人人平等。 關(guān)于“法治”比較權(quán)威的定義，來(lái)自于1959 年在印度新德里召開(kāi)的國(guó)際法學(xué)家大會(huì)，即法治是指“在一個(gè)自由的社會(huì)里，奉行法治的立法機(jī)構(gòu)的職責(zé)是要?jiǎng)?chuàng)造和保持那些維護(hù)基于個(gè)人的人類(lèi)尊嚴(yán)的條件，這種尊嚴(yán)不僅承認(rèn)個(gè)人之公民權(quán)利與政治權(quán)利，而且要求促成對(duì)于充分發(fā)展其人格乃是必要的各種社會(huì)的、經(jīng)濟(jì)的、教育的和文化的條件。 ”一句話(huà)，財(cái)稅法制形式一定要與財(cái)稅法治內(nèi)容有機(jī)統(tǒng)一，唯有此，財(cái)稅在國(guó)家治理體系中的重要地位和作用才能充分體現(xiàn)。 一方面，就財(cái)稅制度結(jié)構(gòu)而言，不僅有規(guī)則層面的“形式結(jié)構(gòu)”，更有內(nèi)容與形式的“基本結(jié)構(gòu)”，內(nèi)容即財(cái)稅現(xiàn)代價(jià)值；還有財(cái)稅價(jià)值、價(jià)值判斷與形式規(guī)范的“完備結(jié)構(gòu)”，特別是征納稅及其預(yù)算支出行為事實(shí)如何、財(cái)稅現(xiàn)代化終極目標(biāo)的“深層結(jié)構(gòu)”。 因此，真正的財(cái)稅制度現(xiàn)代化意味著，人們征納稅及其預(yù)算支出行為事實(shí)如何認(rèn)知的科學(xué)化與現(xiàn)代化、對(duì)財(cái)稅現(xiàn)代化終極目標(biāo)認(rèn)知的科學(xué)化與現(xiàn)代化、對(duì)財(cái)稅現(xiàn)代價(jià)值認(rèn)知的真理性，以及財(cái)稅價(jià)值判斷的正確性與形式規(guī)范的優(yōu)良化與科學(xué)化。 另一方面，就財(cái)稅法治現(xiàn)代化而言，不僅僅在于財(cái)稅形式要素的“法定”，因?yàn)樨?cái)稅形式要素的“法定”， 不過(guò)是中國(guó)財(cái)稅現(xiàn)代化的基本或最低要求。關(guān)鍵是，財(cái)稅法定形式要素的優(yōu)化，必須基于人們對(duì)征納稅及其預(yù)算支出行為事實(shí)如何與財(cái)稅現(xiàn)代化終極目標(biāo)的科學(xué)認(rèn)知， 并能從真理性財(cái)稅現(xiàn)代化價(jià)值，再通過(guò)正確的財(cái)稅價(jià)值判斷推導(dǎo)制定出科學(xué)優(yōu)良的財(cái)稅現(xiàn)代化道德規(guī)范，最后方可以此優(yōu)良科學(xué)之財(cái)稅現(xiàn)代化道德價(jià)值原則為導(dǎo)向，制定出科學(xué)優(yōu)良的財(cái)稅法治規(guī)范——實(shí)體法與程序法，進(jìn)而促進(jìn)財(cái)稅法治的實(shí)質(zhì)現(xiàn)代化，發(fā)揮中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化對(duì)中國(guó)式現(xiàn)代化的積極作用。

四、要認(rèn)真處理好“稅負(fù)誰(shuí)負(fù)”與“稅款誰(shuí)用”財(cái)稅正義的關(guān)系

“稅負(fù)誰(shuí)負(fù)”的財(cái)稅正義意味著，國(guó)家要將財(cái)稅負(fù)擔(dān)即納稅義務(wù)，在不同納稅人之間、國(guó)民之間進(jìn)行公正分配，實(shí)現(xiàn)財(cái)稅的橫向公正與縱向公正。 橫向公正意味著相同的納稅人和國(guó)民，應(yīng)該完全平等地承擔(dān)財(cái)稅負(fù)擔(dān)；縱向公正意味著不同的納稅人和國(guó)民，應(yīng)該比例平等地承擔(dān)財(cái)稅負(fù)擔(dān)。 具體說(shuō)，“稅負(fù)誰(shuí)負(fù)”——即納稅義務(wù)如何公正平等地分配，盡管也屬于財(cái)稅正義或公正的重要構(gòu)成部分， 但從正義或公正的總原則——平等利害相交換行為之實(shí)質(zhì)而言，征納稅人之間、 國(guó)民與國(guó)家之間財(cái)稅權(quán)利與義務(wù)的平等交換，才是財(cái)稅正義或公正的核心與根本， 決定納稅人之間、征稅人之間等涉稅利益相關(guān)者之間權(quán)利與義務(wù)交換的公正性與平等性。 預(yù)算公正同樣如此，國(guó)民與國(guó)家之間財(cái)稅權(quán)利與義務(wù)交換的公正， 決定國(guó)民之間、政府之間預(yù)算權(quán)利與義務(wù)交換關(guān)系的完全平等與比例平等程度。 一句話(huà)，中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化必須認(rèn)真處理好“稅負(fù)的誰(shuí)負(fù)”與“稅款的誰(shuí)用”，公正與征納稅人之間、國(guó)民與國(guó)家之間權(quán)利與義務(wù)交換關(guān)系。 事實(shí)上，這是中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化建設(shè)的根本目標(biāo)，也是評(píng)價(jià)中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化得失成敗的根本標(biāo)準(zhǔn)。

五、要認(rèn)真處理好財(cái)稅“中性”與“善性”的關(guān)系

就財(cái)稅現(xiàn)代化的征稅端而言，財(cái)稅中性作為針對(duì)稅收“超額負(fù)擔(dān)”提出的一個(gè)概念，既是指國(guó)家征稅要盡可能不給納稅人或社會(huì)帶來(lái)其他的額外損失或負(fù)擔(dān)，也是指國(guó)家征稅應(yīng)避免對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的正常運(yùn)行進(jìn)行干擾。 財(cái)稅善性因此意味著，國(guó)家征稅應(yīng)有助于全社會(huì)和每個(gè)國(guó)民利益或福祉、 幸福與尊嚴(yán)總量之增進(jìn)。 而且征稅手段應(yīng)是文明的，既遵從人道自由最高道德價(jià)值和原則，遵從平等、法治、限度與政治、經(jīng)濟(jì)思想道德價(jià)值和原則，也要遵從誠(chéng)信、便利與節(jié)儉等重要道德價(jià)值和原則。 進(jìn)而言之，中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化之所以要認(rèn)真處理好財(cái)稅“中性”與“善性”的關(guān)系，是因?yàn)橥耆呢?cái)稅中性在實(shí)踐中是不存在的。納稅就其直接手段和結(jié)果而言，意味著納稅人可自由支配之財(cái)富總量的減少，經(jīng)濟(jì)自由度的縮減等；但從納稅人履行納稅義務(wù)， 可從國(guó)家政府那里交換到他們自己不愿、不能、不值得生產(chǎn)的公共產(chǎn)品與服務(wù)，結(jié)果有助于自己利益和福祉之最大化而言，履行納稅義務(wù)又是非常劃算的交易。 如果涉稅權(quán)利與義務(wù)交換是平等的，即征納對(duì)國(guó)民與國(guó)家兩利， 就有助納稅人利益或福祉、幸福與尊嚴(yán)總量的增進(jìn)，可滿(mǎn)足國(guó)民不斷增長(zhǎng)的美好生活需求。唯有財(cái)稅“善性”最符合社會(huì)創(chuàng)建財(cái)稅制度的初衷和終極目標(biāo)，能最大限度發(fā)揮財(cái)稅在國(guó)家治理現(xiàn)代化中特有的“基礎(chǔ)性、支柱性與保障性”及其“樞紐性”等作用。

六、要認(rèn)真處理好“量能”與“量益”課稅的財(cái)稅關(guān)系

就財(cái)稅現(xiàn)代化的征稅端而言，量能課稅一般是指國(guó)家根據(jù)“納稅人的實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)能力課稅”，即稅收負(fù)擔(dān)能力強(qiáng)的納稅人，應(yīng)該多承擔(dān)一些稅負(fù)；稅收負(fù)擔(dān)能力弱的，則應(yīng)該少負(fù)擔(dān)一些稅負(fù)；沒(méi)有稅收負(fù)擔(dān)能力的，就可以不負(fù)擔(dān)。 這是否能成為課稅的基本原則，對(duì)納稅人是否具有說(shuō)服力？學(xué)者侯卓等認(rèn)為，量能課稅的完整意涵包含縱橫兩個(gè)向度，將其與量益課稅并稱(chēng)并不適當(dāng)。量益課稅要求稅負(fù)應(yīng)當(dāng)按照每個(gè)人從國(guó)家獲得的利益比例進(jìn)行分配。 較之量益課稅，量能課稅具有多方面優(yōu)勢(shì)，且在新形勢(shì)下量能課稅的正當(dāng)性更為充分。 邏輯上，獲益僅為稅負(fù)能力的來(lái)源之一，且其不必定型為稅負(fù)能力， 量能課稅已充分吸納量益課稅的有益成分并作了必要轉(zhuǎn)化， 應(yīng)成為財(cái)稅公平的統(tǒng)一要求。

筆者認(rèn)為， 將量能課稅與量益課稅并稱(chēng)并不適當(dāng)， 因?yàn)榱磕苷n稅是基于計(jì)稅的可操作性需要提出，屬于手段工具的技術(shù)范疇；而量益課稅屬于征稅正當(dāng)性的范疇，是國(guó)家政府征稅的道德根據(jù)和理由。 固然，納稅人“獲益僅為稅負(fù)能力的來(lái)源之一”，并非納稅人獲益的唯一要素，此外還有納稅人個(gè)體的才、識(shí)、力、命、德以及運(yùn)氣等要素，但公共產(chǎn)品卻是納稅人獲益的核心因素。 試想，納稅人個(gè)體的才、識(shí)、力、命、德以及運(yùn)氣等要素再優(yōu)良，如果離開(kāi)社會(huì)公共產(chǎn)品，諸如自然物質(zhì)資源環(huán)境；人為物質(zhì)資源——公共設(shè)施等的支持；自然人際資源——市場(chǎng)的支持，以及人為制度（道德與法律）資源的保障，納稅人個(gè)體又能創(chuàng)獲什么財(cái)富，獲得多少收入？ 所謂的納稅能力，本質(zhì)上反映的是個(gè)體借用公共產(chǎn)品和資源多少創(chuàng)獲的財(cái)富，獲得了多少收入而已。 就征稅課稅的根本理由而言，“量益或量能”課稅，才是國(guó)家正當(dāng)課稅的根據(jù)和理由。國(guó)家征稅關(guān)鍵在于所籌集的稅款等公共收入，不僅能“用之于民”，更能“用之于民之所需”，即國(guó)家能為全體國(guó)民可持續(xù)提供高性?xún)r(jià)比、結(jié)構(gòu)合理、數(shù)量充裕、合意性強(qiáng)的公共產(chǎn)品，能滿(mǎn)足人民群眾不斷增長(zhǎng)的美好生活需求。

七、要認(rèn)真處理好財(cái)稅權(quán)力內(nèi)外監(jiān)督等關(guān)系

財(cái)稅權(quán)力必須受到監(jiān)督， 不受監(jiān)督的財(cái)稅權(quán)力，會(huì)動(dòng)搖中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化的結(jié)構(gòu)與基石，侵蝕中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化的制度根基。 因?yàn)椤皺?quán)利是權(quán)力保障下的利益索取和要求，義務(wù)是權(quán)力保障下的利益奉獻(xiàn)和給予”③，權(quán)力合法性及其監(jiān)督的有效性乃是保證權(quán)利與義務(wù)平等交換的充要條件。即財(cái)稅權(quán)力合法性及其監(jiān)督的有效性越強(qiáng)大，征納稅人、國(guó)民與國(guó)家之間財(cái)稅權(quán)利與義務(wù)交換的公正平等性就越強(qiáng)， 征納稅人之間、國(guó)民與國(guó)家之間的基本權(quán)利與義務(wù)交換就越符合完全平等原則，非基本權(quán)利與義務(wù)交換就越符合比例平等原則。 邏輯上，僅有財(cái)稅權(quán)力內(nèi)部監(jiān)督，或者僅有財(cái)稅外部監(jiān)督，或者僅有道德與法的監(jiān)督，或者僅有上對(duì)下的監(jiān)督等，顯然遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，必須財(cái)稅權(quán)力內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督并重，道德與法律監(jiān)督并重，上下監(jiān)督等并重。當(dāng)然，財(cái)稅權(quán)力的監(jiān)督要真正有效，根本說(shuō)來(lái)，有待“全過(guò)程民主制度”的盡快建成以及財(cái)稅權(quán)力監(jiān)督機(jī)制的“閉環(huán)化”，能實(shí)質(zhì)性壓縮財(cái)稅權(quán)力濫用與尋租的時(shí)空與機(jī)會(huì)。

八、 要認(rèn)真處理好財(cái)稅單向誠(chéng)信與雙向互信的關(guān)系

單向財(cái)稅誠(chéng)信是指僅僅要求納稅人和國(guó)民給征稅人和政府提供財(cái)稅信息時(shí)要遵從“心口一致”和“言行一致”的誠(chéng)信原則。具體是指，不論征納稅人，還是國(guó)民與政府，在中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化進(jìn)程中，既要時(shí)刻傳達(dá)與自己的思想相符合、相一致的財(cái)稅信息，也要時(shí)刻傳達(dá)與自己的實(shí)際財(cái)稅行動(dòng)相符合、相一致的財(cái)稅信息。雙向財(cái)稅互信則要求征納稅人、 國(guó)民與政府提供財(cái)稅信息時(shí)都要遵從“心口一致”和“言行一致”的誠(chéng)信原則，同樣要時(shí)刻傳達(dá)與自己的思想相符合、 相一致的財(cái)稅信息，也要時(shí)刻傳達(dá)與自己的實(shí)際財(cái)稅行動(dòng)相符合、相一致的財(cái)稅信息。具體說(shuō)，不僅課稅信息的提供要遵從互信原則，用稅信息的提供同樣要遵從互信原則。因?yàn)殛?yáng)光是最好的防腐劑， 互信是和諧社會(huì)關(guān)系建設(shè)的基礎(chǔ)。人無(wú)信不立，國(guó)家財(cái)稅治理同樣。而且唯有如此，中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化或能避免“塔西佗陷阱”④風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，有效防范中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化過(guò)程中不確定性的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)國(guó)運(yùn)的可持續(xù)興旺。

總之，中國(guó)式現(xiàn)代化是中國(guó)共產(chǎn)黨全面領(lǐng)導(dǎo)下的社會(huì)主義現(xiàn)代化，既是現(xiàn)代化價(jià)值不斷嵌入社會(huì)運(yùn)行規(guī)則與治理過(guò)程的活動(dòng)，也是現(xiàn)代化價(jià)值不斷嵌入財(cái)稅制度規(guī)則與財(cái)稅治理過(guò)程的活動(dòng)；既有現(xiàn)代化的共同特征，更有基于中國(guó)國(guó)情的鮮明特色。 中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化是中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化的重要構(gòu)成部分，在國(guó)家治理現(xiàn)代化進(jìn)程中具有“基礎(chǔ)性、支柱性與保障性”等重要功能和作用。 中國(guó)式財(cái)稅現(xiàn)代化是一個(gè)系統(tǒng)工程，要實(shí)現(xiàn)其基本目標(biāo)，充分發(fā)揮其對(duì)中國(guó)式現(xiàn)代化的積極促進(jìn)作用，早日實(shí)現(xiàn)中華民族偉大復(fù)興的中國(guó)夢(mèng)，必須認(rèn)真處理好上述八大基本財(cái)稅權(quán)利與義務(wù)關(guān)系。