■徐笛 王仲彪 宋夏云 饒瑾

一、引言

內(nèi)部審計(jì)是保障資產(chǎn)安全、促進(jìn)資產(chǎn)價(jià)值最大化的護(hù)航衛(wèi)士。隨著我國經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)對風(fēng)險(xiǎn)防控的迫切需求，內(nèi)部審計(jì)也在不斷創(chuàng)新變革，其地位和影響力與日俱增（王海兵等，2022）。現(xiàn)有文獻(xiàn)多集中于對內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)狀問題、優(yōu)化路徑等方面的研究，較少對內(nèi)部審計(jì)模式構(gòu)成要素進(jìn)行深度探討，這就非常不利于指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)。因此，現(xiàn)階段加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)模式構(gòu)成要素的研究具有重要意義。

二、內(nèi)部審計(jì)模式的構(gòu)成要素

內(nèi)部審計(jì)模式是指受單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)并依據(jù)長期的內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)所形成的工作方式和步驟的具體規(guī)范。筆者認(rèn)為，新時(shí)代內(nèi)部審計(jì)模式的構(gòu)成要素主要包括：

（一）審計(jì)總體思路

1.新時(shí)代內(nèi)部審計(jì)的新變化和新要求

黨的十九大以來，內(nèi)部審計(jì)作為我國審計(jì)監(jiān)督體系中的重要一環(huán)，其地位和作用越來越重要。相關(guān)審計(jì)新規(guī)的出臺向內(nèi)部審計(jì)提出了新要求：首先在管理體制方面，黨的十九大報(bào)告提出“改革審計(jì)管理體制”的戰(zhàn)略要求，隨后2018 年5 月23 日中央審計(jì)委員會第一次會議進(jìn)一步提出的“努力構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系”，更是明確要求利用內(nèi)部審計(jì)力量，增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督合力；其次在審計(jì)重點(diǎn)內(nèi)容方面，要求對公共資金、國有資產(chǎn)、國有資源和領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況實(shí)行審計(jì)全覆蓋等；最后在審計(jì)理念創(chuàng)新方面，要求堅(jiān)持有利于國有資產(chǎn)保值增值、有利于提高國有經(jīng)濟(jì)競爭力、有利于放大國有資本功能的方針，審慎區(qū)分無意過失與明知故犯、工作失誤與失職瀆職、探索實(shí)踐與以權(quán)謀私。

2018 年修訂的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》進(jìn)一步細(xì)化了對內(nèi)部審計(jì)工作的新要求，例如：內(nèi)部審計(jì)的工作范圍拓展至內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理等公司治理領(lǐng)域；除了履行傳統(tǒng)的監(jiān)督評價(jià)職能，內(nèi)部審計(jì)還應(yīng)在集團(tuán)發(fā)展中發(fā)揮服務(wù)建議職能；內(nèi)部審計(jì)的工作應(yīng)與國家審計(jì)協(xié)同發(fā)展，避免審計(jì)資源浪費(fèi)；內(nèi)部審計(jì)的工作目標(biāo)也應(yīng)向“促進(jìn)單位完善治理、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)”轉(zhuǎn)變。具體到國有集團(tuán)企業(yè)，其內(nèi)部審計(jì)的具體落實(shí)需要考慮到子公司、分公司和參股企業(yè)等不同情況。例如，對于參股企業(yè)，應(yīng)通過公司章程、參股協(xié)議等保障國有股東審計(jì)監(jiān)督權(quán)限，對參股企業(yè)財(cái)務(wù)信息和經(jīng)營情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，堅(jiān)決杜絕“只投不管”現(xiàn)象。

2.內(nèi)部審計(jì)的新理念

為了適應(yīng)政治、經(jīng)濟(jì)和社會等環(huán)境對內(nèi)部審計(jì)提出的新任務(wù)和新要求，我們可以從以下幾個(gè)方面創(chuàng)新內(nèi)部審計(jì)理念：

（1）拓寬內(nèi)部審計(jì)視野。傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)注重事后監(jiān)督，其審計(jì)結(jié)果的價(jià)值大多是為管理層提供經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，以在今后的經(jīng)營活動(dòng)中避免此類問題。事后監(jiān)督的主要問題是審計(jì)效率與效果較差。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)更重視事前預(yù)防和事中控制，從而在公司戰(zhàn)略決策、經(jīng)營管理的各個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)時(shí)發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)提出改進(jìn)建議。

（2）拓展內(nèi)部審計(jì)功能。傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的核心功能是差錯(cuò)防弊，其不足在于，可導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)往往缺乏創(chuàng)新意識，處于被動(dòng)狀態(tài)，審計(jì)人員也容易喪失積極性，難以在公司治理、風(fēng)險(xiǎn)管理等方面發(fā)揮進(jìn)一步作用。在集團(tuán)公司治理中，有必要轉(zhuǎn)變理念，重視內(nèi)部審計(jì)在實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值增值方面的功能。

（3）豐富內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容。內(nèi)部審計(jì)發(fā)展經(jīng)歷了財(cái)務(wù)導(dǎo)向、業(yè)務(wù)導(dǎo)向、管理導(dǎo)向和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向四個(gè)階段（張白，2014）。過去的內(nèi)部審計(jì)注重于對公司財(cái)務(wù)、日常業(yè)務(wù)進(jìn)行審計(jì)，其導(dǎo)致的問題是過于關(guān)注局部問題，忽視了問題的根源，使得內(nèi)部審計(jì)部門對實(shí)現(xiàn)公司價(jià)值增值的貢獻(xiàn)極小。企業(yè)的目標(biāo)是創(chuàng)造價(jià)值，因此未來的內(nèi)部審計(jì)應(yīng)緊緊圍繞價(jià)值創(chuàng)造這個(gè)目標(biāo)開展工作，向增值型內(nèi)部審計(jì)發(fā)展。審計(jì)部門除了開展傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)外，其業(yè)務(wù)類型還應(yīng)包括績效審計(jì)、內(nèi)部控制審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)等。

（二）審計(jì)管理體制

優(yōu)化國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制環(huán)境的第一步就是需要理順審計(jì)管理體制（鄒兵，2022）。目前，典型的內(nèi)部審計(jì)管理體制主要有以下幾種模式：

1.董事會下屬審計(jì)委員會模式

審計(jì)委員會是董事會下設(shè)的專業(yè)委員會，其主要由非執(zhí)行董事組成。審計(jì)委員會是公司治理結(jié)構(gòu)中的一項(xiàng)重要制度安排，其主要職責(zé)包括：提議聘請或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；監(jiān)督公司的內(nèi)部審計(jì)制度及其實(shí)施；審查公司的內(nèi)部控制制度等。審計(jì)委員會作為董事會中一支獨(dú)立的財(cái)務(wù)力量，能夠強(qiáng)化注冊會計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性，加強(qiáng)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性和可靠性。在董事會審計(jì)委員會模式下內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)直接由審計(jì)委員會領(lǐng)導(dǎo)，這能提升內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在組織架構(gòu)中的地位，從而更好地發(fā)揮治理作用。

2.監(jiān)事會模式

監(jiān)事會是公司常設(shè)的監(jiān)督機(jī)構(gòu)。其成員由股東和職工代表組成，分別由股東大會和職工代表大會選舉產(chǎn)生。其主要職責(zé)包括：監(jiān)督檢查公司的財(cái)務(wù)會計(jì)活動(dòng)；監(jiān)督董事會及經(jīng)理層的經(jīng)營管理行為，以維護(hù)公司利益、確保公司業(yè)務(wù)活動(dòng)的合法性等。監(jiān)事會領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為純粹的監(jiān)督者，一方面，在公司權(quán)力分散的情況下，能保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的權(quán)威性和獨(dú)立性；但另一方面，隸屬于監(jiān)事會的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)遠(yuǎn)離公司的經(jīng)營管理，難以直接服務(wù)于經(jīng)營決策。

3.財(cái)務(wù)總監(jiān)模式

財(cái)務(wù)總監(jiān)模式一般多在國家持股公司的治理結(jié)構(gòu)中出現(xiàn)，其主要是政府授權(quán)財(cái)政（國資）部門委派模式、母公司委派模式和董事會委派模式。財(cái)務(wù)總監(jiān)模式的目的也在于強(qiáng)化所有權(quán)對經(jīng)營權(quán)的約束。在財(cái)務(wù)總監(jiān)模式下，內(nèi)部審計(jì)的工作向財(cái)務(wù)總監(jiān)匯報(bào)，由于財(cái)務(wù)總監(jiān)可以對公司的財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行直接監(jiān)督，因此可以實(shí)現(xiàn)審計(jì)經(jīng)常性，對內(nèi)部財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告、重大財(cái)務(wù)收支的合法性、合理性及效益性、財(cái)務(wù)會計(jì)資料等進(jìn)行經(jīng)常性檢查等。并且財(cái)務(wù)總監(jiān)具有高度專業(yè)性，能夠?yàn)閮?nèi)部審計(jì)工作提供更專業(yè)和實(shí)用的建議和指導(dǎo)。然而在實(shí)務(wù)過程中，財(cái)務(wù)總監(jiān)模式下存在弱化和削弱內(nèi)部審計(jì)的現(xiàn)象，由于財(cái)務(wù)總監(jiān)也能起到對公司財(cái)務(wù)活動(dòng)的監(jiān)督作用，因此在一定情況下會與內(nèi)部審計(jì)工作職能有交叉的地方，如若財(cái)務(wù)總監(jiān)與內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)權(quán)限沒有劃分清晰的話，財(cái)務(wù)總監(jiān)模式下的內(nèi)部審計(jì)將難以充分發(fā)揮作用。

4.總經(jīng)理模式

總經(jīng)理是企業(yè)日常業(yè)務(wù)經(jīng)營管理的負(fù)責(zé)人，其對公司的生產(chǎn)經(jīng)營進(jìn)行全面領(lǐng)導(dǎo)，依照章程和董事會的授權(quán)行使職權(quán)，對董事會負(fù)責(zé)。在總經(jīng)理模式下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)直接向總經(jīng)理負(fù)責(zé)并報(bào)告日常工作，這可以讓內(nèi)部審計(jì)人員對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有更深入的了解，以更好地為提升企業(yè)經(jīng)營管理而服務(wù)。但在該模式下，內(nèi)部審計(jì)人員受經(jīng)營管理層領(lǐng)導(dǎo)，在很多方面受制于管理層，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性較弱，在對管理層進(jìn)行監(jiān)督與評價(jià)時(shí)難以保持客觀、公正的態(tài)度。

5.審計(jì)管理體制的比較分析

如表1 所示，在四種內(nèi)部審計(jì)模式下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性、權(quán)威性、工作效率和治理效果各不相同。

表1 內(nèi)部審計(jì)管理體制模式

在獨(dú)立性和權(quán)威性方面，通常內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在企業(yè)組織結(jié)構(gòu)中所處的層級越高，其在審計(jì)工作中不存在威脅獨(dú)立性的重大利益沖突的可能性就越大，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的權(quán)威性也會更高。上述四種管理體制中，獨(dú)立性最強(qiáng)和權(quán)威性最高的是董事會下屬審計(jì)委員會模式，監(jiān)事會模式和財(cái)務(wù)總監(jiān)模式次之，而總經(jīng)理模式下內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性是最弱的。

內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的工作效率受多種因素的影響，如決策方式、參與日常經(jīng)營決策的程度。通常認(rèn)為在四種模式中總經(jīng)理模式下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)工作效率較高。而在董事會下屬審計(jì)委員會模式下，由于董事會下屬的審計(jì)委員會通常采用集體決策制度，廣泛采用的集體表決將降低內(nèi)部審計(jì)工作效率，且該模式下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)無法監(jiān)督董事會本身，在工作過程中可能會面臨來自經(jīng)營者的阻力，因而該模式下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)工作效率較低。由于監(jiān)事會不參與企業(yè)的日常經(jīng)營，所以監(jiān)事會模式下的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)難以深入企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)，其審計(jì)活動(dòng)效率相對得不到保證，也難以開展關(guān)于相關(guān)業(yè)務(wù)的咨詢服務(wù)。財(cái)務(wù)總監(jiān)模式下的內(nèi)部審計(jì)，由于能夠得到財(cái)務(wù)總監(jiān)對公司財(cái)務(wù)經(jīng)營狀況的宏觀把控和專業(yè)意見，因此工作開展具有針對性，工作效率也較高。

在治理效果方面，通常內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立性越強(qiáng)，其能發(fā)揮的治理作用越好?？偨?jīng)理模式下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性較弱，難以有效監(jiān)督管理層違反企業(yè)內(nèi)部控制的情況；監(jiān)事會模式下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為純粹的監(jiān)督者，獨(dú)立性強(qiáng)；財(cái)務(wù)總監(jiān)模式下，內(nèi)部審計(jì)地位被弱化，則其相應(yīng)的治理效果也較弱；在董事會下屬審計(jì)委員會模式下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性較強(qiáng)，且能深入了解經(jīng)營管理的各個(gè)層面。

總體而言，董事會下屬審計(jì)委員會模式在權(quán)威性、獨(dú)立性和治理效果等方面的表現(xiàn)較好?！秾徲?jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》(第11 號令）同樣要求國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或者履行內(nèi)部審計(jì)職責(zé)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)在企業(yè)黨組織、董事會（或者主要負(fù)責(zé)人）直接領(lǐng)導(dǎo)下開展內(nèi)部審計(jì)工作，向其負(fù)責(zé)并報(bào)告工作。

（三）審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式

筆者認(rèn)為，審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式包括內(nèi)部控制審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式、風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式、舞弊審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式、績效審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式：

1.內(nèi)部控制審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式。COSO 內(nèi)部控制框架認(rèn)為，內(nèi)部控制系統(tǒng)是由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、內(nèi)部控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五要素組成，內(nèi)部控制取決于管理層經(jīng)營企業(yè)的方式，并融入組織管理過程本身。COSO 內(nèi)部控制框架對我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)有著很好的借鑒意義，《第2201 號內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——內(nèi)部控制審計(jì)》就參考了COSO 內(nèi)部控制框架。國有集團(tuán)公司內(nèi)部控制審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目的確定應(yīng)緊緊圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、內(nèi)部控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五要素展開，內(nèi)部審計(jì)人員需通過定性和定量兩個(gè)角度對五要素中包含的風(fēng)險(xiǎn)事件的識別、劃分和評估，來確定企業(yè)內(nèi)部控制中的主要風(fēng)險(xiǎn)及風(fēng)險(xiǎn)分布排序，以實(shí)現(xiàn)按風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生可能性大小、風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生所帶來的損害程度和風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能頻率等標(biāo)準(zhǔn)確定內(nèi)部控制審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目。

2.風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式。依據(jù)《中央企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理指引》，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)一般可分為戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、市場風(fēng)險(xiǎn)、運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)、法律風(fēng)險(xiǎn)等，而全面風(fēng)險(xiǎn)管理則是指企業(yè)圍繞總體經(jīng)營目標(biāo)，通過在企業(yè)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)和經(jīng)營過程中執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)管理的基本流程，培育良好的風(fēng)險(xiǎn)管理文化，建立健全全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系。因此，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)立足于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理執(zhí)行的基本流程，在充分識別評估企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、市場風(fēng)險(xiǎn)、運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)和法律風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)對企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的影響程度、風(fēng)險(xiǎn)可能性的高低、風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的條件等因素確定風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目。

3.舞弊審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式。依據(jù)《第2204 號內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——對舞弊行為進(jìn)行檢查和報(bào)告》，舞弊是指組織內(nèi)、外人員采用欺騙等違法違規(guī)手段，損害或者謀取組織利益，同時(shí)可能為個(gè)人帶來不正當(dāng)利益的行為。在舞弊審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式方面，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)充分考慮和識別企業(yè)內(nèi)部控制有效性和可能發(fā)生的舞弊行為，評估舞弊行為的性質(zhì)及其發(fā)生的可能性，以確定舞弊審計(jì)的重點(diǎn)項(xiàng)目，指導(dǎo)后續(xù)舞弊檢查程序的持續(xù)開展。

4.績效審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式。依據(jù)《第2202 號內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——績效審計(jì)》，績效審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)依據(jù)重要性、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)成本，選擇與審計(jì)對象、審計(jì)目標(biāo)及審計(jì)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)相適應(yīng)的績效審計(jì)方法，對企業(yè)經(jīng)營管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行審查和評價(jià)。在績效審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定方面，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)通過對管理流程和業(yè)務(wù)流程的梳理，識別并評估可能對企業(yè)績效產(chǎn)生影響的審計(jì)關(guān)注點(diǎn)，在綜合考慮審計(jì)關(guān)注點(diǎn)的重要程度或風(fēng)險(xiǎn)性、部門可用的審計(jì)資源、審計(jì)目標(biāo)的側(cè)重點(diǎn)等因素后，確定績效審計(jì)的重點(diǎn)項(xiàng)目。

（四）審計(jì)組織方式

現(xiàn)有內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施的組織方式主要有金字塔式組織方式、矩陣型組織方式、大型審計(jì)項(xiàng)目組織方式等三種類型：

1.金字塔型組織方式。金字塔型是審計(jì)發(fā)展初期的主要組織方式。決策者、管理中層和擔(dān)負(fù)操作的基層形成金字塔型結(jié)構(gòu)，這種組織方式在審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施中發(fā)揮了重要作用。但金字塔型組織方式下，層級和程序繁復(fù)，易導(dǎo)致信息傳遞效率低下，多層傳遞造成信息失真。中層和基層人員對決策者依賴性較強(qiáng)，主動(dòng)性、積極性和創(chuàng)造性不高，難以釋放基層人員和管理者的創(chuàng)造潛能。由于該組織方式的缺陷較為明顯，目前已較少被采用。

2.矩陣型組織方式。矩陣型組織方式是由按照職能劃分的縱向領(lǐng)導(dǎo)系統(tǒng)和按審計(jì)項(xiàng)目劃分的橫向領(lǐng)導(dǎo)系統(tǒng)相結(jié)合的組織形式。在矩陣型組織方式下，內(nèi)部審計(jì)部門通過抽調(diào)其他部門的職能專家，促進(jìn)復(fù)雜、專業(yè)性強(qiáng)的審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施。但這種內(nèi)部審計(jì)組織方式也面臨著抽調(diào)的專家審計(jì)組成員受雙重領(lǐng)導(dǎo)、出工不出力，進(jìn)而管理相對困難等問題，且這種組織方式下內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)趨向于只關(guān)注本部門的任務(wù)，容易形成“信息孤島”。

3.大型審計(jì)項(xiàng)目組織方式。在大型審計(jì)項(xiàng)目組織方式下，審計(jì)項(xiàng)目由高層統(tǒng)一組織實(shí)施。該組織方式實(shí)現(xiàn)了信息共享，但往往審計(jì)項(xiàng)目管理幅度過大、分權(quán)過多，增加了管理難度；審計(jì)項(xiàng)目歷時(shí)較長，審計(jì)人員工作疲憊產(chǎn)生“厭戰(zhàn)”心理；調(diào)派的審計(jì)專家習(xí)慣于在部門各自為戰(zhàn)的工作方式，難以從全局的高度提出審計(jì)建議。

綜合上述各組織方式的優(yōu)缺點(diǎn)，國有集團(tuán)公司應(yīng)采用矩陣型組織方式和大型審計(jì)項(xiàng)目組織方式相結(jié)合的內(nèi)部審計(jì)組織方式，實(shí)現(xiàn)揚(yáng)長避短，充分發(fā)揮兩種組織方式的優(yōu)勢，并盡量避免兩種組織方式的劣勢。在日常審計(jì)項(xiàng)目的執(zhí)行中，主要采用矩陣型組織方式，職能部門以審計(jì)項(xiàng)目為導(dǎo)向，針對性地組織調(diào)配具備專業(yè)技術(shù)、經(jīng)驗(yàn)和能力的審計(jì)專家實(shí)施審計(jì)程序，使審計(jì)項(xiàng)目組織更有彈性和效率；當(dāng)需要執(zhí)行大型審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，則由高層領(lǐng)導(dǎo)直接統(tǒng)一部署審計(jì)項(xiàng)目的組織與實(shí)施，增強(qiáng)審計(jì)項(xiàng)目組內(nèi)部的信息交流與溝通，使審計(jì)項(xiàng)目組充分聯(lián)動(dòng)協(xié)作，形成一股整體合力，以更好地應(yīng)對管理難度大且復(fù)雜度高的大型審計(jì)項(xiàng)目。

（五）審計(jì)制度建設(shè)

審計(jì)制度的總體建設(shè)應(yīng)遵循系統(tǒng)布局、防治結(jié)合的總體方針，而基礎(chǔ)的內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)需要為不斷轉(zhuǎn)變內(nèi)審機(jī)構(gòu)和人員的觀念、轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計(jì)模式、調(diào)整人員結(jié)構(gòu)、規(guī)范審計(jì)行為等方面提供充分的制度保障條件。我國審計(jì)制度由法律和行政法規(guī)構(gòu)成。法律層面，以《審計(jì)法》和《注冊會計(jì)師法》為核心，構(gòu)成我國審計(jì)法律制度體系，其是規(guī)范審計(jì)行業(yè)工作和保障審計(jì)質(zhì)量的頂層設(shè)計(jì)。行政法規(guī)層面，內(nèi)部審計(jì)制度包括《中華人民共和國內(nèi)部審計(jì)條例》《審計(jì)法實(shí)施條例》《中華人民共和國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》等，為內(nèi)部審計(jì)工作提供了較為具體的工作指引和規(guī)范的制度保障。在中國經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，要素驅(qū)動(dòng)、投資驅(qū)動(dòng)轉(zhuǎn)向創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)，企業(yè)經(jīng)濟(jì)要求高質(zhì)量發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)治理的重要組成部分，也應(yīng)適應(yīng)需求的變化進(jìn)行供給側(cè)改革，其相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)需要進(jìn)行變革和重塑，以促進(jìn)實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督與服務(wù)功能的統(tǒng)一并使二者形成完整高效的“雙循環(huán)”體系，用正確的價(jià)值導(dǎo)向引導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)成果價(jià)值鏈供給質(zhì)量的有效提升（張新鵬等，2021）。

（六）審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)

審計(jì)隊(duì)伍是推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)新發(fā)展的不竭源泉。新常態(tài)下，審計(jì)工作逐漸呈現(xiàn)出審計(jì)邊界擴(kuò)大、審計(jì)方法多樣、審計(jì)成果運(yùn)用最大化等特點(diǎn)，而這對于審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)的配置也提出了更高的新要求，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.內(nèi)部審計(jì)人員的政治站位

內(nèi)部審計(jì)人員要堅(jiān)持黨的全面領(lǐng)導(dǎo)，以正確的政治立場校準(zhǔn)審計(jì)工作的實(shí)施方向，以極高的政治敏銳性和政治鑒別力忠于審計(jì)事業(yè)。在“十四五”國家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃的新要求下，內(nèi)部審計(jì)人員要全面落實(shí)黨中央對審計(jì)工作集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)的各項(xiàng)要求，帶頭做到“兩個(gè)維護(hù)”，有步驟、有深度、有成效地推進(jìn)審計(jì)全覆蓋，把有限的審計(jì)資源聚焦于重大決策、重大部署、重大事項(xiàng)上來，及時(shí)提出整改和完善措施。要善于從政治角度看問題，善于分析把握政治大局，不斷提高政治判斷力、政治領(lǐng)悟力、政治執(zhí)行力，牢牢把握審計(jì)事業(yè)前進(jìn)的正確政治方向，才能更好發(fā)揮審計(jì)在黨和國家監(jiān)督體系中的重要作用。

2.內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力

“打鐵還需自身硬”，審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力是內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的關(guān)鍵條件。面對審計(jì)業(yè)務(wù)不斷復(fù)雜的現(xiàn)狀，審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力也需要不斷提高。根據(jù)審計(jì)署內(nèi)部審計(jì)11 號令，內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具備從事審計(jì)工作所需要的專業(yè)能力。企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格內(nèi)部審計(jì)人員錄用標(biāo)準(zhǔn)，支持和保障內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通過多種途徑開展繼續(xù)教育，提高內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力。專業(yè)勝任能力對內(nèi)部審計(jì)人員提出的具體要求主要有：專業(yè)知識、職業(yè)技能和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。內(nèi)部審計(jì)工作中專業(yè)知識是基礎(chǔ)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)具備審計(jì)、會計(jì)、經(jīng)濟(jì)、法律和管理等專業(yè)知識，只有具備過硬的專業(yè)知識才有底氣面對實(shí)務(wù)操作中的各種困難。職業(yè)技能和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)是階梯，除了語言文字表達(dá)、問題分析、審計(jì)技術(shù)應(yīng)用、人際溝通等職業(yè)技能，實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)及保持職業(yè)謹(jǐn)慎也是內(nèi)部審計(jì)人員必不可少的。此外，內(nèi)部審計(jì)人員還應(yīng)熟悉本組織的經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制，并不斷地通過繼續(xù)教育了解、學(xué)習(xí)和掌握相關(guān)法律法規(guī)、專業(yè)知識、技術(shù)方法和審計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展變化，保持和提升專業(yè)勝任能力。

3.內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)道德要求

內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德是內(nèi)部審計(jì)人員在開展內(nèi)部審計(jì)工作中應(yīng)當(dāng)具有的職業(yè)品德、應(yīng)當(dāng)遵守的職業(yè)紀(jì)律和應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的職業(yè)責(zé)任。審計(jì)人員職業(yè)道德作為社會職業(yè)道德的組成部分，在實(shí)際生活中發(fā)揮著約束審計(jì)人員個(gè)人行為、調(diào)整審計(jì)工作中的社會關(guān)系和促進(jìn)社會主義市場經(jīng)濟(jì)的繁榮等作用。職業(yè)道德是底線，審計(jì)人員從事內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)時(shí)，要遵循誠信正直、公正客觀、信息保密和獨(dú)立性等基本原則，在所有的職業(yè)和商業(yè)關(guān)系中保持正直和誠實(shí)。實(shí)施內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)秉公處事、實(shí)事求是，不得由于偏見、利益沖突而影響職業(yè)判斷，也不得負(fù)責(zé)被審計(jì)單位經(jīng)營活動(dòng)和內(nèi)部控制的決策與執(zhí)行。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)人員要以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)關(guān)注執(zhí)行內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題并積極提出改進(jìn)對策，深入貫徹習(xí)近平總書記關(guān)于審計(jì)精神的重要論述，始終保持對審計(jì)事業(yè)的忠誠和對審計(jì)職業(yè)的操守，作好國家財(cái)產(chǎn)的“看門人”、經(jīng)濟(jì)安全的“守護(hù)者”。

（七）審計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)

審計(jì)信息系統(tǒng)由硬件、軟件、用戶和制度構(gòu)成，實(shí)現(xiàn)信息的收集、存儲、傳輸、集中處理和維護(hù)。楊榮美等（2022）認(rèn)為，宏觀環(huán)境變化、審計(jì)內(nèi)在需求變化、組織形式和經(jīng)營方式變革、高層推動(dòng)等四個(gè)主范疇對企業(yè)內(nèi)部審計(jì)數(shù)字化轉(zhuǎn)型產(chǎn)生顯著影響。習(xí)近平總書記指出，現(xiàn)階段應(yīng)堅(jiān)持科技強(qiáng)審，加強(qiáng)審計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)，充分運(yùn)用現(xiàn)代信息技術(shù)開展審計(jì)，有助于提高審計(jì)質(zhì)量和效率，完善審計(jì)業(yè)務(wù)網(wǎng)絡(luò)和網(wǎng)絡(luò)安全管理制度，持續(xù)提升網(wǎng)絡(luò)安全防御和應(yīng)急處置能力。在大數(shù)據(jù)時(shí)代的今天，大數(shù)據(jù)技術(shù)的應(yīng)用為內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型提供了新機(jī)遇，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋、全面審計(jì)提供解決方案，為進(jìn)一步提升審計(jì)目標(biāo)、拓展審計(jì)領(lǐng)域和審計(jì)內(nèi)容提供了技術(shù)支持（潘春花等，2019）。先進(jìn)信息技術(shù)的發(fā)展創(chuàng)建了更加復(fù)雜的審計(jì)信息系統(tǒng)，內(nèi)部審計(jì)工作部分趨向自動(dòng)化，這對審計(jì)人員的專業(yè)能力提出了新要求；另一方面，信息傳遞邊界的弱化對內(nèi)部審計(jì)信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)安全提出了挑戰(zhàn)，信息安全風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)項(xiàng)目的重要性不斷提高，未來也會更注重對數(shù)據(jù)的安全保障。因此，內(nèi)部審計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè)亟需順應(yīng)時(shí)代發(fā)展。

三、研究結(jié)論

內(nèi)部審計(jì)模式是指受單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)并依據(jù)長期的內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)所形成的工作方式和步驟的具體規(guī)范。新時(shí)代下，內(nèi)部審計(jì)模式的構(gòu)成要素主要包括：審計(jì)總體思路、審計(jì)管理體制、審計(jì)重點(diǎn)項(xiàng)目確定模式、審計(jì)組織方式、審計(jì)制度建設(shè)、審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)和審計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)等。