劉璇

（北京建工新型建材有限責(zé)任公司 北京 100015）

一、引言

隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的進(jìn)步與廣泛應(yīng)用，我國(guó)的互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)蓬勃發(fā)展之勢(shì)。同時(shí)我國(guó)的網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)也從最初作為一種傳播方式，主要應(yīng)用于會(huì)議、各類(lèi)賽事的轉(zhuǎn)播，直播內(nèi)容相對(duì)單一缺乏互動(dòng)性，發(fā)展到現(xiàn)在出現(xiàn)了各類(lèi)型的互動(dòng)性網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)?？v觀各類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的盈利模式主要是通過(guò)主播個(gè)人分享帶來(lái)的用戶打賞收入和游戲聯(lián)運(yùn)收入。目前我國(guó)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的商業(yè)模式可以分為兩大類(lèi)：一類(lèi)是垂直內(nèi)容類(lèi)直播，主要是專(zhuān)注于某一領(lǐng)域，并以此作為主要收入來(lái)源；另一類(lèi)是泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)直播，主要是依靠其自身強(qiáng)大的資本實(shí)力，并在直播領(lǐng)域占有較大市場(chǎng)份額，同時(shí)進(jìn)行多種娛樂(lè)類(lèi)型的直播。

不同于垂直內(nèi)容類(lèi)直播平臺(tái)，泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)直播是融合了各類(lèi)型垂直內(nèi)容類(lèi)直播平臺(tái)的運(yùn)營(yíng)模式。泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的收入來(lái)源更加廣泛，其進(jìn)行收入確認(rèn)與計(jì)量也更加復(fù)雜，應(yīng)對(duì)不同來(lái)源收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)以及交易價(jià)格如何在各單項(xiàng)履約義務(wù)之間進(jìn)行分配作出具體性規(guī)定，以使不同類(lèi)型的網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)之間的會(huì)計(jì)信息具有可比性。本文通過(guò)對(duì)泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量問(wèn)題的研究，為解決相關(guān)類(lèi)型企業(yè)的收入確認(rèn)與計(jì)量問(wèn)題提供一些新的思路。

二、泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的商業(yè)模式及主要收入來(lái)源

我國(guó)網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)從2009年“YY直播”的創(chuàng)立到現(xiàn)在已經(jīng)發(fā)展了十余年，已有上百家直播平臺(tái)，并形成了網(wǎng)絡(luò)直播梯隊(duì)。屬于第一梯隊(duì)的虎牙直播、斗魚(yú)直播，因其擁有強(qiáng)大的資本實(shí)力、用戶量大、簽約主播多樣化，有實(shí)力運(yùn)營(yíng)泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)直播。作為國(guó)內(nèi)泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)代表的斗魚(yú)直播，運(yùn)營(yíng)方式主要包括在直播平臺(tái)內(nèi)推出各類(lèi)熱門(mén)游戲的賽事直播、售賣(mài)游戲裝備和一些周邊應(yīng)援商品、提供用戶會(huì)員增值服務(wù)、開(kāi)辟社區(qū)直播關(guān)于以各IP為核心的互動(dòng)聊天等。在這樣的運(yùn)營(yíng)模式下，泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播平臺(tái)實(shí)際上整合了垂直內(nèi)容類(lèi)的秀場(chǎng)類(lèi)直播、電商類(lèi)直播、游戲類(lèi)直播的盈利模式。

通過(guò)比較可知，泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的商業(yè)模式比垂直內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)更加復(fù)雜，其收入來(lái)源也更廣泛，通過(guò)歸集和整理可以發(fā)現(xiàn)，泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的主要收入來(lái)源包括六大類(lèi)，分別是打賞收入、廣告收入、游戲聯(lián)運(yùn)收入、會(huì)員增值服務(wù)收入、電商收入、平臺(tái)服務(wù)費(fèi)收入。

三、泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量的現(xiàn)狀

（一）打賞收入。打賞收入是目前泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)最重要的收入來(lái)源之一。網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的用戶打賞存在兩種運(yùn)營(yíng)模式，分別是直接簽約模式和間接簽約模式，兩種模式的不同具體可見(jiàn)下頁(yè)圖1、圖2。

圖1 運(yùn)營(yíng)模式（直接簽約模式）

圖2 運(yùn)營(yíng)模式（間接簽約模式）

雖然打賞收入存在兩種運(yùn)營(yíng)模式，但是網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)并沒(méi)有根據(jù)運(yùn)營(yíng)模式的不同而采用不同的收入確認(rèn)與計(jì)量方法。目前泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)對(duì)于打賞收入確認(rèn)與計(jì)量的現(xiàn)狀是，企業(yè)將用戶通過(guò)第三方支付平臺(tái)充值的虛擬貨幣，在扣除第三方支付平臺(tái)收取的手續(xù)費(fèi)后確認(rèn)為合同負(fù)債；同時(shí)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，在用戶觀看直播、用虛擬貨幣購(gòu)買(mǎi)虛擬禮物打賞給主播時(shí)確認(rèn)為收入，對(duì)于向公會(huì)和平臺(tái)主播支付的打賞收入分成確認(rèn)為成本費(fèi)用。

（二）廣告收入。目前泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的廣告主要有兩種類(lèi)型，分別是貼片廣告（按照投放次數(shù)收費(fèi)）和平臺(tái)廣告（按照實(shí)際效果收費(fèi)）。對(duì)于貼片廣告，按照收付實(shí)現(xiàn)制，在實(shí)際收到廣告費(fèi)的時(shí)點(diǎn)，按實(shí)際收款額對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。對(duì)于平臺(tái)廣告，將預(yù)先收到的定金部分確認(rèn)為合同負(fù)債，待廣告投放期滿后，匯總后臺(tái)該廣告的實(shí)際點(diǎn)擊數(shù)，由企業(yè)財(cái)務(wù)人員與廣告投放商進(jìn)行對(duì)賬，確認(rèn)尾款金額數(shù)。此后，企業(yè)將之前確認(rèn)的合同負(fù)債轉(zhuǎn)出確認(rèn)為當(dāng)期收入，同時(shí)將應(yīng)收的尾款金額數(shù)確認(rèn)為當(dāng)期收入。

（三）游戲聯(lián)運(yùn)收入。目前游戲聯(lián)運(yùn)的運(yùn)營(yíng)模式主要分為兩大類(lèi)，分別是合作開(kāi)發(fā)類(lèi)以及作為第三方運(yùn)營(yíng)類(lèi)。合作開(kāi)發(fā)類(lèi)，是指網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)與騰訊公司等一些知名游戲開(kāi)發(fā)公司合作開(kāi)發(fā)游戲，并以此獲得收益。針對(duì)這類(lèi)收入，因其收益主要來(lái)源于游戲用戶購(gòu)買(mǎi)的游戲道具，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的具體會(huì)計(jì)處理方法是在玩家直接購(gòu)買(mǎi)虛擬的游戲道具時(shí)確認(rèn)收入，并同時(shí)確認(rèn)游戲在推廣和運(yùn)營(yíng)上發(fā)生的相關(guān)成本。而對(duì)于網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)作為第三方的游戲聯(lián)運(yùn)收入，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的主要職責(zé)是利用自身平臺(tái)用戶數(shù)量眾多的優(yōu)勢(shì)進(jìn)行新游戲的推廣，所以對(duì)于這類(lèi)收入，企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)在每個(gè)月末定期與游戲公司核對(duì)注冊(cè)用戶數(shù)，并按照與游戲公司簽訂的分成協(xié)議，對(duì)應(yīng)收取的游戲聯(lián)運(yùn)金額進(jìn)行結(jié)算，確認(rèn)游戲聯(lián)運(yùn)收入。

（四）會(huì)員增值服務(wù)收入。會(huì)員增值服務(wù)，是指網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的用戶通過(guò)購(gòu)買(mǎi)平臺(tái)特權(quán)服務(wù)而享受區(qū)別于一般用戶的使用體驗(yàn)。目前大多數(shù)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)都推出了各種類(lèi)型的會(huì)員增值服務(wù)，針對(duì)收入的確認(rèn)與計(jì)量主要是遵循收付實(shí)現(xiàn)制原則，即用戶在平臺(tái)充值購(gòu)買(mǎi)會(huì)員服務(wù)時(shí)進(jìn)行收入的確認(rèn)與計(jì)量。

（五）電商收入。電商收入是目前互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)收入的重要來(lái)源之一，但是因網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)屬于狹義的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，其商業(yè)模式有別于傳統(tǒng)的互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，所以其作為電商銷(xiāo)售商品主要有兩種模式，具體可參見(jiàn)圖3、圖4。

圖3 電商運(yùn)營(yíng)模式（自營(yíng)類(lèi)）

圖4 電商運(yùn)營(yíng)模式（寄售類(lèi)）

目前泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)購(gòu)物商城的商品主要是通過(guò)直播平臺(tái)購(gòu)物商城和平臺(tái)主播兩種方式進(jìn)行售賣(mài)。對(duì)于售賣(mài)過(guò)程中獲得的電商收入，泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)采用的會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量方法主要是在將商品出售給顧客時(shí)，先根據(jù)每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日預(yù)先估計(jì)的銷(xiāo)售退貨率合理預(yù)計(jì)因銷(xiāo)售退回將退還的金額，并確認(rèn)為負(fù)債；將不含負(fù)債的金額即向客戶轉(zhuǎn)讓商品預(yù)期有權(quán)收取的對(duì)價(jià)確認(rèn)為收入，將支付給平臺(tái)主播或寄售店鋪的傭金確認(rèn)為銷(xiāo)售費(fèi)用。

（六）平臺(tái)服務(wù)費(fèi)收入。平臺(tái)服務(wù)費(fèi)收入，是泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)作為第三方取得的重要收入，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)作為第三方并不參與商品交易的過(guò)程，而是允許第三方電商平臺(tái)、小店平臺(tái)在網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的客戶端發(fā)布商品鏈接，或者是允許第三方主播（如：公會(huì)主播）為了推銷(xiāo)商品或者其他產(chǎn)品而開(kāi)設(shè)直播間。網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的盈利模式主要是，為保證交易的正常運(yùn)行提供一個(gè)商品交易資金收付的第三方賬戶，只有在買(mǎi)家確認(rèn)收貨后才會(huì)將賬戶內(nèi)凍結(jié)的資金進(jìn)行解凍并劃入賣(mài)家賬戶，并按照成交總金額的5%—20%收取平臺(tái)服務(wù)費(fèi)。

四、泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量存在的問(wèn)題

（一）部分收入未以合同權(quán)利與義務(wù)轉(zhuǎn)移為基礎(chǔ)進(jìn)行收入確認(rèn)。目前網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)對(duì)于平臺(tái)服務(wù)費(fèi)收入確認(rèn)的賬務(wù)處理方法，是在每月底的固定時(shí)間通過(guò)財(cái)務(wù)系統(tǒng)與平臺(tái)核對(duì)第三方成交總金額，并按5%—20%收取平臺(tái)服務(wù)費(fèi)，同時(shí)進(jìn)行收入的確認(rèn)與計(jì)量。這樣的賬務(wù)處理方法雖然對(duì)于網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)核算業(yè)務(wù)量巨大的平臺(tái)服務(wù)費(fèi)有利，但是存在提早確認(rèn)收入的情況。因?yàn)楦鶕?jù)收入準(zhǔn)則的規(guī)定，收入的確認(rèn)是以合同中權(quán)利義務(wù)的轉(zhuǎn)移為基礎(chǔ)，而對(duì)于還在退貨服務(wù)期間、客戶尚未確認(rèn)收貨的商品，關(guān)于商品的權(quán)利義務(wù)并未發(fā)生轉(zhuǎn)移，所以此時(shí)進(jìn)行收入的確認(rèn)顯然是不合理的。

（二）部分收入未按照合同履約進(jìn)度分期確認(rèn)收入。對(duì)于廣告收入中的貼片廣告，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)是在實(shí)際收到廣告款后確認(rèn)收入，這樣的收入確認(rèn)方法存在一定問(wèn)題：一方面違背了新收入準(zhǔn)則以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行收入的確認(rèn)，另一方面實(shí)務(wù)處理過(guò)程并沒(méi)有嚴(yán)格遵循收入確認(rèn)的“五步法”。因?yàn)樵趯?shí)際處理過(guò)程中，貼片廣告的投放商可能會(huì)在與網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)簽訂合同時(shí)就支付廣告款，又或是廣告投放完之后在其他指定的時(shí)點(diǎn)付款，在實(shí)際收到廣告款后確認(rèn)收入，就會(huì)出現(xiàn)提早或延后進(jìn)行收入確認(rèn)的問(wèn)題。對(duì)于貼片廣告，因?yàn)閺V告合同中明確了總的投放次數(shù)，所以合同中的履約義務(wù)是明確的，并且該履約義務(wù)要求網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)在一段時(shí)間內(nèi)履行，此時(shí)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)應(yīng)該采用完工百分比法對(duì)貼片廣告進(jìn)行收入的確認(rèn)與計(jì)量，用實(shí)際的廣告投放次數(shù)與約定的廣告投放總量的比值來(lái)分步確認(rèn)收入。

（三）未對(duì)禮贈(zèng)促銷(xiāo)類(lèi)虛擬商品與一般商品分?jǐn)偞_認(rèn)收入。禮贈(zèng)促銷(xiāo)類(lèi)虛擬商品經(jīng)常出現(xiàn)在網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的會(huì)員增值服務(wù)收入確認(rèn)方面。通過(guò)上文的分析可以發(fā)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)忽視了對(duì)禮贈(zèng)促銷(xiāo)類(lèi)虛擬商品進(jìn)行收入確認(rèn)。主要表現(xiàn)在確認(rèn)會(huì)員增值服務(wù)收入的過(guò)程中，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)為了鼓勵(lì)用戶購(gòu)買(mǎi)等級(jí)更高的會(huì)員服務(wù)，會(huì)依據(jù)會(huì)員等級(jí)的不同贈(zèng)送不同數(shù)量的虛擬貨幣，目前網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)直接按照用戶充值購(gòu)買(mǎi)會(huì)員服務(wù)的金額全額確認(rèn)收入，并未將禮贈(zèng)的虛擬貨幣轉(zhuǎn)化為等價(jià)值的虛擬商品，將其確認(rèn)為銷(xiāo)售虛擬商品所獲得的收入。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南中規(guī)定，若存在消費(fèi)贈(zèng)送業(yè)務(wù)，確認(rèn)收入時(shí)應(yīng)將銷(xiāo)售商品取得的貨款在本次銷(xiāo)售的商品與贈(zèng)送商品公允價(jià)值之間進(jìn)行分配。

（四）未合理判斷網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)在商品交易中的角色。企業(yè)進(jìn)行收入計(jì)量時(shí)需要合理判斷自身在商品交易中所扮演的角色。目前網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)對(duì)于其獲得的電商收入，還未能合理判斷企業(yè)在商品交易中的角色。通過(guò)上文分析可以發(fā)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)對(duì)于電商收入都是直接采取總額法進(jìn)行計(jì)量，并將自身在商品交易中的角色劃定為“主要責(zé)任人”。而從目前網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)購(gòu)物商城中的商品類(lèi)別來(lái)看，主要是寄售類(lèi)、自營(yíng)類(lèi)等兩大類(lèi)。因?yàn)榧氖垲?lèi)商品由第三方提供，相關(guān)服務(wù)和責(zé)任由第三方承擔(dān)，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)不符合“主要責(zé)任人”的判定標(biāo)準(zhǔn)，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)在銷(xiāo)售這類(lèi)商品時(shí)作為“代理人”，應(yīng)該按照凈額法對(duì)收入進(jìn)行計(jì)量。針對(duì)自營(yíng)類(lèi)商品，因網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)符合“主要責(zé)任人”的判定標(biāo)準(zhǔn)，所以可按照總額法進(jìn)行收入的計(jì)量。

（五）“可變”因素影響下交易價(jià)格計(jì)量的問(wèn)題。因?yàn)榫W(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的交易大多發(fā)生在虛擬的交易環(huán)境中，所以在交易過(guò)程中用戶購(gòu)買(mǎi)的虛擬商品價(jià)格存在波動(dòng)。通過(guò)上文分析可以發(fā)現(xiàn)用戶在打賞禮物給主播時(shí)，需要先用現(xiàn)金充值個(gè)人平臺(tái)賬戶內(nèi)的虛擬貨幣，然后用虛擬貨幣購(gòu)買(mǎi)打賞禮物。然而在這個(gè)過(guò)程中，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)經(jīng)常會(huì)推出各種優(yōu)惠促銷(xiāo)活動(dòng)，使得用戶可以低于平日售價(jià)的金額購(gòu)買(mǎi)虛擬貨幣，然后用虛擬貨幣購(gòu)買(mǎi)虛擬商品，頻繁多變的優(yōu)惠活動(dòng)使得網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)經(jīng)常難以按照一個(gè)統(tǒng)一的兌換標(biāo)準(zhǔn)確定虛擬商品的交易價(jià)格，最終導(dǎo)致收入計(jì)量金額出現(xiàn)偏差。

（六）按履約義務(wù)比例分配交易價(jià)格的問(wèn)題。因新收入準(zhǔn)則要求履約義務(wù)與交易價(jià)格配比，而通過(guò)上文分析可以發(fā)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)在簽訂廣告合同的過(guò)程中雖然對(duì)不同的貼片廣告制定了不同的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，但是簽訂的廣告合同往往會(huì)附贈(zèng)一些其他免費(fèi)服務(wù)，例如官方轉(zhuǎn)發(fā)、專(zhuān)題定制等，這些額外附贈(zèng)的服務(wù)在廣告合同中列明的收費(fèi)金額通常都為0，所以網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)只是將廣告合同中的收費(fèi)項(xiàng)目作為各單項(xiàng)履約義務(wù)，并按比例分配交易價(jià)格。然而網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)在履行廣告合同的義務(wù)時(shí)，不僅需要履行規(guī)定的合同義務(wù)，還需要履行額外附贈(zèng)的服務(wù)，這些贈(zèng)送服務(wù)雖然對(duì)于客戶來(lái)說(shuō)是免費(fèi)的，但是卻構(gòu)成了網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的各單項(xiàng)履約義務(wù)，并且這些服務(wù)都有單獨(dú)售價(jià)。所以，對(duì)于網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)而言應(yīng)該按照各履約義務(wù)單獨(dú)售價(jià)占所有履約義務(wù)總售價(jià)的比例分配交易價(jià)格，分配過(guò)程可參見(jiàn)表1。

五、完善泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量的相關(guān)建議

（一）遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則對(duì)相關(guān)銷(xiāo)售收入進(jìn)行確認(rèn)。通過(guò)上文對(duì)泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量問(wèn)題的研究，發(fā)現(xiàn)部分收入的確認(rèn)并未遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，而這其中的代表類(lèi)型收入就是企業(yè)在獲得打賞收入過(guò)程中銷(xiāo)售的部分虛擬商品以及平臺(tái)服務(wù)費(fèi)收入。對(duì)于這兩類(lèi)收入需要嚴(yán)格遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在商品交易過(guò)程中，只要關(guān)于合同中的權(quán)利與義務(wù)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)便可以對(duì)相關(guān)銷(xiāo)售收入進(jìn)行確認(rèn)。

（二）對(duì)不同履約情況的虛擬商品進(jìn)行分類(lèi)收入確認(rèn)。銷(xiāo)售虛擬商品不僅是泛娛樂(lè)內(nèi)容類(lèi)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)各類(lèi)收入的重要組成部分，也是其他類(lèi)型網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)收入的重要組成部分，但是虛擬商品不同于實(shí)體商品，實(shí)體商品銷(xiāo)售完畢即可進(jìn)行收入確認(rèn)，虛擬商品的功能與用途較為復(fù)雜，要對(duì)不同履約情況的虛擬商品進(jìn)行分類(lèi)收入確認(rèn)。

對(duì)于即時(shí)消費(fèi)型虛擬商品，用戶僅有一次使用機(jī)會(huì)，只需要在用戶消費(fèi)時(shí)就可以進(jìn)行收入的確認(rèn)。對(duì)于限制使用次數(shù)的虛擬物品，用戶在購(gòu)買(mǎi)時(shí)就明確標(biāo)注了使用的次數(shù)，可以通過(guò)在虛擬物品使用次數(shù)內(nèi)攤銷(xiāo)收入的方式，采用直線法或者已使用次數(shù)法對(duì)虛擬物品銷(xiāo)售收入分期進(jìn)行確認(rèn)。對(duì)于限制使用期限的虛擬商品，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的履約義務(wù)隨著使用期限到達(dá)而逐漸完成，因此可以參考新收入準(zhǔn)則中“在某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)”的相關(guān)規(guī)定，可以在使用期限內(nèi)分?jǐn)偞_認(rèn)收入。

（三）對(duì)促銷(xiāo)虛擬商品進(jìn)行收入確認(rèn)。目前促銷(xiāo)虛擬商品的取得方式主要分為兩大類(lèi)，一類(lèi)是消費(fèi)贈(zèng)送的虛擬商品，另一類(lèi)是充值后低價(jià)購(gòu)買(mǎi)的虛擬商品。對(duì)于消費(fèi)贈(zèng)送的虛擬商品，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南中規(guī)定，若存在消費(fèi)贈(zèng)送業(yè)務(wù)，確認(rèn)收入時(shí)應(yīng)將銷(xiāo)售商品取得的貨款在本次銷(xiāo)售的商品與贈(zèng)送商品公允價(jià)值之間進(jìn)行分配。對(duì)于充值后低價(jià)購(gòu)買(mǎi)的虛擬商品，可以參考現(xiàn)實(shí)生活中商場(chǎng)換購(gòu)活動(dòng)的賬務(wù)處理方法，即按照各商品的單獨(dú)售價(jià)分別進(jìn)行收入確認(rèn)。

（四）進(jìn)一步明確“主要責(zé)任人”和“代理人”判斷標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)新收入準(zhǔn)則明確“主要責(zé)任人”和“代理人”的判斷標(biāo)準(zhǔn)是企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)。然而，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)因其自身的運(yùn)營(yíng)模式和盈利模式較為復(fù)雜，需要結(jié)合企業(yè)的運(yùn)營(yíng)特點(diǎn)，進(jìn)一步明確“主要責(zé)任人”和“代理人”的判斷標(biāo)準(zhǔn)。為了在實(shí)際交易中能夠切實(shí)可行地判斷出企業(yè)的身份，本文針對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)提出了以下幾點(diǎn)判斷原則：（1）網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)與客戶之間的合同主要履約義務(wù)是否由其他方負(fù)責(zé)；（2）網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)對(duì)價(jià)的收取是否采用傭金形式；（3）網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)對(duì)交易的商品或服務(wù)有無(wú)定價(jià)權(quán)；（4）網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)從客戶處收取價(jià)款的信用風(fēng)險(xiǎn)是否由其他方承擔(dān)；（5）網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)對(duì)交易的商品是否存在存貨風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于以上五項(xiàng)原則，若網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)在交易過(guò)程中滿足合同的履約義務(wù)并由網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)自身負(fù)責(zé)，且收取的對(duì)價(jià)是商品總價(jià)款而非傭金，對(duì)交易的商品或服務(wù)擁有定價(jià)權(quán)并承擔(dān)存貨風(fēng)險(xiǎn)，從客戶處收取價(jià)款的信用風(fēng)險(xiǎn)由網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)自身承擔(dān)，則是“主要責(zé)任人”，并采用“總額法”對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量，否則網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的身份為“代理人”，需要采用“凈額法”對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。

（五）識(shí)別合同中各單項(xiàng)履約義務(wù)并與交易價(jià)格匹配。通過(guò)上文分析可以發(fā)現(xiàn)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)在收入確認(rèn)與計(jì)量的過(guò)程中經(jīng)常出現(xiàn)各單項(xiàng)履約義務(wù)與交易價(jià)格不配比的情況。為了更加真實(shí)準(zhǔn)確地反映收入確認(rèn)的金額，有必要針對(duì)網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的運(yùn)營(yíng)特點(diǎn)，識(shí)別合同中各單項(xiàng)履約義務(wù)并與交易價(jià)格匹配。新收入準(zhǔn)則對(duì)“單項(xiàng)履約義務(wù)”規(guī)定為企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品或服務(wù)的承諾，以及企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓一系列實(shí)質(zhì)相同且轉(zhuǎn)讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾。對(duì)單項(xiàng)履約義務(wù)的判斷要注重向客戶轉(zhuǎn)讓的商品是否可明確區(qū)分，需要考慮以下兩點(diǎn)：（1）客戶能夠從該商品本身或者從該商品與其他易于獲得的資源一起使用中受益；（2）轉(zhuǎn)讓該商品的承諾是否與合同中其他承諾彼此之間可明確區(qū)分。在實(shí)際交易中，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)提供的服務(wù)多種多樣，對(duì)于這些商品與服務(wù)需要企業(yè)財(cái)務(wù)人員按照上文所述的判斷標(biāo)準(zhǔn)，準(zhǔn)確判斷是否可明確區(qū)分，若可明確區(qū)分，需要財(cái)務(wù)人員準(zhǔn)確列明各單項(xiàng)履約義務(wù)，并按照各履約義務(wù)單獨(dú)售價(jià)占所有履約義務(wù)總售價(jià)的比例分配交易價(jià)格，這樣才能保證收入確認(rèn)金額的真實(shí)準(zhǔn)確。

（六）完善網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)管理與相關(guān)配套措施。主要可以從兩方面著手：一方面應(yīng)加強(qiáng)技術(shù)升級(jí)與數(shù)據(jù)監(jiān)控，既可以增加直播平臺(tái)用戶數(shù)量，又可以通過(guò)科技手段減少網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)因業(yè)務(wù)量大且收入來(lái)源多造成的收入確認(rèn)金額的偏差。另一方面應(yīng)提高企業(yè)財(cái)會(huì)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)，網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)是新興行業(yè)，我國(guó)雖在2017 年頒布了新收入準(zhǔn)則，但是該準(zhǔn)則主要以原則導(dǎo)向性為主，缺乏對(duì)于具體業(yè)務(wù)的指導(dǎo)，這就需要提高企業(yè)財(cái)會(huì)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)，從而減少目前網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)收入確認(rèn)與計(jì)量中存在的問(wèn)題，真實(shí)地反映網(wǎng)絡(luò)直播企業(yè)的盈利狀況。