徐遠達 韶關學院

引言

自進入21 世紀以來，我國經濟發(fā)展迅猛，然而行政事業(yè)單位相關制度還沒有與時俱進，對其工作起到監(jiān)管作用的內部控制也沒有被給予足夠重視。而判斷內控效果的內部控制評價則更是沒有相應規(guī)范、制度存在，這就導致了諸多行政事業(yè)單位貪污腐敗問題的發(fā)生，例如挪用公款、私設小金庫等違法行為。為嚴控該類情況發(fā)生，國家制訂了許多與內部控制有關的制度與規(guī)范，相關制度與規(guī)范則顯示了內控在單位中的重要程度。而內部控制評價則是對內控工作進行管控，所以，我們目前迫切需要對行政事業(yè)單位內部控制評價予以研究并努力將其完善。

一、行政事業(yè)單位內部控制評價存在的問題

（一）行政事業(yè)單位內部控制評價標準不統(tǒng)一

1.內部控制評價的內容和范圍不明確

“內部控制審核指導意見”主要指導審計人員對內部控制的工作效果表達自己看法，它把內部控制評價界定在“與會計報表相關的內部控制”范圍內，這在某些方面，例如《內部控制與審計風險》可行，然而轉向專項鑒定目的內部控制，則顯得太過于局限?！芭c會計報表相關的內部控制”與整體混淆，不但評估中區(qū)分二者十分費力，而且如果無法借鑒其他評價的情況下不好表達獨立的看法。如果單位或組織在自身目標的內部控制上無法做到有效，那么“與會計報表相關的內部控制”基本也不會有效，在該情形下只評價“與會計報表相關的內部控制是否有效”，所得到的效果也不會盡如人意。

2.各部門制定的內部控制標準相互沖突

我國政府已頒發(fā)的幾個內部控制標準中，不僅《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范（試行）》與《內部控制審核指導意見》兩項不相匹配，而且與《內部會計控制規(guī)范》（財政部）、《證券公司內部控制指引》（證監(jiān)會）、《商業(yè)銀行內部控制指引》等，以及諸多準則之間，內容沒有相互關聯(lián)，有的還意義相悖，結果就是內部控制及其評價的標準五花八門。導致該問題的主要原因是，各單位之間目前還沒有一部可以廣泛應用的內部控制標準或規(guī)范。

3.缺乏對內部評價報告格式和內容的詳細規(guī)定

相關部門不僅要創(chuàng)建內部控制相關規(guī)定，還應注意其工作效果。內部控制評價就可以很好地完成這個任務。然而眾多行政事業(yè)單位進行內部控制評價，甚至內部控制都只是依照慣例，走走形式，根本沒有嚴謹?shù)膽B(tài)度，更沒有認識到內部控制及其評價的作用與重要性。對于內部控制評價最后結果的整理與表達，即評價報告則更是五花八門。并沒有相關的規(guī)范強調格式與內容，許多單位都是自己設計。這就導致了不同單位的評價報告有所差異，甚至相同單位不同工作人員制作的評價報告都有差異。這對單位內部分析、改正內部控制存在的問題有著很大的阻礙作用，而且對于各個單位之間互相溝通、相互借鑒經驗也形成了阻礙，因為格式不統(tǒng)一，在進行溝通時就顯得混亂，不能很好地找到對方單位與己方單位相同或相似方面的問題及解決方法，浪費時間；由于評價中應包含內容的不同很容易出現(xiàn)內部控制報告有多有少，篇幅不一，極有可能出現(xiàn)“你有的我沒有，我有的你沒有”這種情況，導致無法溝通，無法相互借鑒，嚴重阻礙了內部控制的完善與發(fā)展，結果就是內部控制沒有實際意義。

（二）行政事業(yè)單位內部控制評價基礎工作不過關

1.內部控制評價執(zhí)行人員水平不夠

由于各個單位對于行政事業(yè)單位內部控制評價作用的忽視，工作人員都對該項工作敷衍了事，一般也沒有指定人員來做相應的工作，都是隨機分配甚至是給新人找點事做，有經驗的“老人”更愿意做一些他們認為其他有意義的事，結果就是從事內部控制評價的人經常變換，水平不一。由于單位的不重視，雖然內部控制評價有相應的預算存在，不過單位領導更愿意將該預算用到別的地方上，所以導致內部控制評價工作人員所能得到的資源不足，也沒有進行過相關的培訓所以沒有經驗，可以說對內部控制評價一無所知，這就導致工作過程中相關人員一頭霧水、無從下手、積極性不高，感覺該工作乏味無趣甚至是浪費時間，便喪失積極性，就不去積極地學習并充實相關的知識與技巧，結果就是很機械地完成任務，沒有起到內部控制評價應有作用。

2.內部控制評價方法不準確

現(xiàn)如今使用的內部控制評價方法的主觀性太強，一般都是根據(jù)工作人員的主觀判斷來提出問題并做出解決方案，尤其是調查表法，是通過對得到的數(shù)據(jù)討論，得出相關結論。但是上面提到內部控制評價人員的工作水平并不過關，很可能做出錯誤的判斷。因此應對內部控制評價方法作出調整，盡量做到讓毫無經驗的人憑借該方法能夠完成較為準確的內部控制評價。

3.內部控制評價報告流于形式

因為相關單位對內部控制評價的不重視，以及相關工作人員的水平不高，而且很多人對內部控制的理解也不是很正確，內部控制的執(zhí)行情況也不盡理想。加之內部控制評價報告內容與格式缺乏統(tǒng)一標準，結果就是評價報告無法達到正規(guī)要求。很多人認為內部控制就是一些規(guī)范、準則，或者認為內部控制就是控制經濟活動，一些人甚至對內部控制的定義還不理解，這就很難進行有效的內部控制，所以以此進行的內部控制評價就困難重重，最后導致工作人員無從下手，只是為了完成任務走走形式，根本沒有實現(xiàn)內部控制評價的意義，沒有達到其效果。

二、完善行政事業(yè)單位內部控制評價的建議

（一）制定科學統(tǒng)一的內部控制評價標準

1.明確內部控制評價內容和范圍

相關單位制定類似于內部控制規(guī)范的內部控制評價規(guī)范，對內部控制評價內容和涉及領域進行詳細規(guī)定，讓相關部門清楚了解工作方向。準確、全面規(guī)定行政事業(yè)單位內部控制的內容，避免某些工作過于局限，不能發(fā)揮其作用。完善內部控制后根據(jù)新內容修改舊內容，逐步進行完善。

2.對內部控制評價報告的格式和內容進行詳細的規(guī)定

出臺相關文件統(tǒng)一規(guī)范內部控制評價報告格式、內容，并對相關過程進行適當監(jiān)督，例如中期檢查。倡導各單位將內部控制及其評價工作提上日程，認真對待相關工作。在工作中不斷發(fā)現(xiàn)內部控制及其評價問題，按規(guī)定格式、內容，書寫、出具內部控制評價報告，使各單位之間的內部控制評價報告清晰、明了，便于進行對比，也利于討論內部控制評價如何改進，互相借鑒、揚長避短、查缺補漏，優(yōu)化內部控制及其評價，促使其工作順利完成，進而使內部控制也得以順利實現(xiàn)。

（二）完善行政事業(yè)單位內部控制評價基礎工作

1.在內部控制評價中使用經濟數(shù)量分析法

隨著科技的發(fā)展，尤其是信息技術在會計和審計方面的迅速滲透，隨之而來的網絡經濟開啟了一個全新的時代。搜集、傳輸、處理最新信息在很大方面決定著一個單位或企業(yè)能否在新的環(huán)境下生存發(fā)展，因為新的技術改變著以往的經濟模式，使單位內部控制脫胎換骨，緊接著內部控制評價迎接挑戰(zhàn)。通常，內部控制評價主要運用檢查、詢問、調查表、對比等方式進行工作，導致效果并不理想。在經濟環(huán)境相對復雜的當代社會，健全的內部控制評價規(guī)范作用就越來越明顯。因此，在原來工作的基礎上，運用經濟數(shù)量分析，衡量內部控制及其評價效果。內部控制評價工作中需要將相關預算與其帶來的實際效果，例如公共社會服務的提高應與貪污腐敗的減少聯(lián)系起來，并就內部控制進行透徹研究后，創(chuàng)建合理且適合的內部控制評價制度，采用經濟數(shù)量分析法，創(chuàng)建模型，將相關指標定量化。

2.重視單位負責人的作用

單位負責人對內部控制評價成功與否影響頗深。實際上，內部控制也受到許多因素的限制，比如領導高層之間官官相護，按照自己的意愿操縱，這些問題在行政事業(yè)單位尤為明顯，因為在行政事業(yè)單位中權力作用更大，也就是說，領導或者單位負責人可以完全操縱內部控制，如果負責人不想按規(guī)定執(zhí)行內部控制，那么內部控制的作用往往被破壞，之后的評價也就失去了前提，只能按照無效的內部控制進行，甚至憑空猜測、抄襲，從而失去了存在意義。所以，以后考慮內部控制規(guī)范，應強調單位負責人相關責任，甚至制定懲罰措施，監(jiān)督內部控制過程，完成有效的內部控制評價。

3.完善行政事業(yè)單位管理系統(tǒng)

在我國，單位管理與內部控制有著縝密聯(lián)系。其實內部控制本身就是單位管理中的一種形式，單位管理中其他部分同樣影響著內部控制效果，進而影響內部控制評價。建立健全管理系統(tǒng)保障效率與效果，可以使內部控制評價順利進行，完善行政事業(yè)單位內部控制。所以，優(yōu)化內部控制，提高內部控制評價效果，應將起點設在單位管理系統(tǒng)發(fā)展上，使內部控制與其他管理共同發(fā)揮理想作用。

三、案例分析

（一）G 縣審計局介紹

G 縣審計局位于我國北方內陸的一個小縣城，該縣城經濟不是很發(fā)達，但是麻雀雖小五臟俱全，各個行政事業(yè)單位、企業(yè)齊全，可以進行本文需要的相關資料搜集。G 縣審計局單位規(guī)模不是很大，工作人員20 余名，每個科室大約兩名。

（二）G 縣審計局內部控制評價分析

1.G 縣審計局內部控制評價存在的問題

作為政府審計的執(zhí)行部門，審計局在內部控制工作中往往起著模范作用，因為審計局是專門進行審計工作的，如果內部審計沒有做好，很難在進行政府審計時形成威信，而且也很難在外部審計進行中得到應有的工作效果。審計局的內部控制總體來說還是比較正規(guī)的，按照應有的內部控制流程，對單位內部進行審計?；玖鞒倘缦拢簩徲嫿M長差使審計員復合資料，對證據(jù)是否充分、來源是否正規(guī)、問題定性是否按照相關法律進行復合；歸檔歸卷之后開展法制審理；查驗工作目標與處理處罰依據(jù)匹配情況，審計報告、目標實現(xiàn)的核對、評估。工作完成后，審計組長再對以上事宜進行審查，做到二次監(jiān)督。但是內部控制評價這個環(huán)節(jié)基本被省略，在咨詢的單位內部審計人員的回答中，可以看出，單位內部對內部控制評價比較陌生，但是內部控制評價的主要功能：即對內部控制工作的有效性進行判斷，大體還是知道的，但是并沒有人進行相關工作，并且上級部門也沒有對該項目有所要求，對于內部控制評價報告，則更是“不知道、不清楚、沒有”諸如此類的回答。讓筆者感覺內部控制應該是按照以往的規(guī)章制度進行，并沒有實現(xiàn)改革創(chuàng)新，更沒有遇到問題及時糾正、對內部控制進行完善的相關過程，內部控制發(fā)展停滯不前。

2.完善G 縣審計局內部控制評價的建議

上文中提到，G 縣審計局根本沒有內部控制評價工作存在，連“走形式”都不存在，直接省略、跳過此步驟。這不利于內部控制的完善與進步。況且相關部門并沒有可借鑒的經驗，因為審計局本身就是審計的專業(yè)單位，自身的內部控制評價根本沒有開展，對于G 縣中工作與該專業(yè)無關的單位，內部控制評價情況則更是無法直視。可能是因為G 縣經濟發(fā)展較為落后，資金量不是很大，所以相關單位和人員對該項工作并不是很重視。

G 縣審計局應該起到帶頭作用，率先開展、學習內部控制評價，從單位工作人員的回答中，我們可以看出，他們其實是知道內部控制評價的意義的，但是身邊并沒有誰去從事相關工作，所以建議該單位應去一些發(fā)達地區(qū)的審計部門或大型企業(yè)學習相關經驗、細節(jié)。向上級部門例如市審計局、省審計廳、國家審計署、政府等進行建議，對相關單位的內部控制評價進行詳細的規(guī)范，制定標準，使內部控制評價在G 縣，乃至全國行政事業(yè)單位工作中提上日程，專業(yè)且精確地評估內部控制，完善行政事業(yè)單位內部控制，加強內部控制效率與效果。

（三）案例啟示

從案例我們能夠看到，行政事業(yè)單位內部控制評價工作進展情況仍然不容樂觀，相關單位和工作人員對內部控制及其評價工作與其他工作相比，不重視、不了解、不專業(yè)，這種情況嚴重阻礙了我國行政事業(yè)單位內部控制評價進步。

所以，相關單位應重視內部控制及其評價對單位經濟活動所帶來的控制、監(jiān)督作用對相關知識進行學習，對相關工作予以投入，還應制定規(guī)范對內部控制及其評價進行相應約束，讓內部控制及其評價在單位中可以起到其原有作用，達到期望效果。

結語

通過將歷史資料整理、研究以及對一些行政事業(yè)單位調查，分發(fā)調查問卷并將答案整理，發(fā)現(xiàn)行政事業(yè)單位內部控制評價存在著諸如內容、標準以及一些基礎不過關情況，并提出了相應的解決方案。這需要有關部門予以足夠重視，下發(fā)文件要求各個單位人員認真學習內部控制評價相關知識，培養(yǎng)專業(yè)評價人才，最好設置相應職位。對內部控制評價有著足夠認識，才能保障其工作順利進行。