王逸剛 合肥健輝稅務(wù)師事務(wù)所有限公司

引言

高新技術(shù)企業(yè)自2016 年被稅務(wù)局、財(cái)政部、科技部聯(lián)名認(rèn)定，以自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)高新技術(shù)為研發(fā)主體，實(shí)現(xiàn)對(duì)高新技術(shù)的深度研發(fā)，呈現(xiàn)致密性特征，在我國(guó)技術(shù)發(fā)展領(lǐng)域具有重要作用。為保證高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)成果得到廣泛應(yīng)用，在企業(yè)資源均衡配置下增強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新力，對(duì)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算工作予以改進(jìn)，便于提高企業(yè)會(huì)計(jì)核算管理水平，切實(shí)緩解項(xiàng)目稅負(fù)。

一、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算內(nèi)容及其管理意義

（一）會(huì)計(jì)核算主要內(nèi)容

高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用可分為多項(xiàng)，且以前兩項(xiàng)為重點(diǎn)核算名目。即人工費(fèi)、材料費(fèi)、設(shè)備折舊費(fèi)、制造分配費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷、其他支出費(fèi)用。只有會(huì)計(jì)人員明確核算重點(diǎn)，方能取得滿意的會(huì)計(jì)核算結(jié)果。所謂人工費(fèi)是指企業(yè)在高新技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目中，其技術(shù)人員、科研人員以及其他項(xiàng)目參與人員的薪資津貼、福利獎(jiǎng)金以及保險(xiǎn)公積金支付費(fèi)用。為保證研發(fā)高新技術(shù)期間，各人才能夠“各盡其用”，需充分保障人工費(fèi)的充分支付，并在部門溝通與協(xié)作下，維持人工費(fèi)支出均衡性，進(jìn)而集聚研發(fā)人員的工作動(dòng)力。會(huì)計(jì)人員除了要對(duì)人工費(fèi)予以核對(duì)、分類、分析外，還要注重材料費(fèi)的合理核算。實(shí)際上，高新技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目往往需要有關(guān)人員提前購(gòu)置技術(shù)研發(fā)所需材料（模具、配件等），此時(shí)會(huì)計(jì)人員需對(duì)材料支出詳情加以核算，提升研發(fā)費(fèi)用支付合理性。折舊費(fèi)以及制造分配等其他支出費(fèi)用占比相對(duì)較小。如項(xiàng)目研發(fā)期間支出的水電費(fèi)以及差旅費(fèi)等，諸如此類研發(fā)費(fèi)用都要求會(huì)計(jì)人員展開(kāi)深入核算，實(shí)現(xiàn)“實(shí)報(bào)實(shí)銷”，促使每一筆研發(fā)費(fèi)用都能用于實(shí)處，幫助企業(yè)節(jié)約研發(fā)成本。

（二）會(huì)計(jì)核算管理意義

高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算管理工作在企業(yè)發(fā)展階段具有深遠(yuǎn)影響，其深刻意義集中體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：

1.搶占國(guó)家扶持先機(jī)，高新技術(shù)企業(yè)多具有獨(dú)特的高新技術(shù)研發(fā)成果，而研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算與管理工作的開(kāi)展，能夠幫助企業(yè)搶占國(guó)家款項(xiàng)扶持先機(jī)。對(duì)于高新技術(shù)類企業(yè)，在其開(kāi)設(shè)高新技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目時(shí)，往往需要前期投入較高的研發(fā)資金，依據(jù)國(guó)家政策繳納稅費(fèi)，導(dǎo)致企業(yè)發(fā)展期間面臨嚴(yán)峻的資金運(yùn)作問(wèn)題。若加強(qiáng)核算管理，能輔助企業(yè)快速掌握現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策細(xì)則，而后在會(huì)計(jì)核算管理中精簡(jiǎn)研發(fā)費(fèi)用，充分得到國(guó)家對(duì)高新技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目的支持。所以，在國(guó)家普遍頒布企業(yè)扶持政策前提下，會(huì)計(jì)核算管理水平較高的企業(yè)對(duì)國(guó)家的政策更加敏感。

2.優(yōu)先配置企業(yè)資金，高新技術(shù)企業(yè)主要以高新技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目為投資盈利主體，而會(huì)計(jì)核算管理工作能保證管理者深度掌握客戶需求，并實(shí)現(xiàn)研發(fā)費(fèi)用的合理分配，繼而強(qiáng)化研發(fā)資本。

3.有效應(yīng)對(duì)研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)，高新技術(shù)企業(yè)與其他運(yùn)營(yíng)性質(zhì)的企業(yè)比較，本身需要投入大量資金，而且在難以謀求研發(fā)成果前提下，將遭受破產(chǎn)或投資失利風(fēng)險(xiǎn)，限制企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。若強(qiáng)化核算管理，可提升資金規(guī)劃合理性，有效消除資金損耗，幫助企業(yè)積極應(yīng)對(duì)資金風(fēng)險(xiǎn)[1]。

二、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算與管理的瓶頸

就高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算與管理結(jié)果予以分析，可發(fā)現(xiàn)仍然面臨一定的瓶頸與挑戰(zhàn)：（1）歸集不準(zhǔn)確，在綜合整理研發(fā)費(fèi)用賬目信息時(shí)，缺少獨(dú)立性，且加計(jì)扣除名目管理不當(dāng)，導(dǎo)致研發(fā)費(fèi)用未得到與之匹配的歸集口徑處理；（2）流程不清晰，研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算事項(xiàng)相對(duì)廣泛且復(fù)雜，目前部分會(huì)計(jì)人員未形成清晰的工作思路，在工作流程中缺少一定標(biāo)準(zhǔn)性，進(jìn)而阻礙企業(yè)發(fā)展；（3）內(nèi)控不到位，會(huì)計(jì)核算管理本身需要企業(yè)內(nèi)部人員操作，在缺乏可靠的內(nèi)控保障時(shí)，將降低管理質(zhì)量，也會(huì)增加賬目混亂、核算不科學(xué)風(fēng)險(xiǎn)；（4）制度不細(xì)致，高新技術(shù)企業(yè)除研發(fā)費(fèi)用外，還包括對(duì)外技術(shù)性勞務(wù)費(fèi)用、科技開(kāi)發(fā)準(zhǔn)備金等費(fèi)用細(xì)則，若僅從全局管理層面出具制度，將無(wú)法為會(huì)計(jì)人員提供專項(xiàng)指導(dǎo)，顯然在會(huì)計(jì)核算管理制度內(nèi)容及其適用性上仍有不足。據(jù)此，高新技術(shù)企業(yè)有關(guān)人員應(yīng)圍繞上述難題明確優(yōu)化方向，以求在良好的會(huì)計(jì)核算與管理環(huán)境下，高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用能長(zhǎng)期處于可控、可管、合理使用狀態(tài)，促進(jìn)企業(yè)良性運(yùn)作。

三、高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算與管理的優(yōu)化對(duì)策

（一）明晰研發(fā)費(fèi)用歸集核算口徑

高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算事項(xiàng)，要求會(huì)計(jì)人員明晰歸集核算口徑，為深化歸集核算功能，抑制分散核算的后果，會(huì)計(jì)人員應(yīng)加強(qiáng)歸集核算專業(yè)知識(shí)的有效學(xué)習(xí)。通常情況下，研發(fā)費(fèi)用歸集核算具體目的是全面掌握研發(fā)項(xiàng)目支出細(xì)則，結(jié)合現(xiàn)有資金能力預(yù)判項(xiàng)目繼續(xù)開(kāi)發(fā)情況。而在認(rèn)定口徑歸集處理中，會(huì)計(jì)人員可在核算中知曉企業(yè)技術(shù)研發(fā)實(shí)力程度。至于加計(jì)扣除口徑可在歸集核算中根據(jù)加計(jì)扣除細(xì)則確定符合加計(jì)扣除標(biāo)準(zhǔn)的相關(guān)項(xiàng)目。

如針對(duì)人工費(fèi)加計(jì)扣除口徑的確定，會(huì)計(jì)人員應(yīng)整理高新技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目研發(fā)人員的保險(xiǎn)費(fèi)（醫(yī)療保險(xiǎn)、養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)）、住房公積金、勞務(wù)費(fèi)，而對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)泛指直接消耗及其燃料動(dòng)力費(fèi)、試驗(yàn)?zāi)＞摺⒐に囋O(shè)備開(kāi)發(fā)、試件檢驗(yàn)費(fèi)用，這些具體歸集核算資料的匯總是會(huì)計(jì)人員從事會(huì)計(jì)核算工作中的重要依據(jù)，應(yīng)圍繞該歸集口徑標(biāo)準(zhǔn)履行崗位職責(zé)。需要注意的是：房屋租賃費(fèi)應(yīng)納入非加計(jì)扣除范疇。只有會(huì)計(jì)人員深入了解歸集口徑，才能有序完成核算任務(wù)[2]。

此外，會(huì)計(jì)人員還要準(zhǔn)確制作研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)憑證，以便用于留存。借鑒某生物科技公司在歸集核算過(guò)程中的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。在其高新技術(shù)研發(fā)階段，合計(jì)30 萬(wàn)元研發(fā)人員工資，且用工時(shí)分配的研發(fā)費(fèi)用為12 萬(wàn)元，此時(shí)在借貸名目中應(yīng)以借：人工費(fèi)12 萬(wàn)元、管理費(fèi)18 萬(wàn)元，貸：職工薪酬應(yīng)付款項(xiàng)30 萬(wàn)元予以記錄。而且會(huì)計(jì)人員需按照工資標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)備考勤表、研發(fā)工時(shí)記錄表、人員清單、工作發(fā)放記錄表等資料。而在材料費(fèi)中購(gòu)置50 萬(wàn)元材料，其研發(fā)生產(chǎn)費(fèi)用5 萬(wàn)元，研發(fā)部門領(lǐng)用20 萬(wàn)元，此時(shí)按照進(jìn)項(xiàng)稅額繳納增值稅，其借項(xiàng)稅費(fèi)8.5 萬(wàn)元，原材料50 萬(wàn)元，貸項(xiàng)58.5 萬(wàn)元，借項(xiàng)生產(chǎn)成本5 萬(wàn)元，貸項(xiàng)原材料15 萬(wàn)元，并按時(shí)遞交領(lǐng)料申請(qǐng)單、原材料出庫(kù)單、立項(xiàng)書(shū)、材料使用記錄表等資料，以此在會(huì)計(jì)人員整合資料、對(duì)照借貸款項(xiàng)信息時(shí)，制作與實(shí)際研發(fā)結(jié)果相一致的會(huì)計(jì)憑證，進(jìn)而在會(huì)計(jì)人員歸集核算口徑的標(biāo)準(zhǔn)化執(zhí)行下，獲取準(zhǔn)確可靠的核算結(jié)果。管理者針對(duì)歸集核算口徑也要積極評(píng)估各資料真實(shí)性，協(xié)助會(huì)計(jì)人員有方向性完成歸集核算任務(wù)。

（二）規(guī)范研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算流程

針對(duì)研發(fā)費(fèi)用實(shí)施會(huì)計(jì)核算，應(yīng)進(jìn)一步規(guī)范會(huì)計(jì)人員的工作流程，使之在清晰認(rèn)知下按照既定流程獲得滿意的工作成果。

首先，會(huì)計(jì)人員應(yīng)先行從全局視角，結(jié)合研發(fā)項(xiàng)目開(kāi)設(shè)進(jìn)程確定大體方向。即高新技術(shù)企業(yè)在確立技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目后，需先行建立項(xiàng)目組，并在內(nèi)部或外聘人員的參與下推動(dòng)項(xiàng)目進(jìn)展，且項(xiàng)目組織多涵蓋技術(shù)、總管理、財(cái)務(wù)以及生產(chǎn)等崗位，在技術(shù)研發(fā)、生產(chǎn)、提交等過(guò)程中，每個(gè)參與人員都具有明確的工作內(nèi)容。而后需對(duì)研發(fā)項(xiàng)目予以確認(rèn)，包括組織結(jié)構(gòu)的分配、項(xiàng)目在財(cái)務(wù)核算系統(tǒng)中的增設(shè)、費(fèi)用分配籌劃等。之后會(huì)計(jì)人員需細(xì)致開(kāi)展核算事項(xiàng)，并準(zhǔn)備基礎(chǔ)資料，實(shí)現(xiàn)對(duì)研發(fā)費(fèi)用相關(guān)支出情況的精準(zhǔn)核算。只有會(huì)計(jì)人員了解整個(gè)項(xiàng)目的研發(fā)程序，才能為會(huì)計(jì)核算事項(xiàng)的落實(shí)創(chuàng)造有利條件。

其次，會(huì)計(jì)人員在處理研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算事務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)設(shè)置單獨(dú)的核算賬本，避免與其他賬目信息混淆降低核算實(shí)效性，且注重各項(xiàng)目的獨(dú)立性，在企業(yè)每次開(kāi)設(shè)新研發(fā)項(xiàng)目前，需開(kāi)設(shè)專門的賬本用于記錄該項(xiàng)目研發(fā)支出情況。因每位研發(fā)人員對(duì)應(yīng)的研發(fā)工時(shí)不同，意味著人工費(fèi)分?jǐn)偳闆r的差異性。所以，會(huì)計(jì)人員需單設(shè)“研發(fā)工時(shí)費(fèi)用”條目，更清晰地在該條目記錄下掌握會(huì)計(jì)核算要點(diǎn)。

最后，在對(duì)研發(fā)費(fèi)用予以會(huì)計(jì)核算處理時(shí)，還要按照不同層級(jí)核算科目設(shè)置方式，幫助會(huì)計(jì)人員梳理工作思路。即結(jié)合費(fèi)用類別設(shè)立一級(jí)科目。至于其他研發(fā)款項(xiàng)列入三級(jí)科目，進(jìn)而在研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算中，待研發(fā)項(xiàng)目成功獲得自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)資質(zhì)后，可以將先期研發(fā)成本轉(zhuǎn)化為企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)。對(duì)此，會(huì)計(jì)人員需要按照既定工作流程，圍繞項(xiàng)目研發(fā)進(jìn)度充分收集有關(guān)資料，并做好封存管理工作，便于在盈利后各研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用資料都能得到統(tǒng)一管理[3]。

（三）深化會(huì)計(jì)核算管理內(nèi)控職能

要想提高高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算管理水平，企業(yè)負(fù)責(zé)人應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)部、研發(fā)部等相關(guān)部門提出明確的內(nèi)控管理要求，以便為研發(fā)人員灌輸“嚴(yán)于律己”的職業(yè)精神。同時(shí)，在內(nèi)控管理層面還要提升會(huì)計(jì)核算時(shí)效性。因企業(yè)高新技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目涉及的研發(fā)周期較長(zhǎng)且研發(fā)支出款項(xiàng)較多，若會(huì)計(jì)人員針對(duì)研發(fā)費(fèi)用未能控制好核算效率，將增加后期核算難度。所以，會(huì)計(jì)人員應(yīng)就技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目的研發(fā)難度、資金需求等要求出具預(yù)算管理方案，每一項(xiàng)研發(fā)支出費(fèi)用都要符合預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)。若出現(xiàn)超預(yù)算情況，管理者應(yīng)聯(lián)合會(huì)計(jì)人員對(duì)超預(yù)算原因進(jìn)行解釋說(shuō)明與分析，若確實(shí)屬于必要性支出，可以考慮調(diào)整預(yù)算任務(wù)，繼而在預(yù)算管理中提高會(huì)計(jì)核算效率。

另外，會(huì)計(jì)人員在對(duì)不同層級(jí)核算科目予以管理時(shí)，應(yīng)在管理者的引導(dǎo)下規(guī)范會(huì)計(jì)核算行為規(guī)范性。尤其在接受稅務(wù)局查證時(shí)，會(huì)計(jì)人員應(yīng)及時(shí)為其提供所需賬本，始終在管理者的內(nèi)控管理下消除無(wú)效核算風(fēng)險(xiǎn)，激發(fā)會(huì)計(jì)人員工作職能。結(jié)合相關(guān)規(guī)定，于研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除核算管理環(huán)節(jié)，管理者應(yīng)對(duì)會(huì)計(jì)人員加計(jì)扣除核算行為提出具體要求，始終參照標(biāo)準(zhǔn)的加計(jì)扣除認(rèn)定依據(jù)確定核算范圍。通常情況下，高新技術(shù)企業(yè)若年銷售額低于5000 萬(wàn)元，則研發(fā)費(fèi)用占比率應(yīng)高于5%，年銷售額在5000 萬(wàn)元到2 億元以內(nèi)，其比值最小值為4%，而超過(guò)2 億元的高新技術(shù)企業(yè)，應(yīng)保持至少3%的研發(fā)費(fèi)用。為提高企業(yè)研發(fā)效益，理應(yīng)控制好研發(fā)費(fèi)用分配比值，保證在內(nèi)控管理環(huán)境下，研發(fā)費(fèi)用實(shí)現(xiàn)均衡配置，助力企業(yè)及早完成高新技術(shù)研發(fā)成功任務(wù)?；诖?，從內(nèi)部控制層面深化管理職能，既能對(duì)內(nèi)部人員起到規(guī)范指導(dǎo)作用，又能提高研發(fā)費(fèi)用核算標(biāo)準(zhǔn)水平。會(huì)計(jì)人員應(yīng)參照研發(fā)費(fèi)用多項(xiàng)工作內(nèi)容，在內(nèi)控管理舉措落實(shí)中深刻彰顯崗位價(jià)值，為高新技術(shù)企業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展奠定基礎(chǔ)[4]。

（四）完善會(huì)計(jì)核算專項(xiàng)管理制度

高新技術(shù)企業(yè)應(yīng)針對(duì)研發(fā)費(fèi)用制定專用會(huì)計(jì)核算管理制度。以往在統(tǒng)一頒布的基礎(chǔ)會(huì)計(jì)核算管理制度中，多以會(huì)計(jì)憑證的編制、會(huì)計(jì)記賬管理等適用范圍廣泛的條文為標(biāo)準(zhǔn)。為促進(jìn)會(huì)計(jì)人員深知崗位職責(zé)，理應(yīng)對(duì)現(xiàn)行制度予以完善，并出具高新技術(shù)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算制度。

此處以某企業(yè)制度為例，在專項(xiàng)管理制度中，以高新技術(shù)研發(fā)項(xiàng)目為核算管理主體，并確保在項(xiàng)目研發(fā)階段實(shí)施“責(zé)任制”，且項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)承擔(dān)項(xiàng)目進(jìn)度、成本、成果及其質(zhì)量管理職責(zé)；企業(yè)財(cái)務(wù)部會(huì)計(jì)人員應(yīng)以開(kāi)支控制、預(yù)算執(zhí)行、費(fèi)用核算為主要責(zé)任；在研發(fā)費(fèi)用申報(bào)環(huán)節(jié)，其費(fèi)用的申請(qǐng)以及報(bào)銷，都要在研發(fā)范圍內(nèi)合規(guī)操作，而且在預(yù)算范圍內(nèi)合理使用研發(fā)資金；研發(fā)項(xiàng)目購(gòu)置的器材設(shè)備等應(yīng)符合采購(gòu)程序，物資入庫(kù)領(lǐng)用也要滿足企業(yè)資產(chǎn)管理標(biāo)準(zhǔn)。

同時(shí)，在專項(xiàng)制度中還要明確闡明研發(fā)費(fèi)用核算范圍及其加計(jì)扣除核算要求。其中核算范圍包含上文提到的“五險(xiǎn)一金”“工資”等研發(fā)費(fèi)用[5]。在項(xiàng)目研發(fā)階段，可專為加計(jì)項(xiàng)出具核算制度，在制度中需予以闡明：會(huì)計(jì)人員在核算事項(xiàng)中應(yīng)按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度處理研發(fā)費(fèi)用；在輔助賬本設(shè)置后，需妥善整理加計(jì)扣除項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用，若該年度有多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目，應(yīng)根據(jù)分?jǐn)偣r(shí)占比予以合法性分?jǐn)?；在難以區(qū)分項(xiàng)目研發(fā)與開(kāi)發(fā)支出款項(xiàng)時(shí)，該款項(xiàng)應(yīng)納入當(dāng)期損益名目中。會(huì)計(jì)人員及其管理者應(yīng)持久性遵循專用制度要求落實(shí)崗位職責(zé)。在研發(fā)支出實(shí)現(xiàn)資本化與費(fèi)用化期間，應(yīng)如實(shí)記錄、如實(shí)核對(duì)，在制度導(dǎo)向下優(yōu)化核算管理效果。

結(jié)語(yǔ)

綜上所述，高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用包含人工費(fèi)、材料費(fèi)、設(shè)備折舊費(fèi)用、制造分配費(fèi)用等研發(fā)支出費(fèi)用，在開(kāi)展會(huì)計(jì)核算工作時(shí)，應(yīng)注重研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)確度。為進(jìn)一步彰顯會(huì)計(jì)核算與管理實(shí)踐價(jià)值，應(yīng)從歸集核算口徑、會(huì)計(jì)核算流程、核算管理內(nèi)控職能、專項(xiàng)管理制度等方面著手，以便在會(huì)計(jì)人員標(biāo)準(zhǔn)化核算與管理者的全方位管理下，高新技術(shù)企業(yè)逐漸擁有更堅(jiān)實(shí)的創(chuàng)新研發(fā)基礎(chǔ)。