張君

改革開放以來，中國經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展逐步趨向于新常態(tài)的運(yùn)作模式。根據(jù)2021年中央經(jīng)濟(jì)工作會議指示，針對目前國內(nèi)的經(jīng)濟(jì)形勢，提出更清晰、更精確的指導(dǎo)意見，詳盡分析了當(dāng)前經(jīng)濟(jì)面臨的需求收縮、供給沖擊、預(yù)期轉(zhuǎn)弱三重壓力，對深化我國經(jīng)濟(jì)社會改革具有十分重要的指導(dǎo)意義。在此市場環(huán)境下，企業(yè)的利潤增長方式、管理模式、經(jīng)營發(fā)展方向均不同程度地主動或被動地發(fā)生了變化，為謀求長遠(yuǎn)可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)必須主動適應(yīng)新常態(tài)，自主轉(zhuǎn)型、自我革新，作出戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型。因此企業(yè)的戰(zhàn)略管理尤為重要，戰(zhàn)略的科學(xué)與否關(guān)系著企業(yè)的生死存亡，開展戰(zhàn)略審計(jì)對于企業(yè)戰(zhàn)略管理則顯得尤為必要。

戰(zhàn)略審計(jì)概念

戰(zhàn)略審計(jì)，研究對象：公司戰(zhàn)略管理全流程，定期、專項(xiàng)、綜合的監(jiān)測和核查，客觀評價(jià)戰(zhàn)略決策的合理性以及戰(zhàn)略決策執(zhí)行效果，并提出改進(jìn)建議，實(shí)現(xiàn)公司戰(zhàn)略目標(biāo)。

戰(zhàn)略部署的實(shí)施，是公司治理和戰(zhàn)略部署的重要舉措，也是內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)組織價(jià)值增值的有效砝碼。而國內(nèi)戰(zhàn)略審計(jì)的研究還處在初級階段，無法對戰(zhàn)略部署的實(shí)施提供可靠的理論支持。從戰(zhàn)略審計(jì)實(shí)踐角度考慮，在審計(jì)主體、審計(jì)內(nèi)容以及審計(jì)體制機(jī)制的建立及成熟方面仍存在較大的改進(jìn)空間。

戰(zhàn)略審計(jì)對企業(yè)戰(zhàn)略管理的意義

企業(yè)戰(zhàn)略審計(jì)是社會發(fā)展、審計(jì)學(xué)科分化的必然結(jié)果，戰(zhàn)略管理是關(guān)鍵，可以有效地規(guī)避戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)，積極適應(yīng)市場需求，尋求利潤的最大化。

一、利于董事會履行戰(zhàn)略職責(zé)

依據(jù)公司管理規(guī)定，董事會負(fù)責(zé)制定發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)，指導(dǎo)和監(jiān)督公司管理層，具體的戰(zhàn)略規(guī)劃實(shí)施由管理層負(fù)責(zé)。兩者之間存在信息不對稱，而多渠道信息的提供，為企業(yè)的合理治理提供了保障。戰(zhàn)略部署包括：回顧和評價(jià)過往戰(zhàn)略活動；幫助董事會制定戰(zhàn)略目標(biāo)時(shí)，把握好與原目標(biāo)的偏離程度，合理、恰當(dāng)?shù)卦u估和控制戰(zhàn)略部署的方位。因此，戰(zhàn)略審計(jì)有利于董事會作出更優(yōu)的決策，履行其職責(zé)、降低代理成本。

二、利于管理層降低戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)

在外部環(huán)境不確定因素下，公司的戰(zhàn)略活動無法避免和消除風(fēng)險(xiǎn)。因而管理層需要對發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)施進(jìn)行有效監(jiān)控，并適時(shí)作出調(diào)整。其間，可以通過戰(zhàn)略部署，降低戰(zhàn)略決策的不確定性和失誤，實(shí)時(shí)糾正。對管理層防范和控制戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)效果顯著。

戰(zhàn)略審計(jì)存在的問題

一、戰(zhàn)略審計(jì)體制層面

對戰(zhàn)略審計(jì)的重視程度不夠。因戰(zhàn)略審計(jì)的起步較晚，大多數(shù)企業(yè)管理者缺乏戰(zhàn)略審計(jì)的理念，沒有真正認(rèn)識到戰(zhàn)略審計(jì)對提升企業(yè)戰(zhàn)略管理能力的作用。在審計(jì)項(xiàng)目中較少開展戰(zhàn)略審計(jì)，或僅把戰(zhàn)略審計(jì)當(dāng)作一般的審計(jì)項(xiàng)目來開展，重視程度不夠，無法給戰(zhàn)略審計(jì)的實(shí)施提供足夠的資源，致使戰(zhàn)略審計(jì)效果不理想。

實(shí)施戰(zhàn)略審計(jì)的專業(yè)人才匱乏。戰(zhàn)略審計(jì)涉及企業(yè)從戰(zhàn)略制定到戰(zhàn)略管理的方方面面，要求審計(jì)人員熟悉財(cái)務(wù)會計(jì)、內(nèi)控管理、管理科學(xué)、決策理論、信息關(guān)系等多方面的知識，而大多數(shù)審計(jì)人員知識結(jié)構(gòu)較為單一，從事管理審計(jì)方面的勝任能力欠佳，戰(zhàn)略管理實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)以及戰(zhàn)略管理理論知識不足，影響審計(jì)工作的質(zhì)量和效果，很難提供高質(zhì)量的戰(zhàn)略審計(jì)服務(wù)。

戰(zhàn)略審計(jì)制度不健全。未能形成戰(zhàn)略審計(jì)制度體系，開展戰(zhàn)略審計(jì)的制度依據(jù)尚不健全。

二、戰(zhàn)略審計(jì)實(shí)施層面

戰(zhàn)略審計(jì)內(nèi)容及方式方法的運(yùn)用尚不成熟。由于戰(zhàn)略審計(jì)的應(yīng)用目前尚處于初級階段，企業(yè)無法把握企業(yè)運(yùn)營的全方位，對戰(zhàn)略審計(jì)的廣度和深度理解不到位。與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)、內(nèi)控審計(jì)相比缺乏一套較為成熟的方式方法，審計(jì)評價(jià)的內(nèi)容需要進(jìn)行規(guī)范。一些愿意去嘗試開展戰(zhàn)略審計(jì)的單位也往往是抱著探索性的愿景去開展項(xiàng)目。如審計(jì)主體不明確、僅審計(jì)戰(zhàn)略實(shí)施而忽略戰(zhàn)略制定、審計(jì)模型及信息化手段運(yùn)用不足等。

缺乏戰(zhàn)略審計(jì)實(shí)施評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則。合理的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，對審計(jì)人員的專業(yè)性判斷至關(guān)重要，可以客觀地降低企業(yè)的審計(jì)偏差。然而，國內(nèi)戰(zhàn)略審計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)尚未建立，對審計(jì)工作的開展是一片空白，導(dǎo)致國內(nèi)企業(yè)的審計(jì)工作只能從主觀性角度做出分析。

戰(zhàn)略審計(jì)實(shí)施途徑

一、政策體制層面

重視戰(zhàn)略審計(jì)。幫助公司管理層充分認(rèn)識到戰(zhàn)略審計(jì)在戰(zhàn)略管理方面所能發(fā)揮的作用。構(gòu)建戰(zhàn)略審計(jì)機(jī)制，使其成為現(xiàn)代企業(yè)科學(xué)管理制度的指導(dǎo)方針。

提高審計(jì)人員綜合素質(zhì)。注重培養(yǎng)一批高素質(zhì)的管理審計(jì)人員，一方面通過對各相關(guān)領(lǐng)域理論知識的系統(tǒng)性學(xué)習(xí)，另一方面在通過審計(jì)實(shí)踐積累開展戰(zhàn)略審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)，在實(shí)踐中汲取相關(guān)知識。針對審計(jì)人員，可適當(dāng)吸收外部咨詢公司專業(yè)人員與內(nèi)部審計(jì)人員共同組成審計(jì)小組，以提高審計(jì)的專業(yè)性。

建立健全戰(zhàn)略審計(jì)制度。要完善戰(zhàn)略審計(jì)，需要建立制度將戰(zhàn)略審計(jì)提升到公司治理層面的高度，形成一項(xiàng)持續(xù)性、規(guī)范性的工作。在制度層面明確戰(zhàn)略審計(jì)主體、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)頻率等一系列規(guī)范動作，為進(jìn)一步規(guī)范戰(zhàn)略審計(jì)實(shí)施提供制度依據(jù)和保障。戰(zhàn)略審計(jì)評價(jià)制度應(yīng)在公司治理框架之下建立，一是在公司章程中賦予董事會戰(zhàn)略審計(jì)主導(dǎo)職能，二是在內(nèi)部審計(jì)章程中明確戰(zhàn)略審計(jì)評價(jià)工作要求，三是建立和完善戰(zhàn)略審計(jì)評價(jià)的實(shí)施制度。

二、審計(jì)實(shí)施方法層面

（一）明確審計(jì)內(nèi)容

戰(zhàn)略審計(jì)的內(nèi)容應(yīng)從戰(zhàn)略管理流程角度來開展。戰(zhàn)略管理包括環(huán)境分析、戰(zhàn)略制定、戰(zhàn)略實(shí)施、戰(zhàn)略評估與控制，其過程見圖1。

1.環(huán)境分析戰(zhàn)略審計(jì)

環(huán)境分析戰(zhàn)略審計(jì)可分為內(nèi)部環(huán)境審計(jì)和外部環(huán)境審計(jì)。對外部環(huán)境的審計(jì)評估，審計(jì)人員可以把握公司當(dāng)下和未來業(yè)務(wù)發(fā)展的方向。內(nèi)部環(huán)境審計(jì)分析主要指對公司內(nèi)部資源及能力進(jìn)行評估，以有助于準(zhǔn)確地預(yù)期公司盈利能力及未來前景。內(nèi)部環(huán)境要素及評價(jià)的具體內(nèi)容見表1。

2.戰(zhàn)略制定審計(jì)

針對戰(zhàn)略制定審計(jì)，首先，核對戰(zhàn)略制定程序的科學(xué)性；其次，通過該程序制定的戰(zhàn)略是否科學(xué)、合理。程序主要包括：（1）評估公司現(xiàn)狀；（2）評估公司目標(biāo)、政策與戰(zhàn)略是否現(xiàn)實(shí)合理；（3）評估董事會成員是否積極參與，是否認(rèn)真審議管理層遞交的戰(zhàn)略計(jì)劃；（4）對公司進(jìn)行 SWOT 分析；（5）制定、評估并選擇最優(yōu)戰(zhàn)略。

審計(jì)人員可以通過以下標(biāo)準(zhǔn)審核戰(zhàn)略制定程序。首先，戰(zhàn)略要與內(nèi)外部環(huán)境、資源相協(xié)調(diào)；其次，與別的戰(zhàn)略不沖突，確定公司總體戰(zhàn)略與業(yè)務(wù)層次戰(zhàn)略、智能戰(zhàn)略相協(xié)調(diào)；最后，審查戰(zhàn)略是否可行。

3.戰(zhàn)略實(shí)施審計(jì)

戰(zhàn)略實(shí)施過程的審計(jì)，可以借鑒平衡計(jì)分卡理念，將其分為：闡明并詮釋愿景和戰(zhàn)略；溝通并連接戰(zhàn)略目標(biāo)和指標(biāo)；計(jì)劃并制定目標(biāo)值；戰(zhàn)略反饋和學(xué)習(xí)。其具體審核內(nèi)容見表2。

4.戰(zhàn)略評估與控制審計(jì)

由于戰(zhàn)略流程是一個(gè)動態(tài)的過程，評估與控制的過程，也會對環(huán)境分析、戰(zhàn)略制定、戰(zhàn)略實(shí)施進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控。戰(zhàn)略評估與控制過程的審計(jì)，貫穿于戰(zhàn)略制定審計(jì)、實(shí)施審計(jì)中。本文在這里就不再詳述。值得強(qiáng)調(diào)的是，一是需關(guān)注對戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)的評估，并可在戰(zhàn)略審計(jì)或其他專項(xiàng)審計(jì)中就發(fā)現(xiàn)的重大戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行揭示。二是公司的糾偏機(jī)制是否建立。

（二）完善審計(jì)程序及方法

1.對比分析法

對比分析的過程是一個(gè)理解競爭對手的過程。對比分析的過程可歸納為了解競爭形勢和企業(yè)面臨的問題；判斷競爭對手的相對競爭能力；吸取競爭對手的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)；保持競爭姿態(tài)；尋求自身生存、發(fā)展之道。

2.風(fēng)險(xiǎn)評估法

對行業(yè)特定的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評估，如市場風(fēng)險(xiǎn)、流動性風(fēng)險(xiǎn)、信用風(fēng)險(xiǎn)、聲譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)等。如評價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理體系是否建立以及相關(guān)的政策流程框架是否完整、壓力測試等。

3.因素分析法

將綜合評價(jià)指標(biāo)細(xì)分為各項(xiàng)指標(biāo)，逐個(gè)核實(shí)每項(xiàng)指標(biāo)對因素的控制，給出評分標(biāo)準(zhǔn)，確定好權(quán)重，最終，對各項(xiàng)指標(biāo)進(jìn)行綜合評分。

（三）建立評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則

戰(zhàn)略審計(jì)最終目的，評價(jià)既定戰(zhàn)略對股東投資的影響。指標(biāo)數(shù)據(jù)反映的戰(zhàn)略執(zhí)行情況最具有客觀性和說服力?？筛鶕?jù)企業(yè)特點(diǎn)建立一套戰(zhàn)略審計(jì)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)涵蓋公司財(cái)務(wù)狀況、內(nèi)部管理狀況以及持續(xù)發(fā)展?fàn)顩r等要素。從表3幾個(gè)維度建立具體評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)（以金融機(jī)構(gòu)為例）。

當(dāng)前，經(jīng)濟(jì)下行壓力增大，多重挑戰(zhàn)與困難并存，企業(yè)發(fā)展中潛在的風(fēng)險(xiǎn)增大和不確定因素增多。企業(yè)需要不斷提高自身戰(zhàn)略競爭力，因此對戰(zhàn)略的控制能力就顯得尤為重要。隨著管理審計(jì)的不斷興起，實(shí)施對戰(zhàn)略管理的審計(jì)有很強(qiáng)的必要性和重要性，有利于發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在公司治理和戰(zhàn)略管理層面的作用，開拓內(nèi)審工作的新領(lǐng)域，亦是內(nèi)部審計(jì)在更高層次上發(fā)揮價(jià)值增值作用的重要表現(xiàn)。（作者單位：柳州銀行股份有限公司）