于飛瀧

（信永中和會計師事務(wù)所〔特殊普通合伙〕濟南分所，山東 濟南 250014）

一、引言

在市場經(jīng)濟快速發(fā)展的形勢下，企業(yè)的經(jīng)濟結(jié)構(gòu)發(fā)生變化。如今，會計師行業(yè)正呈現(xiàn)出蓬勃的發(fā)展勢態(tài)，會計師事務(wù)所面臨的競爭壓力也在不斷加大［1］。對于會計師事務(wù)所而言，其在發(fā)展過程中面臨的最主要風(fēng)險就是審計風(fēng)險，這也使審計風(fēng)險成為會計師事務(wù)所風(fēng)險管理的重點內(nèi)容。審計風(fēng)險的防范及應(yīng)對效果不僅關(guān)系到其運行發(fā)展，還事關(guān)整個會計師行業(yè)的發(fā)展。市場經(jīng)濟環(huán)境變化莫測，會計師事務(wù)所面臨的審計風(fēng)險不斷增加，這給其穩(wěn)定發(fā)展帶來極大挑戰(zhàn)。

二、會計師事務(wù)所審計風(fēng)險的概念與特征

（一）審計風(fēng)險的概念

審計風(fēng)險一般指的是在開展審計工作時，受到預(yù)算以外因素的影響，審計結(jié)果出現(xiàn)偏差，進(jìn)而出現(xiàn)嚴(yán)重的損失，使得會計師事務(wù)所面臨審計風(fēng)險問題［2］。

（二）審計風(fēng)險的特征

會計師事務(wù)所面臨的審計風(fēng)險具有以下特征。

第一，客觀性。審計風(fēng)險具有客觀性，通常情況下，在開展審計工作時，會計師事務(wù)所會采取抽樣審計的方式，結(jié)合抽樣結(jié)果對整體進(jìn)行判斷。在此過程中，審計工作人員對抽樣結(jié)果判斷的差異就會產(chǎn)生審計風(fēng)險，這種審計風(fēng)險會受到時間與空間的影響，但是風(fēng)險的出現(xiàn)無法完全避免。

第二，普遍性。審計風(fēng)險具有普遍性特點，對審計風(fēng)險的預(yù)期和實際結(jié)果會存在很大差異，而引發(fā)差異的因素是多方面的。

第三，潛在性。在審計工作中，審計人員須對審計工作承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，這也使得審計風(fēng)險具有潛在性特點。審計風(fēng)險會因為風(fēng)險的具體內(nèi)容或者社會、經(jīng)濟、法律等因素的變化而發(fā)生變化。

第四，偶然性。對于審計工作人員而言，審計風(fēng)險的出現(xiàn)并不是審計人員的主觀意愿所導(dǎo)致的，而是在無意中發(fā)生的。

第五，可控性。審計風(fēng)險雖然普遍存在，并且具有客觀性特點，但是可以控制。

三、引發(fā)會計師事務(wù)所風(fēng)險的原因

對于會計師事務(wù)所而言，引發(fā)審計風(fēng)險的因素是多方面的［2］。歸結(jié)起來可以將這些因素分為兩類，即外部原因和內(nèi)部原因，具體如下。

第一，外部原因。會計師事務(wù)所需要的審計資料內(nèi)容不斷增加，再加上業(yè)務(wù)朝著復(fù)雜化方向發(fā)展，如今的審計工作早已不同于傳統(tǒng)審計工作，其工作范圍進(jìn)一步拓寬，注冊會計師須運用自己的專業(yè)知識作出判斷。再加上市場經(jīng)濟環(huán)境變化、法律環(huán)境變化等，審計人員面臨的工作壓力進(jìn)一步加大，漏報和錯報等情況時有發(fā)生，這些都會導(dǎo)致審計風(fēng)險的發(fā)生。

第二，內(nèi)部原因。會計師事務(wù)所的審計人員專業(yè)素質(zhì)高低、業(yè)務(wù)流程是否規(guī)范等都會影響審計質(zhì)量，進(jìn)而引發(fā)審計風(fēng)險［3］。在實際工作中，部分會計師事務(wù)所審計人員專業(yè)素質(zhì)較差，沒有認(rèn)識到自己的專業(yè)能力和素養(yǎng)會對審計工作產(chǎn)生何種影響。此外，會計師事務(wù)所審計工作流程缺乏規(guī)范性，審計工作質(zhì)量較差，很容易增加審計風(fēng)險發(fā)生概率。

四、會計師事務(wù)所風(fēng)險管理所面臨的問題

（一）風(fēng)險管理意識須增強

對于會計師事務(wù)所而言，其服務(wù)對象主要是企業(yè)，服務(wù)內(nèi)容為審計風(fēng)險評估。然而，從客觀角度分析審計風(fēng)險評估工作，其具有偶然性特點，很難對其進(jìn)行量化，風(fēng)險產(chǎn)生的損失也難以提前預(yù)估。

針對這一問題，會計師事務(wù)所審計人員要憑借自己的專業(yè)能力和敏銳的洞察力，及時發(fā)現(xiàn)引發(fā)風(fēng)險的問題，并采取有效應(yīng)對措施。這就要求會計師事務(wù)所相關(guān)人員樹立風(fēng)險管理意識，并落實到實際工作中。盡管不少會計師事務(wù)所已經(jīng)構(gòu)建了相應(yīng)的審計風(fēng)險控制體系，但由于缺乏較強的風(fēng)險管理意識，審計風(fēng)險控制仍然缺乏全面性。

（二）人員配備結(jié)構(gòu)須優(yōu)化，專業(yè)人才少

會計師事務(wù)所要想在競爭中站穩(wěn)腳跟并獲得長遠(yuǎn)發(fā)展，就要用人才來提升自身實力，將人才戰(zhàn)略作為自己的發(fā)展戰(zhàn)略。但是就實際來看，不少會計師事務(wù)所人才結(jié)構(gòu)老化嚴(yán)重，年輕人才因缺少經(jīng)驗而不被重視，并且當(dāng)前審計隊伍的專業(yè)素質(zhì)也不理想。

審計工作的開展對參與人員的專業(yè)知識、技能、經(jīng)驗、道德等有著很高的要求，所以年齡大的注冊會計師因工作經(jīng)驗豐富而備受信賴，年輕的注冊會計師則掌握現(xiàn)代化的理論知識與技能，人才結(jié)構(gòu)老化不利于會計師事務(wù)所的長遠(yuǎn)發(fā)展。例如，沒有依照相關(guān)要求來開展審計工作，在審計工作中沒有對異常情況提出質(zhì)疑，最終影響審計質(zhì)量，引發(fā)審計風(fēng)險。

（三）業(yè)務(wù)安排存在隨意性

實際上，部分企業(yè)會多次更換會計師事務(wù)所進(jìn)行審計，抑或是在審計過程中多次更換會計師。這很容易導(dǎo)致審計單位出現(xiàn)徇私舞弊的情況，對其財務(wù)也會產(chǎn)生一定影響。以往就出現(xiàn)過類似的情況，但并沒有引起大家的重視，既沒有仔細(xì)詢問為什么多次更換會計師事務(wù)所，又沒有和之前的會計師事務(wù)所進(jìn)行溝通，只是將工作重點放在審計工作中，很容易導(dǎo)致審計方案存在問題，給會計師事務(wù)所的行業(yè)形象和注冊會計師的信賴度帶來消極影響。

（四）內(nèi)部體系須優(yōu)化調(diào)整

就目前來看，不少會計師事務(wù)所的內(nèi)部體系存在不同程度的問題，而這些問題會影響其未來的發(fā)展。如果會計師事務(wù)所沒有優(yōu)化內(nèi)部體系，還會影響到審計質(zhì)量。審計質(zhì)量關(guān)系到會計師事務(wù)所在行業(yè)內(nèi)的信譽度，如果行業(yè)信譽度無法得到保障，那對于一個會計師事務(wù)所而言無疑是致命的打擊。

完善的內(nèi)部控制體系可以提升會計師事務(wù)所應(yīng)對審計風(fēng)險的能力，提高審計工作質(zhì)量，提升審計工作人員的各方面素質(zhì)。然而在現(xiàn)實中，很多會計師事務(wù)所并沒有將內(nèi)部體系優(yōu)化調(diào)整作為一項重要工作，長此以往必將導(dǎo)致大眾不信任會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險評估能力。

（五）審計程序有待進(jìn)一步完善

審計失敗最主要的一個原因就是會計師事務(wù)所的審計程序出現(xiàn)問題。從會計師事務(wù)所審計規(guī)則來分析，審計評估的程序主要涵蓋詢問、分析、評估等。但在具體的審計工作中，部分會計師事務(wù)所并沒有嚴(yán)格按照審計程序開展審計工作。例如，在審計詢問環(huán)節(jié)，只對一些情況進(jìn)行簡單詢問，并沒有記錄詢問內(nèi)容和具體談話，在實際走訪中也沒有做好調(diào)查筆記。會計師事務(wù)所雖然按照審計程序執(zhí)行了相關(guān)工作，但是缺少相應(yīng)的調(diào)查筆記，還是會導(dǎo)致審計失敗。

在對實際案件實施審計調(diào)查時，如果沒有依照審計程序的具體規(guī)則與有關(guān)注冊會計師進(jìn)行溝通，對實際案件情況缺乏詳細(xì)了解，也沒有采納前注冊會計師的意見，在開展后期審計工作時將會面臨諸多問題，進(jìn)而導(dǎo)致審計失敗。

（六）現(xiàn)有法律法規(guī)的懲罰與警告力度不足

由于缺乏相應(yīng)的制度作為支持，注冊會計師在審計時對自由裁量權(quán)難以合理把握，也會增加審計風(fēng)險發(fā)生概率。我國在這方面的法律還存在一定疏漏，沒有對審計工作作出具體、細(xì)致的要求，很容易導(dǎo)致行業(yè)規(guī)范性不足，市場較混亂。法律法規(guī)的不完善還會導(dǎo)致一些行為無法被約束，再加上現(xiàn)有法律法規(guī)對不規(guī)范行為的懲罰與警告力度不足，導(dǎo)致一些注冊會計師做出違規(guī)行為后不懂得汲取經(jīng)驗和教訓(xùn)，進(jìn)而產(chǎn)生審計風(fēng)險。

五、會計師事務(wù)所風(fēng)險管理建議

（一）增強風(fēng)險管理意識，營造良好風(fēng)險管理環(huán)境

要想減少風(fēng)險發(fā)生概率、提升風(fēng)險應(yīng)對能力，需要會計師事務(wù)所增強自身風(fēng)險管理意識，在內(nèi)部營造良好的風(fēng)險管理環(huán)境。為此，會計師事務(wù)所要將風(fēng)險管理作為管理工作的重要內(nèi)容，加強審計風(fēng)險宣傳教育，讓審計人員認(rèn)識到防范審計風(fēng)險的重要性，使他們了解審計環(huán)節(jié)存在的風(fēng)險隱患和引發(fā)風(fēng)險的主要因素，將風(fēng)險防范意識根植于審計人員心中，這樣在今后的審計工作中才會自覺防范審計風(fēng)險，減少風(fēng)險發(fā)生概率。除此之外，為盡可能減少審計風(fēng)險發(fā)生概率，會計師事務(wù)所還要做到以下幾點。

第一，樹立事前風(fēng)險管理意識。在開展審計工作前，會計師事務(wù)所要先對客戶信息進(jìn)行全面調(diào)查，只有掌握客戶信息才可以更好地作出風(fēng)險判斷。

第二，樹立事中風(fēng)險管理意識。開展具體的審計工作時，不同行業(yè)所遇到的問題有所不同。針對這些問題的差異性，需要主動與該行業(yè)專業(yè)人士進(jìn)行溝通，這樣才可以更好地了解行業(yè)實際情況，有效應(yīng)對該行業(yè)所存在的風(fēng)險問題。需要注意的是，在和專業(yè)人士溝通時，不得外泄客戶資料。在審計過程中，審計人員須及時報告工作開展進(jìn)度，對需要論證的部分進(jìn)行詳細(xì)記錄，以便于事后驗證。此外，還須對各個審計節(jié)點進(jìn)行全面調(diào)查和分析，做好詳細(xì)記錄，以便后期取證。

第三，樹立事后風(fēng)險管理意識。作為注冊會計師，須時刻保持謹(jǐn)慎的工作態(tài)度，在開展審計工作前，須對審計人員的素質(zhì)水平進(jìn)行調(diào)查，選擇經(jīng)驗豐富且資歷較深的人員負(fù)責(zé)審計工作。對違規(guī)操作的人員進(jìn)行嚴(yán)厲懲罰，審計完成后還要保存好必要的材料。

（二）做好專業(yè)人才培養(yǎng)工作，優(yōu)化人才結(jié)構(gòu)

會計師事務(wù)所要想防范審計風(fēng)險，就要提升審計質(zhì)量，而注冊會計師作為審計工作的重要參與者，其專業(yè)素質(zhì)會直接影響到審計質(zhì)量。為此，會計師事務(wù)所還要做好專業(yè)人才培養(yǎng)工作，優(yōu)化人才結(jié)構(gòu)。

首先，會計師事務(wù)所要加強注冊會計師業(yè)務(wù)能力培訓(xùn)，定期組織其學(xué)習(xí)業(yè)務(wù)知識，提高業(yè)務(wù)水平，這樣才可以開展專業(yè)化審計工作。

其次，加強注冊會計師職業(yè)能力培訓(xùn)，鍛煉其判斷能力、分析能力等，使其可以在工作中保持敏銳的洞察力，及時發(fā)現(xiàn)審計中存在的風(fēng)險問題。

再次，培養(yǎng)注冊會計師職業(yè)道德素養(yǎng)，要求其能夠在工作中堅守職業(yè)道德。

最后，引進(jìn)年輕注冊會計師，優(yōu)化注冊會計師人才結(jié)構(gòu)，壯大審計隊伍，使會計師事務(wù)所保持活力。

（三）構(gòu)建審計業(yè)務(wù)分配制度，提升業(yè)務(wù)與分配規(guī)范性

面對日益激烈的市場競爭，部分會計師事務(wù)所在接辦工作時并沒有對審計業(yè)務(wù)的風(fēng)險情況進(jìn)行評估，導(dǎo)致審計風(fēng)險發(fā)生概率提升。為避免這一問題，會計師事務(wù)所要構(gòu)建審計業(yè)務(wù)分配制度，在接辦工作之前對審計單位的風(fēng)險等級進(jìn)行評估，判斷審計工作是否安全，并結(jié)合具體風(fēng)險級別制定相應(yīng)措施。

此外，注冊會計師須結(jié)合自身專業(yè)能力，站在客觀角度判斷審計風(fēng)險的應(yīng)對是否在自己的能力范圍內(nèi)，不能為了謀求更多經(jīng)濟利益而承接超出自己能力范圍的工作，保證審計業(yè)務(wù)分配的規(guī)范性與合理性，這樣才可以保障審計工作的順利實施，減少風(fēng)險發(fā)生概率。

（四）完善會計師事務(wù)所內(nèi)部體系

為有效應(yīng)對審計風(fēng)險管理問題，會計師事務(wù)所要完善自身內(nèi)部體系，構(gòu)建一套適合自身實際情況和發(fā)展需要的制度。為確保會計師事務(wù)所各項工作的有序進(jìn)行，可以完善績效考核機制，構(gòu)建完整、科學(xué)的獎懲制度，激勵所有注冊會計師能夠增強責(zé)任意識，保證工作質(zhì)量，落實自己的工作職責(zé)，對審計結(jié)果負(fù)責(zé)，以此保障審計工作的順利推進(jìn)。

（五）保證內(nèi)部審計程序的規(guī)范化

要想提升會計師事務(wù)所風(fēng)險防范能力，最關(guān)鍵的就是嚴(yán)格依照有關(guān)規(guī)定和規(guī)范來推進(jìn)審計程序。具體而言，注冊會計師須以審計單位為出發(fā)點，結(jié)合審計環(huán)境，評估可能發(fā)生的審計風(fēng)險，結(jié)合評估結(jié)構(gòu)制訂審計計劃，并保障計劃有效落實。

此外，還應(yīng)將審計風(fēng)險評估貫穿審計工作的始終。比較復(fù)雜的審計工作，可以劃分為不同階段有序開展，并落實有關(guān)審計程序，盡可能防止在審計過程中出現(xiàn)風(fēng)險問題，盡可能將審計風(fēng)險控制在可以應(yīng)對的范圍內(nèi)。針對可能出現(xiàn)審計風(fēng)險的項目，須構(gòu)建適用于企業(yè)發(fā)展的審計程序，做好審計程序落實推進(jìn)工作，有效控制審計風(fēng)險。

（六）完善法律法規(guī)，加大違規(guī)處罰力度

從法律層面約束審計工作，加大注冊會計師違規(guī)行為處罰力度，有效降低審計風(fēng)險發(fā)生概率。為此，相關(guān)部門應(yīng)加強這方面的法律制度建設(shè)，對審計工作進(jìn)行細(xì)化，為會計師事務(wù)所審計工作提供參考，督促注冊會計師能夠在今后工作中自覺遵守行業(yè)規(guī)范，遵循審計工作原則。

六、結(jié)語

如今，我國會計師事務(wù)所在發(fā)展中面臨最多的風(fēng)險問題就是審計風(fēng)險，審計風(fēng)險是客觀存在的，不能完全避免，這就要求會計師事務(wù)所充分重視，做好審計風(fēng)險管理工作，提升自身風(fēng)險應(yīng)對能力，開展高質(zhì)量、高效率的審計工作，促進(jìn)我國會計師事務(wù)所的規(guī)范、可持續(xù)發(fā)展。