張妍瑩

（作者單位：華東交通大學(xué)）

一、研究背景

我國互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)整體發(fā)展速度較快，緊跟時代潮流。在互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中，大數(shù)據(jù)是不可缺少的重要一環(huán)。2020 年，聞名全球的網(wǎng)絡(luò)社交平臺Facebook的市場估值超過8000 億美元，但是其總資產(chǎn)金額僅為1593 億美元，造成這種差異的原因是其并未在財報上列出數(shù)據(jù)資產(chǎn)?；ヂ?lián)網(wǎng)企業(yè)的獲利模式為通過多元的商業(yè)模式獲得大量使用群體，將用戶提供的大規(guī)模信息整理和處理后運(yùn)用到生產(chǎn)經(jīng)營活動中，最后獲得利潤。

互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)產(chǎn)生了海量數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)是否構(gòu)成企業(yè)資產(chǎn)，是否可以進(jìn)行會計確認(rèn)與計量，現(xiàn)行會計準(zhǔn)則尚未作出明確規(guī)定，現(xiàn)有研究也說法不一。分析現(xiàn)有文獻(xiàn)，發(fā)現(xiàn)對大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認(rèn)和會計處理未實(shí)現(xiàn)深入化與系統(tǒng)化，難以為現(xiàn)實(shí)提供理論指導(dǎo)。因此，如何科學(xué)地對互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的大數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值進(jìn)行確認(rèn)與計量，是當(dāng)前新經(jīng)濟(jì)背景下面臨的挑戰(zhàn)。基于此，本研究以互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)為分析對象，基于現(xiàn)有學(xué)術(shù)研究，探討大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的內(nèi)涵、特征、會計確認(rèn)及計量問題。

二、大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的內(nèi)涵與特征

一般來說，利用互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)、基于互聯(lián)網(wǎng)平臺為使用者提供服務(wù)并從中實(shí)現(xiàn)價值的企業(yè)稱為互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)，其與普通企業(yè)最本質(zhì)的區(qū)別在于能通過抓取、識別、儲藏、管理和分析，掌握終端用戶的數(shù)據(jù)。

（一）大數(shù)據(jù)概念

一般來說，大數(shù)據(jù)是指有較快的增速、在短期內(nèi)難以用普通工具取得的數(shù)據(jù)集合。維克托（Viktor）和肯尼思（Kenneth）在著作《大數(shù)據(jù)時代》中提出，大數(shù)據(jù)技術(shù)是指在一定時間內(nèi)對龐大復(fù)雜的數(shù)據(jù)進(jìn)行挖掘處理的一種技術(shù)。

（二）數(shù)據(jù)資料、數(shù)據(jù)資源、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的相互關(guān)系

數(shù)據(jù)資料、數(shù)據(jù)資源、數(shù)據(jù)資產(chǎn)有很大的區(qū)別。大數(shù)據(jù)具有半結(jié)構(gòu)化、結(jié)構(gòu)化和非結(jié)構(gòu)化三種形式，具體表現(xiàn)為表格、郵件、照片和網(wǎng)絡(luò)使用記錄等諸多內(nèi)容，其以物理或電子方式保存。數(shù)據(jù)量大且類別復(fù)雜，未被人們深層次認(rèn)識和開發(fā)，這些大而雜的數(shù)據(jù)只能單純作為數(shù)據(jù)資料堆積；當(dāng)人們發(fā)現(xiàn)了其價值，但還沒有挖掘其價值時，也只能被視作一項(xiàng)有效的數(shù)據(jù)資源；只有經(jīng)過了一系列整理分析、提取歸納后提取出的有價值的信息部分，才是普遍認(rèn)為的數(shù)據(jù)資產(chǎn)。

（三）大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的概念

由于有關(guān)大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的研究尚少，目前關(guān)于大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義沒有統(tǒng)一的說法。大數(shù)據(jù)資產(chǎn)本身既有數(shù)據(jù)又有資產(chǎn)，因而可以從這兩方面對其含義進(jìn)行界定進(jìn)行研究。筆者將大數(shù)據(jù)資產(chǎn)定義為企業(yè)通過生產(chǎn)經(jīng)營活動和外部獲取的，由企業(yè)自己控制，在加工整理后可以反映某一事項(xiàng)的狀態(tài)，并且可以帶來經(jīng)濟(jì)效益的數(shù)據(jù)資源。

（四）大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特征

大數(shù)據(jù)資產(chǎn)具有潛在價值性和增值性、時效性、現(xiàn)實(shí)價值密度低、不具有實(shí)物形態(tài)、共享性、超額營利性、風(fēng)險性、核算復(fù)雜性和壟斷性等九大特征，具體分析如表1 所示。

表1 大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特征

三、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計確認(rèn)

（一）符合資產(chǎn)的確認(rèn)條件

我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中資產(chǎn)的定義可分為三個層面：第一，是由企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的；第二，由企業(yè)擁有或控制；第三，預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。按照我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，將一項(xiàng)資源確認(rèn)為資產(chǎn)，除了需要符合資產(chǎn)的定義之外，還應(yīng)同時滿足以下兩個條件。

1.與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)

該點(diǎn)強(qiáng)調(diào)的是經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)的問題。從定義來看，其核心特征是預(yù)計能為企業(yè)帶來利益。但在實(shí)踐中，當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境和市場狀態(tài)復(fù)雜多變，對于經(jīng)濟(jì)利益的準(zhǔn)確流入需要有一定的判斷，因此，大數(shù)據(jù)資產(chǎn)最終確認(rèn)的關(guān)鍵在于能否判斷經(jīng)濟(jì)利益的流入。

由于大數(shù)據(jù)資產(chǎn)與傳統(tǒng)資產(chǎn)有很大不同，不會出現(xiàn)如賒銷形成的應(yīng)收賬款會壞賬的情況，所以無論是主動獲取的數(shù)據(jù)還是被動獲取的數(shù)據(jù)，企業(yè)通過對其進(jìn)行加工、挖掘，其經(jīng)濟(jì)利益最后流入企業(yè)的阻礙條件幾乎是不存在的，因此滿足該條件毋庸置疑。

2.成本或者價值能夠被可靠地計量

可計量性是指會計要素必須具備一定的計量屬性，可以充分、可靠地通過貨幣計量。無論是何種形態(tài)的資產(chǎn)，可計量性是其資產(chǎn)化的必要條件，只有滿足可計量的條件，才有可能成為財務(wù)報表項(xiàng)目，方可進(jìn)行資產(chǎn)化處理。

不同于其他傳統(tǒng)的資產(chǎn)，數(shù)據(jù)的復(fù)雜化、多樣化造就了數(shù)據(jù)資源在計量上缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，使得其始終難以列入會計報表，但在現(xiàn)實(shí)中，已經(jīng)有一些企業(yè)嘗試使數(shù)據(jù)得以可靠地計量。喬布斯在20 年前創(chuàng)造性地重構(gòu)了音樂價格機(jī)制，在蘋果iTunes Store 中所有音樂不區(qū)分類型，固定了每首2 美金的價格。這樣音樂就成為一種數(shù)據(jù)資產(chǎn)。

（二）大數(shù)據(jù)資源作為資產(chǎn)確認(rèn)的特殊條件

結(jié)合大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特征，筆者認(rèn)為由于大數(shù)據(jù)資產(chǎn)有自己的特性，因此區(qū)別于傳統(tǒng)資產(chǎn)，要想真正成為一種資產(chǎn)，除了需要滿足基本準(zhǔn)則以外，還需要滿足一些補(bǔ)充條件。

1.必須在可利用狀態(tài)下

大數(shù)據(jù)的價值在于“用”。在沒有被篩選和挖掘前，其只是普通的數(shù)據(jù)，因未處于使用狀態(tài)而不能作為資產(chǎn)。只有對數(shù)以萬計的數(shù)據(jù)加以整理、分析并提煉出對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有利用價值的信息，這樣的數(shù)據(jù)資源才能稱作大數(shù)據(jù)資產(chǎn)[1]。

2.經(jīng)過整理分析后的數(shù)據(jù)或信息而非源數(shù)據(jù)

大數(shù)據(jù)不等同于大數(shù)據(jù)資產(chǎn)，未經(jīng)篩選整理的源數(shù)據(jù)是雜亂無章的，其信息無法被直接利用，因而不是資產(chǎn)。只有通過整理分析被挖掘出的具備利用價值的大數(shù)據(jù)才有資格被列入資產(chǎn)范疇，如只有利用專業(yè)技術(shù)從商品評價、視頻監(jiān)控這些源數(shù)據(jù)中提取出的客戶需求、各時段客流量分布情況等有用信息，才有成為大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值。

3.必須符合法律法規(guī)

長期以來，大數(shù)據(jù)的使用和隱私保護(hù)問題一直存在爭議。大公司對大數(shù)據(jù)進(jìn)行利用時，用戶的數(shù)據(jù)信息被截取是無法規(guī)避的，如個人賬戶、健康狀況、興趣愛好、消費(fèi)傾向等數(shù)據(jù)信息。獲取這些數(shù)據(jù)難免會侵犯消費(fèi)者的隱私。因此，在實(shí)際應(yīng)用過程中，無論是互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)自身使用，還是對其進(jìn)行交易，都應(yīng)考慮大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的合法性[2]，確保在法律允許范圍內(nèi)使用。

綜合考慮上述因素，筆者認(rèn)為下列數(shù)據(jù)不能被劃入資產(chǎn)范疇：①不被擁有和控制的數(shù)據(jù)；②不能計量的數(shù)據(jù)；③沒有價值的垃圾數(shù)據(jù)；④未處于可利用狀態(tài)的數(shù)據(jù)；⑤沒有經(jīng)過整理分析的數(shù)據(jù)。

（三）單獨(dú)設(shè)立“大數(shù)據(jù)資產(chǎn)”科目

對于大數(shù)據(jù)資產(chǎn)，僅以不存在物理形態(tài)為由便將其定義為無形資產(chǎn)是不妥當(dāng)?shù)?，因此，并不能用傳統(tǒng)有形資產(chǎn)或者其他無形資產(chǎn)來定義大數(shù)據(jù)資產(chǎn)。為便于會計核算，按照大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的重要程度（如大數(shù)據(jù)資產(chǎn)/總資產(chǎn)）設(shè)立獨(dú)立的“大數(shù)據(jù)資產(chǎn)”科目，并根據(jù)大數(shù)據(jù)用途設(shè)置“生產(chǎn)用數(shù)據(jù)”“銷售用數(shù)據(jù)”等明細(xì)科目，以方便進(jìn)行后續(xù)核算和列報，而無形資產(chǎn)的現(xiàn)有信息列報體系則可為大數(shù)據(jù)資產(chǎn)相關(guān)列報提供參考。

四、互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量

大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量可分為初始計量和后續(xù)計量。根據(jù)會計科目的設(shè)置原則，在計量時設(shè)置一級科目“大數(shù)據(jù)資產(chǎn)”，下設(shè)“生產(chǎn)用數(shù)據(jù)”“銷售用數(shù)據(jù)”二級科目，以便對其進(jìn)行進(jìn)一步的計量、報告等。

（一）大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量

大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量是指企業(yè)取得大數(shù)據(jù)資產(chǎn)時以什么價格入賬。當(dāng)前，大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的來源大致分為以下兩種：外購取得和主動搜集處理取得。不同來源取得的大數(shù)據(jù)資產(chǎn)，其入賬價值構(gòu)成也不同。

外購大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的主要渠道是數(shù)據(jù)交易平臺。外購是企業(yè)取得大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的重要渠道。外購取得的大數(shù)據(jù)資產(chǎn)應(yīng)以外購的成本作為初始入賬價值，其成本主要包括購買價款、傳輸費(fèi)用、篩選費(fèi)用和整理成本等。

主動搜集處理取得的大數(shù)據(jù)資源由企業(yè)通過專業(yè)技術(shù)、資源成本進(jìn)行研究開發(fā)、整理加工后取得，整個生產(chǎn)過程分為數(shù)據(jù)獲取、數(shù)據(jù)研發(fā)兩個階段。在數(shù)據(jù)獲取階段主要耗費(fèi)人力、物料資源，所占比重從大到小依次為人力資源、物料資源和其他資源。因此，可以依照三類成本各自所占比重，采用加權(quán)平均的方法來確認(rèn)初始成本，而初始確認(rèn)金額就是最后的加權(quán)平均數(shù)[3]。

（二）大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計量

大數(shù)據(jù)資產(chǎn)后續(xù)計量的主要對象是后續(xù)資源使用發(fā)生事項(xiàng)。大數(shù)據(jù)資產(chǎn)更新速度較快，可能起初價值不菲，但在短時間內(nèi)便會被市場淘汰，其使用壽命很難確定，所以在此不討論攤銷。鑒于此，對大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計量提出三點(diǎn)要求：減值準(zhǔn)備的提取、數(shù)據(jù)資產(chǎn)更新以及數(shù)據(jù)資產(chǎn)的期末價值變動。

1.大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的減值

在信息化時代，大數(shù)據(jù)的價值深受快速發(fā)展的互聯(lián)網(wǎng)的影響。數(shù)據(jù)資產(chǎn)可以被反復(fù)使用。隨著技術(shù)進(jìn)步和信息更新等經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，盡管其價值不會被消耗，但其仍會發(fā)生減值。

為避免利潤虛增，反映更多真實(shí)有用的會計信息，企業(yè)財務(wù)人員應(yīng)定期對大數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行減值測試，及時調(diào)整其賬面價值，以反映真實(shí)價值。如果實(shí)際價值比賬面價值小，則應(yīng)根據(jù)兩者差額計提大數(shù)據(jù)資源減值準(zhǔn)備，并重新確認(rèn)賬面價值。

2.大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的更新

大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的更新主要包括技術(shù)性更新和非技術(shù)性更新兩部分。二者的不同在于：前者以之前的數(shù)據(jù)資源為基礎(chǔ)進(jìn)行技術(shù)完善，側(cè)重于功能的增強(qiáng)；而后者的技術(shù)含量則要求不高，大多只是對現(xiàn)有功能的維護(hù)，不會因此衍生出功能上的變化?；诖?，企業(yè)應(yīng)對不同類型數(shù)據(jù)資產(chǎn)的更新進(jìn)行分類：對于技術(shù)性更新產(chǎn)生的各項(xiàng)支出，計入大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的成本；對于非技術(shù)性更新產(chǎn)生的各項(xiàng)支出，計入當(dāng)期損益。

3.期末的價值變動

數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值體現(xiàn)在其能給企業(yè)帶來一定的經(jīng)濟(jì)利益流入，會隨著市場變動。筆者認(rèn)為，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值變動可以參考金融資產(chǎn)的期末公允價值變動來處理，資產(chǎn)價值與期末公允價值呈正相關(guān)。

五、結(jié)語

當(dāng)前，數(shù)字經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展，大數(shù)據(jù)資產(chǎn)成為互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)長期發(fā)展中不可忽視的重要一環(huán)，但目前關(guān)于大數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認(rèn)與計量的研究剛剛起步，尚未成熟[4-5]。筆者通過研究得出以下結(jié)論：

第一，數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計確認(rèn)與計量需要基于“數(shù)據(jù)資產(chǎn)是有價值的資源”這一前提，并不是一切數(shù)據(jù)資產(chǎn)都具備資產(chǎn)屬性，大數(shù)據(jù)并不能視為大數(shù)據(jù)資產(chǎn)，沒有價值的、未被利用的或者不能計量的數(shù)據(jù)不能稱之為資產(chǎn)。

第二，大數(shù)據(jù)資產(chǎn)不等同于無形資產(chǎn)，因此提出一個新的會計科目“大數(shù)據(jù)資產(chǎn)”。

第三，在后續(xù)計量時，由于大數(shù)據(jù)資源的使用壽命很難確定，所以不宜做攤銷處理。