許開潤(rùn)

摘 要：成本會(huì)計(jì)作為企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作的重要組成部分，對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制、預(yù)算核算及經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)預(yù)測(cè)等工作都起到了重要的作用。并且成本會(huì)計(jì)在企業(yè)的財(cái)務(wù)管理中，可以對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)和管理成本做到精確的控制，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)企業(yè)成本控制和財(cái)務(wù)管理的精細(xì)化和科學(xué)化進(jìn)程。本文簡(jiǎn)要介紹對(duì)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義及發(fā)展現(xiàn)狀，著重介紹構(gòu)建成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要性分析及企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的構(gòu)建的方法，以供讀者參考借鑒。

關(guān)鍵詞：成本會(huì)計(jì)；成本核算；制度構(gòu)建

成本會(huì)計(jì)是核算企業(yè)全部生產(chǎn)成本和費(fèi)用的一項(xiàng)會(huì)計(jì)活動(dòng)，對(duì)于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展具有不可取代的重要作用。2017年，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則正式實(shí)施，給企業(yè)的成本會(huì)計(jì)帶來了新的影響。尤其是互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)在企業(yè)會(huì)計(jì)中的應(yīng)用，使得企業(yè)成本會(huì)計(jì)也逐漸實(shí)現(xiàn)了信息化，促進(jìn)了企業(yè)成本會(huì)計(jì)核算工作的便捷、高效開展。

一、成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義

關(guān)于成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義，目前還沒有一個(gè)明確的界定，業(yè)界與學(xué)界主要是從成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)揮的作用來對(duì)其進(jìn)行界定和概括：在公司運(yùn)行過程中，通過具體的準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)成本的核算、計(jì)量、分配、確認(rèn)，以此為企業(yè)產(chǎn)品成本的核算提供真實(shí)、全面的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，從而更好地提高企業(yè)的財(cái)務(wù)管理能力，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

成本會(huì)計(jì)有下列職能 ：一是反映職能。這是成本會(huì)計(jì)的最基本管理職能，主要是對(duì)企業(yè)在經(jīng)營(yíng)和生產(chǎn)的全過程之中所發(fā)生的一切耗費(fèi)，用專項(xiàng)的會(huì)計(jì)手段及方法進(jìn)行記錄、歸納、核算、分配及匯總，最終核算出成本對(duì)象的總成本及單位成本。反映職能有實(shí)事求是的特點(diǎn)，要把企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)全過程的實(shí)際消耗情況真實(shí)地反映出來，以提供給企業(yè)的管理者，對(duì)企業(yè)的真實(shí)經(jīng)營(yíng)效果進(jìn)行研究分析。二是計(jì)劃與預(yù)算職能。計(jì)劃與預(yù)算職能主要是企業(yè)經(jīng)過研究分析財(cái)務(wù)管理經(jīng)營(yíng)狀況，制定出一系列的商品產(chǎn)品的成本經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、主要產(chǎn)品的單位成本計(jì)劃及生產(chǎn)過程全部費(fèi)用的預(yù)算。三是控制職能。成本會(huì)計(jì)可以對(duì)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行有效的內(nèi)部控制，特別是對(duì)生產(chǎn)前后的成本運(yùn)行進(jìn)行合理控制。

二、我國(guó)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的階段

根據(jù)相關(guān)研究，可將我國(guó)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展過程分為兩個(gè)階段，即國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)執(zhí)行階段和企業(yè)自愿執(zhí)行并分行業(yè)實(shí)施階段。

第一階段，國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)執(zhí)行階段。在該階段實(shí)施的文件主要有《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》。1949年，中華人民共和國(guó)建立后，我國(guó)先后草擬、制定了7個(gè)國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算制度，也逐漸建立起了初具系統(tǒng)的企業(yè)成本核算制度。在此階段，我國(guó)在學(xué)習(xí)前蘇聯(lián)企業(yè)管理經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，根據(jù)自身國(guó)情和企業(yè)發(fā)展情況，于1953年頒發(fā)了《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)統(tǒng)一成本計(jì)算規(guī)程》，這也是我國(guó)第一個(gè)成本核算制度。隨后，我國(guó)陸續(xù)頒布的6個(gè)關(guān)于國(guó)營(yíng)工業(yè)成本核算的制度從成品的計(jì)算、工作規(guī)則方面對(duì)該項(xiàng)工作進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定。

第二階段，企業(yè)自愿執(zhí)行并分行業(yè)實(shí)施階段。該階段實(shí)施的文件主要是《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》。2014年1月1日，由財(cái)務(wù)部發(fā)布的《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》正式實(shí)施。不僅如此，各行業(yè)如石油石化、鋼鐵行業(yè)也制定了相關(guān)的成本核算制度。我國(guó)成本核算制度也逐漸發(fā)展完善，能更好地推動(dòng)企業(yè)成本管理水平的提高。

三、構(gòu)建成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要性分析

（一）有助于國(guó)家進(jìn)行財(cái)務(wù)管理與監(jiān)控

從國(guó)家來看，我國(guó)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的參與主體數(shù)量龐大，要想實(shí)現(xiàn)對(duì)各行各業(yè)的管理與監(jiān)督，還要依托成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。從宏觀層面構(gòu)建成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，能實(shí)現(xiàn)對(duì)各行各業(yè)的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)化管理，也能督促企業(yè)在相關(guān)制度中完善自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)工作，還能更好地實(shí)現(xiàn)國(guó)家對(duì)企業(yè)的監(jiān)督與管理。另外，從成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展階段來看，我國(guó)不斷根據(jù)世情、國(guó)情的變化制定出適合企業(yè)發(fā)展的成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)。以往的相關(guān)文件中過度強(qiáng)調(diào)了成本和效益，忽視了產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的資源消耗等，而現(xiàn)階段的成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分解決了這一弊端，提高了企業(yè)的資源優(yōu)化配置能力，為企業(yè)生產(chǎn)提供了有效的成本信息，以更好地促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，從而推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。

（二）有助于滿足企業(yè)成本核算的需要

隨著全球化競(jìng)爭(zhēng)的不斷加劇，各行各業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)可謂與日俱增。不少企業(yè)所面對(duì)的不僅僅是國(guó)內(nèi)同行的競(jìng)爭(zhēng)，還有來自國(guó)外競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的沖擊。成本會(huì)計(jì)作為企業(yè)的一項(xiàng)至關(guān)重要的工作，通過構(gòu)建成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，能更好地指導(dǎo)企業(yè)的發(fā)展。

一是能強(qiáng)化企業(yè)的財(cái)務(wù)管理。隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快，企業(yè)面臨國(guó)內(nèi)外的挑戰(zhàn)。以往，我國(guó)不少企業(yè)會(huì)計(jì)意識(shí)薄弱，沒有很好地開展成本核算工作，成本核算工作效果不佳，其成本核算得到的數(shù)據(jù)無法應(yīng)用于企業(yè)未來的發(fā)展規(guī)劃，再加上部分成本核算數(shù)據(jù)不合理，無法真實(shí)、客觀地反映企業(yè)成本與產(chǎn)出之間的關(guān)系。成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定能讓企業(yè)管理層更加全面地掌握成本與產(chǎn)出之間的關(guān)系，能為企業(yè)的未來發(fā)展提供數(shù)據(jù)指導(dǎo)，促進(jìn)財(cái)務(wù)管理工作更加科學(xué)、合理的開展。構(gòu)建成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠強(qiáng)化企業(yè)的財(cái)務(wù)管理意識(shí)，使企業(yè)能夠更好地開展企業(yè)成本核算。

二是有助于提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。構(gòu)建成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，能使企業(yè)更好地掌握成本核算，在日趨激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中實(shí)現(xiàn)更好的發(fā)展。企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中能通過成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)成本的統(tǒng)一規(guī)劃和科學(xué)管理，有助于企業(yè)管理和經(jīng)營(yíng)的規(guī)劃化。再者，將這一準(zhǔn)則應(yīng)用于企業(yè)成本分析，能夠突破以往制度對(duì)企業(yè)成本和效益的限制，為企業(yè)管理者和經(jīng)營(yíng)者提供有益的成本信息，讓企業(yè)的后續(xù)經(jīng)營(yíng)決策更具科學(xué)性，這樣才能夠更好地提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

四、我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)成本準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)

1984年，我國(guó)制定了《國(guó)營(yíng)企業(yè)成本管理?xiàng)l例》，其中包括六章內(nèi)容，分別為總則、成本開支范圍、成本核算、成本管理責(zé)任制、監(jiān)督與制裁、附則。1986年，我國(guó)頒布了《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》，并于1987年1月1日正式開始實(shí)施?！秶?guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》與《國(guó)營(yíng)企業(yè)成本管理?xiàng)l例》相比，從結(jié)構(gòu)上來看，雖然《國(guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》也是六個(gè)方面，但其內(nèi)容更為詳細(xì)，包括成本核算的任務(wù)與要求、成本核算對(duì)象和成本項(xiàng)目、生產(chǎn)費(fèi)用的匯集和分配、在產(chǎn)品成本和產(chǎn)成品成本、產(chǎn)品的銷售成本、成本核算的組織?！秶?guó)營(yíng)工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》在結(jié)構(gòu)上主要是從成本要素的確認(rèn)、成本費(fèi)用和分配方面去考慮，其中還涉及生產(chǎn)資源的流動(dòng)性耗費(fèi)，具有一定的科學(xué)性。2014年1月1日，我國(guó)在除金融保險(xiǎn)業(yè)以外的大中型企業(yè)范圍內(nèi)實(shí)施《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》，該制度內(nèi)容精簡(jiǎn)，成本核算內(nèi)容更細(xì)化，也更有利于加強(qiáng)企業(yè)產(chǎn)品成本核算，在保障產(chǎn)品成本信息真實(shí)、完整的同時(shí)，能促進(jìn)我國(guó)企業(yè)和經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展?！镀髽I(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》主要包括五部分內(nèi)容，即總則、產(chǎn)品成本核算對(duì)象、產(chǎn)品成本核算項(xiàng)目和范圍、產(chǎn)品成本歸集分配和結(jié)轉(zhuǎn)、附則。

日本的成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)包括五部分，分別是成本計(jì)算的目的和一般準(zhǔn)則、實(shí)際成本計(jì)算、標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算、成本差異的技術(shù)與分析、成本差異的審計(jì)處理，與之前我國(guó)的《國(guó)營(yíng)企業(yè)成本管理?xiàng)l例》的結(jié)構(gòu)有相似之處，都是按照成本的要素進(jìn)行歸集、分配等。但是，日本的成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容更加詳細(xì)，如在文件中對(duì)成本費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行了詳細(xì)規(guī)定。印度與美國(guó)的成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則較為相似，都是按照成本要素的類別或特殊事項(xiàng)進(jìn)行成本核算，針對(duì)性更強(qiáng)，尤其是對(duì)一些特殊項(xiàng)目，其在成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中也作出了明確的規(guī)定，而且還能根據(jù)企業(yè)成本核算的實(shí)際進(jìn)行靈活處理，值得學(xué)習(xí)。

五、成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的問題

（一）成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)成要素影響其作用發(fā)揮

從我國(guó)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展階段來看，企業(yè)對(duì)成本管理和成本控制方面具有積極的促進(jìn)作用。但是，相對(duì)于國(guó)外成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而言，我國(guó)企業(yè)在成本核算、分配、歸集等方面還存在一定的問題，影響了企業(yè)資源的優(yōu)化配置，也不利于企業(yè)的發(fā)展。成本會(huì)計(jì)作為企業(yè)財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容之一，其管理水平直接影響企業(yè)投入與產(chǎn)出之間的關(guān)系，尤其會(huì)影響企業(yè)產(chǎn)品利潤(rùn)空間。

（二）企業(yè)成本管理方法缺乏合理性與科學(xué)性

根據(jù)我國(guó)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展來看，目前我國(guó)企業(yè)的成本管理方法還缺少科學(xué)、合理的成本理論支持，與當(dāng)前現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的需求和形勢(shì)存在一定的矛盾，無法促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)的發(fā)展。不僅如此，相對(duì)傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)技術(shù)與方法，還使得企業(yè)尤其是國(guó)有企業(yè)的轉(zhuǎn)型發(fā)展機(jī)制與成本管理現(xiàn)狀之間存在明顯的差距，對(duì)企業(yè)成本的宏觀調(diào)控產(chǎn)生了困擾，影響了企業(yè)未來的發(fā)展，甚至還會(huì)影響我國(guó)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)主體的整體發(fā)展。

六、成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的相關(guān)要求

（一）成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定要符合國(guó)情

我國(guó)應(yīng)以國(guó)內(nèi)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的建設(shè)為基礎(chǔ)，借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，并根據(jù)當(dāng)前我國(guó)市場(chǎng)的發(fā)展情況構(gòu)建成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從而更好地指導(dǎo)我國(guó)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作。成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要兼具適用性和實(shí)用性兩大特點(diǎn)，讓企業(yè)的會(huì)計(jì)成本與當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展相適應(yīng)，從而更好地實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)。另外，各行各業(yè)的發(fā)展也會(huì)存在差異，成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度應(yīng)具有一定的選擇性特征，具體問題具體分析，以促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。

（二）明確成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定主體

從國(guó)外成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定主體來看，主要是由政府主導(dǎo)。例如，前文所提及的日本、美國(guó)等都是由政府作為制定主體。印度的成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然是政府部門制定的，但實(shí)則是由成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定的，該專業(yè)組織也是印度唯一法律上認(rèn)可的、專門從事財(cái)務(wù)成本管理的機(jī)構(gòu)。由政府作為制定主體的國(guó)家實(shí)施的成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有權(quán)威性，更有利于其成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推廣和執(zhí)行，也更容易在全國(guó)范圍內(nèi)形成統(tǒng)一的會(huì)計(jì)成本核算原則和方法。

在我國(guó)，成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由財(cái)政部制定的。前面所提及的關(guān)于成本會(huì)計(jì)的文件也均由我國(guó)財(cái)政部頒布實(shí)施。這種制定主體符合我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際。從時(shí)間和實(shí)踐來看，我國(guó)從1988年開始研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在短短的十幾年間就形成了較為完整的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并且還能實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)發(fā)展。從這點(diǎn)來看，我國(guó)財(cái)政部會(huì)計(jì)司具備制定成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的能力?？梢?，由政府主導(dǎo)的成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定符合當(dāng)前我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展要求，其頒布的一般成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也有利于在全社會(huì)進(jìn)行推廣與應(yīng)用，并得到了比較普遍的遵守，企業(yè)也形成了較為統(tǒng)一的成本核算原則和方法。

（三）明確成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施步驟

首先，應(yīng)該完成相關(guān)的調(diào)查分析報(bào)告，組織專家團(tuán)隊(duì)深入當(dāng)前企業(yè)成本會(huì)計(jì)實(shí)踐中，深入了解不同行業(yè)、不同規(guī)模企業(yè)的核算情況，在發(fā)現(xiàn)問題的同時(shí)，還應(yīng)對(duì)好的方式進(jìn)行借鑒與學(xué)習(xí)、總結(jié)。

其次，積極探索國(guó)外先進(jìn)的成本核算原則和方法，例如，前文提及的印度的核算原則和方法，對(duì)我國(guó)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定有一定的借鑒作用。但由于國(guó)情的不同，我國(guó)在制定原則時(shí)，還要從我國(guó)的成本會(huì)計(jì)實(shí)踐出發(fā)，不斷提高理論研究水平，制定出適合我國(guó)企業(yè)發(fā)展的成本會(huì)計(jì)原則與方法。

再次，建立相應(yīng)的培訓(xùn)教育機(jī)制，壯大人才隊(duì)伍。最后，成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不可能一蹴而就，應(yīng)該堅(jiān)持循序漸進(jìn)原則，從簡(jiǎn)單到復(fù)雜，為成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建立奠定良好的基礎(chǔ)。

（四）確保成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)一致

成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定還應(yīng)該充分考慮現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，確保二者能實(shí)現(xiàn)協(xié)調(diào)、統(tǒng)一。成本會(huì)計(jì)能為財(cái)務(wù)管理部門提供信息支撐，同時(shí)也為管理會(huì)計(jì)提供信息支撐，其成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)企業(yè)成本核算原則和方法的規(guī)定。成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該是作為獨(dú)立的制度作用于企業(yè)發(fā)展，并不能和現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則混為一談。成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與現(xiàn)有的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系不同，二者之間的關(guān)系也決定了二者應(yīng)該要實(shí)現(xiàn)協(xié)調(diào)、統(tǒng)一。企業(yè)成本會(huì)計(jì)主要是對(duì)企業(yè)成本的核算，是對(duì)企業(yè)成本與產(chǎn)出之間的關(guān)系的統(tǒng)計(jì)與核算。二者雖然屬于不同的體系，但不應(yīng)該存在太大的差異，否則也會(huì)影響企業(yè)的財(cái)務(wù)管理能力。因此，確保企業(yè)一般成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)一致是在制定成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)所要遵守的制度與原則。

結(jié)束語

文章從成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義和我國(guó)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展階段出發(fā)，從國(guó)家層面、企業(yè)層面論述了我國(guó)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則構(gòu)建的重要性，闡述了成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)與相關(guān)制度，并提出了成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的相關(guān)要求，希望能夠?yàn)槠髽I(yè)做好成本核算工作和財(cái)務(wù)管理工作提供參考，提高企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

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（作者單位：鄒城市城鎮(zhèn)規(guī)劃技術(shù)服務(wù)站）