張璐

(山東師范大學(xué)商學(xué)院 山東濟(jì)南 250300)

1 引言

近年來(lái)，隨著新發(fā)展理念的提出與“雙碳”目標(biāo)的持續(xù)推進(jìn)，企業(yè)環(huán)境責(zé)任承擔(dān)情況愈發(fā)成為社會(huì)各界關(guān)注的熱點(diǎn)。環(huán)境會(huì)計(jì)是一門(mén)計(jì)量企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生污染、污染治理、環(huán)境開(kāi)發(fā)等環(huán)保相關(guān)行為的投入情況并對(duì)其進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)與報(bào)告的學(xué)科。環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露程度不僅顯示企業(yè)環(huán)境責(zé)任承擔(dān)情況，也彰顯企業(yè)的綠色經(jīng)營(yíng)理念。

碳排放權(quán)交易制度是達(dá)成“雙碳”目標(biāo)的重要政策工具，是指企業(yè)之間就碳排放額度進(jìn)行交易，當(dāng)企業(yè)通過(guò)技術(shù)創(chuàng)新、節(jié)能減排等方式將碳排放量降低至排放限額之內(nèi)時(shí)，便可通過(guò)碳交易所向碳排放量超出排放限額的企業(yè)出售碳排放額度獲利。該政策的實(shí)施有助于激勵(lì)企業(yè)進(jìn)行綠色創(chuàng)新，從而起到促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展、達(dá)成“雙碳”目標(biāo)的作用。

2 環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀

2.1 環(huán)境業(yè)績(jī)與治理披露程度

本文對(duì)2016—2020年深交所、上交所A股上市公司環(huán)境業(yè)績(jī)與治理披露程度進(jìn)行調(diào)查，得到以下調(diào)查結(jié)果。

2016—2020年上市公司對(duì)環(huán)境治理的披露程度處于上升趨勢(shì)，定性與定量披露企業(yè)占比均實(shí)現(xiàn)增長(zhǎng)，說(shuō)明其環(huán)保意識(shí)逐年加強(qiáng)。但整體來(lái)看廢氣、廢水、粉塵與煙塵、固體廢棄物、噪聲、光污染、輻射類(lèi)污染物治理情況披露占比偏低，一方面說(shuō)明企業(yè)仍未對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露引起足夠重視；另一方面也反映出企業(yè)可能存在污染治理情況不佳的現(xiàn)象。其中鋼鐵、發(fā)電、石化、造紙、有色金屬等污染排放量較大行業(yè)的企業(yè)相比其他企業(yè)環(huán)境信息披露更為充分，說(shuō)明企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的重視程度在行業(yè)間存在差異性[1]，重污染行業(yè)更加重視環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露，其他行業(yè)披露意識(shí)相對(duì)不強(qiáng)。

同時(shí)企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)?nèi)鄙俣颗?，?duì)幾類(lèi)污染治理情況的定量披露占比未超過(guò)15%。定量披露對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)要求更高，需要專(zhuān)業(yè)人員對(duì)企業(yè)各項(xiàng)污染排放量進(jìn)行監(jiān)控與統(tǒng)計(jì)，定量披露能夠有力彰顯企業(yè)環(huán)保責(zé)任的重視態(tài)度，目前定量披露匱乏的情況反映了企業(yè)環(huán)保意識(shí)與環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范性有待加強(qiáng)。

從污染物分類(lèi)來(lái)看，企業(yè)對(duì)廢氣、廢水等傳統(tǒng)具象污染物治理情況披露意識(shí)更強(qiáng)，對(duì)于噪聲、光污染、輻射等新興抽象污染物治理情況披露意識(shí)淡薄，反映了企業(yè)環(huán)境信息披露全面性不足。

2.2 環(huán)境信息披露載體

本文對(duì)2016—2020年滬深兩交易所上市公司環(huán)境信息披露載體情況進(jìn)行了調(diào)查，調(diào)查結(jié)果如下。

大部分進(jìn)行環(huán)境信息披露的上市公司選擇只在年報(bào)中進(jìn)行披露，采用年報(bào)與社會(huì)責(zé)任報(bào)告雙報(bào)告披露的企業(yè)數(shù)量由20%增長(zhǎng)至24%，增長(zhǎng)幅度較小且占比與通過(guò)社會(huì)責(zé)任報(bào)告的企業(yè)占比趨向一致，說(shuō)明大部分通過(guò)社會(huì)責(zé)任報(bào)告進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的企業(yè)在年報(bào)中也進(jìn)行了環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。采用社會(huì)責(zé)任報(bào)告進(jìn)行環(huán)境信息披露的企業(yè)占比較小且呈穩(wěn)定態(tài)勢(shì)，反映了企業(yè)在社會(huì)責(zé)任報(bào)告披露方面仍存在較大的上升空間。

單獨(dú)發(fā)布環(huán)境報(bào)告進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的企業(yè)占比在1%左右，占比極低且未呈現(xiàn)增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)。環(huán)境報(bào)告需要專(zhuān)業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)從業(yè)人員編制，發(fā)布環(huán)境報(bào)告的企業(yè)占比極低，這不僅說(shuō)明企業(yè)環(huán)保意識(shí)有待提高，而且進(jìn)一步印證了當(dāng)前我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)人才短缺的現(xiàn)狀。

3 環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題

3.1 環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露重視程度不足

受傳統(tǒng)商業(yè)觀念影響，當(dāng)前不少企業(yè)仍習(xí)慣將財(cái)務(wù)情況作為會(huì)計(jì)信息披露工作的重點(diǎn)，將環(huán)境責(zé)任履行情況作為可有可無(wú)的披露對(duì)象，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露引起重視，導(dǎo)致目前大部分已披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息是企業(yè)在有關(guān)部門(mén)的強(qiáng)制要求下披露的而非企業(yè)自愿披露的。究其原因，首先是現(xiàn)階段大部分企業(yè)仍將謀求自身利益最大化作為經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)，在社會(huì)責(zé)任方面意識(shí)淡薄，缺少環(huán)保理念，甚至有的企業(yè)以犧牲環(huán)境為代價(jià)謀取經(jīng)濟(jì)利益[2]，這些都是與新發(fā)展理念相悖的落后經(jīng)營(yíng)觀念；其次是企業(yè)提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量需要招募環(huán)境會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人才，將不可避免地提高經(jīng)營(yíng)成本，導(dǎo)致企業(yè)本著降低成本的原則放棄提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量。

3.2 環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范性不強(qiáng)

調(diào)查顯示，當(dāng)前我國(guó)金融機(jī)構(gòu)指定的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露標(biāo)準(zhǔn)眾多[3]，并沒(méi)有統(tǒng)一的指標(biāo)體系，導(dǎo)致企業(yè)最終所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息口徑差異較大。從會(huì)計(jì)信息披露載體來(lái)看，大部分企業(yè)選擇在年報(bào)中披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，部分企業(yè)采用年報(bào)與社會(huì)責(zé)任報(bào)告雙重披露的方式，極少部分企業(yè)發(fā)布單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告，披露載體參差不齊且隨意性強(qiáng)，信息分布分散，不易于會(huì)計(jì)信息使用者集中掌握企業(yè)所有的環(huán)境會(huì)計(jì)信息。

3.3 環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容不全面

在企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息中，文字性描述占比較大，具體數(shù)據(jù)的展示較少，企業(yè)更傾向于對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行定性披露而非定量披露，披露內(nèi)容不全面、不嚴(yán)謹(jǐn)、不科學(xué)。企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行定量描述需支出更多成本，對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的污染物進(jìn)行全程監(jiān)控并聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)人員進(jìn)行測(cè)量與統(tǒng)計(jì)，因此大部分企業(yè)不愿對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行更為精密?chē)?yán)謹(jǐn)?shù)亩颗?。與此同時(shí)企業(yè)更加注重對(duì)具象傳統(tǒng)污染物如廢水、廢氣等的披露，而忽視了對(duì)抽象新興污染物如光污染、輻射、噪聲等的披露，披露存在內(nèi)容不足、不全面的問(wèn)題。

3.4 披露缺乏理論依據(jù)與專(zhuān)業(yè)指導(dǎo)

環(huán)境會(huì)計(jì)作為一門(mén)新興學(xué)科，其會(huì)計(jì)計(jì)量、核算對(duì)象、評(píng)價(jià)體系、報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)等相關(guān)制度規(guī)定并不完善，亟待專(zhuān)業(yè)人員制定規(guī)范的體系，這也導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)階段難以在實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中運(yùn)用環(huán)境會(huì)計(jì)理論、通過(guò)制定詳細(xì)規(guī)范的環(huán)境報(bào)告來(lái)提高環(huán)境信息披露質(zhì)量。同時(shí)，目前大部分企業(yè)缺乏環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)人才、傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)并不能勝任環(huán)境會(huì)計(jì)的工作，而當(dāng)下的會(huì)計(jì)培養(yǎng)體系中對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的培養(yǎng)體制并不完善，不能為企業(yè)提供充足的環(huán)境會(huì)計(jì)人才，從而導(dǎo)致企業(yè)難以提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量。

4 碳排放權(quán)交易制度對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的影響機(jī)制

4.1 維持企業(yè)碳排放權(quán)交易市場(chǎng)良好聲譽(yù)

在碳排放權(quán)交易制度下，部分企業(yè)通過(guò)加大綠色創(chuàng)新投入來(lái)實(shí)現(xiàn)減少碳排放量，短時(shí)間內(nèi)進(jìn)行低碳技術(shù)創(chuàng)新將使其免于長(zhǎng)時(shí)間在碳市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)碳配額，從而在成本上實(shí)現(xiàn)部分抵消。而且當(dāng)企業(yè)碳配額盈余時(shí)可向碳配額虧損企業(yè)出售碳配額盈利，從而彌補(bǔ)短期技術(shù)創(chuàng)新的支出。對(duì)于碳配額盈余的企業(yè)來(lái)說(shuō)，一旦在碳交易中與某些客戶建立了長(zhǎng)期交易關(guān)系，碳交易盈利將成為其持續(xù)穩(wěn)定的收入，有利于企業(yè)經(jīng)營(yíng)；對(duì)于碳配額虧損的企業(yè)來(lái)說(shuō)，與碳配額盈余企業(yè)建立長(zhǎng)期交易關(guān)系有利于其在交易中獲得優(yōu)惠待遇。通過(guò)技術(shù)創(chuàng)新實(shí)現(xiàn)碳配額盈余的企業(yè)為與碳配額虧損企業(yè)建立長(zhǎng)期穩(wěn)定的交易關(guān)系，更傾向于在碳排放權(quán)交易市場(chǎng)營(yíng)造良好的聲譽(yù)。碳交易相關(guān)政策指出，未按時(shí)足額清繳碳排放配額的參與碳交易單位將被處以罰款，拒不改正的將核減其下一年度碳排放配額。當(dāng)企業(yè)未完成履約任務(wù)時(shí)，其建立的長(zhǎng)期交易關(guān)系將受損。企業(yè)進(jìn)行全面的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有利于其在碳交易市場(chǎng)營(yíng)造良好的聲譽(yù)，通過(guò)展示企業(yè)履約進(jìn)度、碳排放量等打消客戶對(duì)其是否能夠完成履約任務(wù)的顧慮，從而更好地鞏固長(zhǎng)期交易關(guān)系。

4.2 塑造企業(yè)合法性形象

碳排放權(quán)交易政策的推出進(jìn)一步反映了國(guó)家敦促企業(yè)實(shí)現(xiàn)綠色發(fā)展的傾向，從法律和道德層面上對(duì)企業(yè)承擔(dān)環(huán)保責(zé)任施壓。企業(yè)為向外部利益相關(guān)者傳遞自身經(jīng)營(yíng)合乎環(huán)保方面法律規(guī)范的信號(hào)，打消債權(quán)人對(duì)企業(yè)因環(huán)保問(wèn)題無(wú)力償還負(fù)債的顧慮，傾向于將環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行更為詳細(xì)全面的披露。同時(shí)，在環(huán)保壓力日漸增加的商業(yè)氛圍中，企業(yè)若仍在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面裝聾作啞，無(wú)疑向外部利益相關(guān)者釋放了其在環(huán)保方面不作為或環(huán)保責(zé)任履行存在違規(guī)情況的信號(hào)，樹(shù)立了不佳的企業(yè)環(huán)保形象，從而減少了利益相關(guān)者的支持[4]。此外，近年來(lái)社會(huì)各界越發(fā)看重企業(yè)社會(huì)責(zé)任形象，環(huán)保業(yè)績(jī)作為衡量企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的重要指標(biāo)，對(duì)其樹(shù)立良好社會(huì)形象的具有重要作用。進(jìn)行詳細(xì)全面的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有利于為企業(yè)樹(shù)立良好的環(huán)保形象，從而增加外部投資者對(duì)企業(yè)的好感，使企業(yè)獲得更多的融資機(jī)會(huì)。

4.3 促進(jìn)企業(yè)迎合政策傾向

碳排放權(quán)交易政策的出臺(tái)進(jìn)一步反映了國(guó)家實(shí)現(xiàn)“碳達(dá)峰、碳中和”目標(biāo)的決心，傳遞了發(fā)展低碳環(huán)保經(jīng)濟(jì)的政策理念，在這種理念影響下，企業(yè)為樹(shù)立更加良好的形象，將更有動(dòng)力提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量。國(guó)企作為國(guó)內(nèi)眾多企業(yè)的標(biāo)桿，社會(huì)與政府對(duì)其社會(huì)責(zé)任履行要求更為嚴(yán)格，且由于國(guó)企多數(shù)管理層與政府存在政治關(guān)聯(lián)，因而國(guó)企將更為積極主動(dòng)地披露環(huán)境治理情況和環(huán)保投入，以展示其擁護(hù)政府環(huán)境政策的合法形象[5]。此外，不同于非國(guó)有企業(yè)管理層受商業(yè)領(lǐng)域的晉升激勵(lì)，國(guó)有企業(yè)管理層在政治晉升方面更受激勵(lì)，基于晉升激勵(lì)動(dòng)機(jī)國(guó)企會(huì)更加積極地進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露[6]。而非國(guó)有企業(yè)相比國(guó)企雖與政府關(guān)聯(lián)較少，但其因希望通過(guò)向政府示好來(lái)獲取政策支持與經(jīng)濟(jì)補(bǔ)貼，也會(huì)迎合政府鼓勵(lì)企業(yè)環(huán)保的政策傾向更大力度地進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。

4.4 加大環(huán)境規(guī)制力度

環(huán)境規(guī)制是指由于履行環(huán)保責(zé)任經(jīng)濟(jì)性較弱導(dǎo)致企業(yè)不愿主動(dòng)履行環(huán)保義務(wù)，因此政府出臺(tái)相關(guān)政策與措施對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為進(jìn)行調(diào)節(jié)，迫使其履行環(huán)保義務(wù)或給予企業(yè)相應(yīng)補(bǔ)貼，使其自愿履行環(huán)保義務(wù)。碳排放交易權(quán)政策的出臺(tái)向地方政府傳遞了進(jìn)一步督促企業(yè)履行環(huán)保責(zé)任的信號(hào)，加大了地方環(huán)境規(guī)制力度，通過(guò)出臺(tái)更多規(guī)章制度加大了企業(yè)環(huán)保壓力。政府為考察企業(yè)對(duì)環(huán)保法律規(guī)范的遵守情況，將要求企業(yè)更大程度地披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。此外，隨著環(huán)境規(guī)制強(qiáng)度的加大，政府將出臺(tái)更多環(huán)境優(yōu)惠政策激勵(lì)企業(yè)通過(guò)綠色創(chuàng)新、節(jié)能減排獲得設(shè)備更新的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)貼等優(yōu)惠，企業(yè)環(huán)保業(yè)績(jī)依托環(huán)境會(huì)計(jì)進(jìn)行信息披露，因此企業(yè)更有動(dòng)力通過(guò)加大環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露力度獲得補(bǔ)貼。

4.5 提高了企業(yè)污染治理水平

企業(yè)參與碳排放權(quán)交易后，為降低購(gòu)買(mǎi)碳配額費(fèi)用、獲得出售碳配額盈利將會(huì)進(jìn)行綠色技術(shù)創(chuàng)新從而降低碳排放量。由于企業(yè)投入更多資本進(jìn)行綠色技術(shù)創(chuàng)新，其在污染治理、節(jié)能減排方面將取得更佳業(yè)績(jī)，此時(shí)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露更能向外界展示企業(yè)積極履行環(huán)保責(zé)任的正面形象，激勵(lì)企業(yè)更樂(lè)于進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。

綜上所述，碳排放權(quán)交易制度的出臺(tái)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展有重大影響，通過(guò)碳交易市場(chǎng)、組織合法性、迎合政府傾向、環(huán)境規(guī)制、提高污染治理水平等對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露產(chǎn)生積極影響，能夠有效提高企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的范圍與質(zhì)量。

5 對(duì)策建議

5.1 完善環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露標(biāo)準(zhǔn)

從當(dāng)前上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露狀況來(lái)看，披露載體與披露內(nèi)容存在較大差異。政府有關(guān)部門(mén)應(yīng)完善環(huán)境會(huì)計(jì)信息內(nèi)容披露標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)定性與定量披露占比、測(cè)量過(guò)程與方法、披露載體等作出詳細(xì)規(guī)定。同時(shí)會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人員應(yīng)盡快出臺(tái)全面、詳細(xì)、規(guī)范的環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告編制要求，并由政府組織對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員進(jìn)行統(tǒng)一的環(huán)境會(huì)計(jì)培訓(xùn)，使企業(yè)能夠在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中將環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐相結(jié)合，從而提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量。

5.2 完善碳交易市場(chǎng)信息披露制度

碳排放權(quán)交易制度作為實(shí)現(xiàn)“雙碳”目標(biāo)的重要政策，不僅在大氣污染治理方面發(fā)揮著重要作用，而且對(duì)我國(guó)多領(lǐng)域環(huán)境治理產(chǎn)生了重要影響。政府有關(guān)部門(mén)可強(qiáng)制規(guī)定參與碳排放權(quán)交易的企業(yè)進(jìn)行高質(zhì)量的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露全面覆蓋參與碳交易的企業(yè)后便形成了從重污染行業(yè)到輕污染行業(yè)均重視環(huán)境會(huì)計(jì)的氛圍，從而為全國(guó)普及環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

5.3 加大政府監(jiān)管力度

現(xiàn)階段環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露與財(cái)務(wù)情況信息披露不同，更多時(shí)候依靠企業(yè)自覺(jué)性而缺少政府強(qiáng)有力的監(jiān)管機(jī)制使其規(guī)范化。今后政府相關(guān)部門(mén)應(yīng)持續(xù)加大企業(yè)環(huán)保責(zé)任履行情況監(jiān)管力度，不讓企業(yè)心存僥幸心理，認(rèn)為環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是可有可無(wú)的環(huán)節(jié)，從而隱瞞真實(shí)的污染物排放量與污染治理情況。政府通過(guò)強(qiáng)制執(zhí)行力來(lái)對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露實(shí)行定期監(jiān)控，不僅有利于企業(yè)提高環(huán)保意識(shí)，加快企業(yè)向綠色發(fā)展方向轉(zhuǎn)型，實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展目標(biāo)，而且有利于投資者全面掌握企業(yè)環(huán)保責(zé)任履行情況，防止投資者因企業(yè)違反環(huán)保規(guī)定而遭受經(jīng)濟(jì)利益損失，構(gòu)建更為健康穩(wěn)定的金融市場(chǎng)。