劉改革

如何開展科學(xué)合理的成本管理，最大程度地降低產(chǎn)品成本，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益持續(xù)增長(zhǎng)，從而提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，成為當(dāng)前制造企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)追求的目標(biāo)。這就需要制造企業(yè)對(duì)成本管理方法進(jìn)行調(diào)整，逐步加大目標(biāo)成本法的應(yīng)用，讓企業(yè)全體人員參與到成本管理中，形成多方位的成本管理機(jī)制，有助于降低成本，擴(kuò)大產(chǎn)品市場(chǎng)占有率，以此促進(jìn)制造企業(yè)的發(fā)展。

一、目標(biāo)成本法概述

目標(biāo)成本法產(chǎn)生于日本豐田公司，并且率先將其運(yùn)用在汽車生產(chǎn)行業(yè)，實(shí)現(xiàn)公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。這種管理方法的關(guān)鍵是明確目標(biāo)成本，結(jié)合市場(chǎng)調(diào)查的分析方法對(duì)消費(fèi)者需求和產(chǎn)品價(jià)格進(jìn)行預(yù)測(cè)，根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)需要實(shí)現(xiàn)目標(biāo)利潤(rùn)確定，從而把產(chǎn)品目標(biāo)成本計(jì)算出來(lái)。但是，產(chǎn)品形成的目標(biāo)成本有超過(guò)80%都是研發(fā)階段明確的，這需要體現(xiàn)出戰(zhàn)略性和全局性的成本管理活動(dòng)。目標(biāo)成本法非常明顯的特點(diǎn)是市場(chǎng)導(dǎo)向性，這和傳統(tǒng)成本管理是不同的，以往更多側(cè)重于內(nèi)部成本，極大可能形成有產(chǎn)品價(jià)格沒(méi)有銷售市場(chǎng)的局面，產(chǎn)品缺乏競(jìng)爭(zhēng)力。而決定目標(biāo)成本法實(shí)施的是市場(chǎng)，這就從市場(chǎng)層面和產(chǎn)品研發(fā)特性等兩個(gè)方面確定銷售價(jià)格，具備較大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。另外，目標(biāo)成本在執(zhí)行中需要企業(yè)各個(gè)部門實(shí)現(xiàn)溝通協(xié)作。產(chǎn)品成本涵蓋范圍非常廣，包括但不限于生產(chǎn)成本、固定成本和變動(dòng)成本等，這需要眾多部門參與，高效密切地合作。傳統(tǒng)成本管理過(guò)程只能實(shí)施事中和事后控制，但是目標(biāo)成本法主要實(shí)施事前控制，從戰(zhàn)略層面降低成本。為保障市場(chǎng)消費(fèi)群體的需求，保障制造企業(yè)得到持久性優(yōu)勢(shì)和利潤(rùn)，即便出現(xiàn)短期成本增加，也是可以被經(jīng)營(yíng)者認(rèn)同的。

結(jié)合目標(biāo)成本法的定義和特點(diǎn)，從市場(chǎng)調(diào)查出發(fā)，利用獲取的數(shù)據(jù)資料對(duì)產(chǎn)品價(jià)格進(jìn)行確定，并且估算出制造企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)的目標(biāo)利潤(rùn)，再得到產(chǎn)品的目標(biāo)成本。和傳統(tǒng)成本管理辦法比較，目標(biāo)成本法所確定的目標(biāo)利潤(rùn)應(yīng)該和產(chǎn)品銷售價(jià)格一致。通過(guò)目標(biāo)成本進(jìn)行分解，將其劃分到不同的子系統(tǒng)中，按照已經(jīng)明確的目標(biāo)成本，對(duì)其展開科學(xué)合理的劃分。在分解過(guò)程中，一般情況按照四個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行，包括研發(fā)環(huán)節(jié)、原材料采購(gòu)環(huán)節(jié)、生產(chǎn)環(huán)節(jié)和銷售環(huán)節(jié)。另外，也可以按照部門進(jìn)行劃分，根據(jù)責(zé)任進(jìn)行劃分，依托成本可控原則，將部門承擔(dān)的職責(zé)和權(quán)利匹配。例如，A產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程需要涉及四個(gè)部門，就需要這四個(gè)部門對(duì)目標(biāo)成本進(jìn)行分解，每個(gè)部門都需要對(duì)既定的目標(biāo)負(fù)責(zé)。針對(duì)有的產(chǎn)品需要不同零部件組成，這就需要按照成本構(gòu)成劃分，以此對(duì)產(chǎn)品的目標(biāo)成本進(jìn)行確定。因此，制造企業(yè)在對(duì)目標(biāo)成本法使用中，應(yīng)當(dāng)按照自身需求進(jìn)行，合理選擇目標(biāo)成本劃分的方式，以此保障目標(biāo)成本實(shí)現(xiàn)。

二、制造業(yè)成本控制中存在的問(wèn)題

（一）沒(méi)有結(jié)合市場(chǎng)導(dǎo)向，降低成本目標(biāo)合理性

制造業(yè)在長(zhǎng)期發(fā)展中，所能產(chǎn)生的利潤(rùn)率越來(lái)越低。不管是依靠原材料為主的制造企業(yè)，還是依托勞動(dòng)密集型為主的制造企業(yè)，都是相同發(fā)展趨勢(shì)。例如，從電器產(chǎn)品行業(yè)分析，更新速度隨著技術(shù)發(fā)展越來(lái)越快，產(chǎn)品生命周期也沒(méi)有以往長(zhǎng)。如在小米和格力等企業(yè)中，基本都使用了市場(chǎng)滲透定價(jià)法，讓銷售價(jià)格降低，讓更多市場(chǎng)需求者選擇該產(chǎn)品，從而實(shí)現(xiàn)銷售量迅速增長(zhǎng)，市場(chǎng)份額占比越來(lái)越大，以更快速度提升投資成本回收期。在降低產(chǎn)品銷售價(jià)格中，采用什么方式獲得更大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，是當(dāng)前眾多傳統(tǒng)制造企業(yè)都在思索的問(wèn)題。在實(shí)際操作中，制造企業(yè)往往都是控制原料價(jià)格，讓生產(chǎn)成本降低，從而擴(kuò)大產(chǎn)品利潤(rùn)空間。這種方式在實(shí)施過(guò)程中沒(méi)有考慮消費(fèi)群體，并沒(méi)有對(duì)其愿意支付的價(jià)格進(jìn)行分析。在以往成本管理過(guò)程中，制造企業(yè)成本管理部門主要集中于對(duì)內(nèi)部成本的控制，如生產(chǎn)成本和固定成本等。這類成本的計(jì)算工作，都是由財(cái)務(wù)部門和采購(gòu)部門通過(guò)原材料采購(gòu)、生產(chǎn)人工費(fèi)用及機(jī)械設(shè)備磨損等計(jì)算得出。這種成本核算過(guò)程沒(méi)有對(duì)市場(chǎng)因素進(jìn)行考慮，也無(wú)法反映出市場(chǎng)情況。并且，以往成本管理主要是利用成本溢價(jià)加成法對(duì)成本確定，采用這種計(jì)算方式得到的成本定價(jià)是超出消費(fèi)群體的心理預(yù)期的，極有可能不符合市場(chǎng)需求。

（二）沒(méi)有實(shí)現(xiàn)協(xié)作溝通，影響成本控制效果

從現(xiàn)有制造企業(yè)組織構(gòu)架分析，主要包括但不限于董事長(zhǎng)、總經(jīng)理、行政管理部、生產(chǎn)管理部、財(cái)務(wù)管理部、采購(gòu)管理部、技術(shù)支持部和銷售管理部等。這些部門相互間是存在密切聯(lián)系的，這需要在工作中相互溝通協(xié)作。在這種組織構(gòu)架中，總經(jīng)理承擔(dān)的是管理層職責(zé)，對(duì)行政管理部和其他各個(gè)職能部門進(jìn)行管理。一般情況下，這些部門都獨(dú)立存在，也是分別實(shí)施管理的，業(yè)務(wù)部門和財(cái)務(wù)部門往往存在較大的獨(dú)立性。例如，財(cái)務(wù)管理部在進(jìn)行成本管理時(shí)，需要對(duì)成本進(jìn)行核算，這些數(shù)據(jù)資料的提供者是采購(gòu)管理部和生產(chǎn)管理部，但是財(cái)務(wù)部門和采購(gòu)部門、生產(chǎn)部門間獨(dú)立性較強(qiáng)，沒(méi)有建立高效的協(xié)作溝通機(jī)制，這就會(huì)造成在成本信息銜接上存在差異，往往會(huì)出現(xiàn)部門間數(shù)據(jù)資料不統(tǒng)一和真實(shí)性難以判斷等問(wèn)題。

（三）存在定制產(chǎn)品，無(wú)法實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化管理

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制發(fā)展中，國(guó)民經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長(zhǎng)，人們物質(zhì)生活保障、消費(fèi)者需求呈現(xiàn)多樣化，這要求制造企業(yè)提供的產(chǎn)品具有多樣化，逐步形成了差異化市場(chǎng)。但是，目標(biāo)成本是固定的，這些定制化產(chǎn)品成本雖然可以衡量，卻沒(méi)有辦法實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)。這種產(chǎn)品在生產(chǎn)過(guò)程中，都是按照消費(fèi)者需求進(jìn)行定制化生產(chǎn)的，不同需求者存在差異性。因此，定制化產(chǎn)品在成本目標(biāo)上也出現(xiàn)了多樣化，給目標(biāo)成本法執(zhí)行上帶來(lái)了困難。這種產(chǎn)品往往在生產(chǎn)過(guò)程中，都是根據(jù)消費(fèi)者的需求進(jìn)行生產(chǎn)的，并且每一次所提供的產(chǎn)品基本上都存在差異，這源于消費(fèi)者的需求在變化，而且消費(fèi)習(xí)慣也是存在差異的。針對(duì)這種產(chǎn)品的生產(chǎn)過(guò)程，采用目標(biāo)成本法是不適合的。

三、目標(biāo)成本管理中制造業(yè)成本控制的措施

（一）綜合進(jìn)行成本分析，增強(qiáng)產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)

首先，要解決制造企業(yè)產(chǎn)品目標(biāo)沒(méi)有結(jié)合市場(chǎng)導(dǎo)向的問(wèn)題，應(yīng)當(dāng)先對(duì)產(chǎn)品銷售價(jià)格進(jìn)行明確。在對(duì)市場(chǎng)消費(fèi)群體全面調(diào)查并且結(jié)合同類產(chǎn)品分析后，找出最有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)持久性增長(zhǎng)的銷售價(jià)格，也可以確保市場(chǎng)份額擴(kuò)大。其次，根據(jù)現(xiàn)有生產(chǎn)產(chǎn)品的型號(hào)和組成部分等對(duì)目標(biāo)成本實(shí)施分解。財(cái)務(wù)管理部門應(yīng)當(dāng)對(duì)市場(chǎng)分析數(shù)據(jù)和生產(chǎn)管理部門提供的生產(chǎn)數(shù)據(jù)對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行預(yù)算，制定出科學(xué)合理的產(chǎn)品成本方案。并且，財(cái)務(wù)管理部門將成本方案提供給生產(chǎn)管理部門，要求生產(chǎn)管理部門結(jié)合制造企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)和設(shè)備等，和技術(shù)支持部進(jìn)行協(xié)調(diào)，確定能否從生產(chǎn)技術(shù)上實(shí)現(xiàn)制定好的成本方案，也要和采購(gòu)管理部門進(jìn)行密切溝通，確定現(xiàn)階段原材料采購(gòu)成本是否可以支持生產(chǎn)計(jì)劃。一旦生產(chǎn)技術(shù)可以支持和成本能夠得到控制，就應(yīng)當(dāng)按照成本方案執(zhí)行生產(chǎn)計(jì)劃。但是，如果生產(chǎn)技術(shù)沒(méi)有辦法滿足財(cái)務(wù)管理部門提出的成本方案，這就需要將結(jié)果進(jìn)行反饋，讓財(cái)務(wù)管理部門對(duì)其成本方案進(jìn)行調(diào)整優(yōu)化，從而找出滿足現(xiàn)實(shí)情況的成本方案。在具體實(shí)施中，采購(gòu)管理部門所執(zhí)行的原材料采購(gòu)計(jì)劃是在成本方案確定后進(jìn)行的，這期間存在諸多的風(fēng)險(xiǎn)因素，往往會(huì)因原材料價(jià)格上漲和供應(yīng)商原材料漲價(jià)等情況，造成原本制定的成本方案和實(shí)際存在不一致，需要對(duì)成本方案進(jìn)行調(diào)整或者尋找新的原材料供應(yīng)商。

（二）加強(qiáng)部門協(xié)作溝通，建立成本控制機(jī)制

要解決制造企業(yè)各部門溝通協(xié)作的問(wèn)題，最有效的辦法是加強(qiáng)部門間的協(xié)作，實(shí)現(xiàn)跨職能部門，建立成本控制機(jī)制。這種模式在實(shí)施中，需要從組織框架出發(fā)，制造企業(yè)總經(jīng)理負(fù)責(zé)管理所有的職能部門。但是，不同部門在管理過(guò)程中都是單獨(dú)管理的，業(yè)務(wù)部門和職能部門間獨(dú)立性非常強(qiáng)。一旦部門間沒(méi)有實(shí)現(xiàn)協(xié)調(diào)溝通，準(zhǔn)確的成本信息往往無(wú)法實(shí)現(xiàn)。在目標(biāo)成本管理過(guò)程中，很容易出現(xiàn)管理層將成本控制工作直接交給財(cái)務(wù)部門以及少數(shù)生產(chǎn)管理部門人員工作中，完全由財(cái)務(wù)部門人員對(duì)成本方案實(shí)施規(guī)劃。如果實(shí)施這種成本管理方式產(chǎn)生的缺陷非常明顯，直接讓成本管理工作受限于少數(shù)人員管理中。一旦參與到成本管控工作的人員沒(méi)有成本管理意識(shí)，基本上成本控制效果難以發(fā)揮。為更好實(shí)現(xiàn)制造企業(yè)持久性的經(jīng)濟(jì)利益，要構(gòu)建成本控制目標(biāo)小組，這樣做可以帶動(dòng)全體人員參與到成本管理活動(dòng)中，利用激勵(lì)機(jī)制激發(fā)全員參加的熱情。根據(jù)成本可控原則和責(zé)任制的要求，在產(chǎn)品投產(chǎn)前，財(cái)務(wù)管理部門應(yīng)當(dāng)結(jié)合市場(chǎng)調(diào)查獲得數(shù)據(jù)和企業(yè)生產(chǎn)管理部門提供的成本數(shù)據(jù)，科學(xué)合理明確成本方案。在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中，生產(chǎn)管理部門應(yīng)該結(jié)合生產(chǎn)技術(shù)和生產(chǎn)條件等，和技術(shù)支持部密切溝通，對(duì)成本方案的可行性進(jìn)行分析。并且，在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中，財(cái)務(wù)管理部門還要實(shí)施動(dòng)態(tài)化的成本監(jiān)控，對(duì)實(shí)際運(yùn)行的成本進(jìn)行控制，對(duì)成本預(yù)算方案進(jìn)行優(yōu)化。

（三）合理利用其他管理辦法，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品成本控制

針對(duì)特定產(chǎn)品成本沒(méi)有辦法實(shí)現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)化的問(wèn)題，制造企業(yè)應(yīng)當(dāng)在目標(biāo)成本法的實(shí)施過(guò)程中，依托其他成本管理辦法對(duì)生產(chǎn)成本進(jìn)行有效控制，制定出可行的成本管控方案。基于目標(biāo)成本法在實(shí)施過(guò)程中是沒(méi)有辦法針對(duì)特定產(chǎn)品的，并且目標(biāo)成本法更多是對(duì)變動(dòng)成本和固定成本等進(jìn)行關(guān)注，并不關(guān)注對(duì)產(chǎn)品成本組成的所有部門。因此，這就需要引入其他成本管理辦法，如生命周期成本法，這種方式在應(yīng)用過(guò)程中，也是在目標(biāo)成本法核心理念下運(yùn)行的，從而實(shí)施生命周期成本控制。目標(biāo)成本法在執(zhí)行中，其目的是如何進(jìn)行成本控制，卻沒(méi)有辦法對(duì)所有成本實(shí)施控制。但是，生命周期成本法在實(shí)施中對(duì)產(chǎn)品所有成本進(jìn)行了全面考慮，并且對(duì)影響成本的內(nèi)外部因素進(jìn)行分析，能夠有效降低產(chǎn)品成本。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中，制造業(yè)所產(chǎn)生的產(chǎn)品周期越來(lái)越短，主要的產(chǎn)品成本構(gòu)成部分在生產(chǎn)前都已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)用生命周期成本法后，可以將所有成本因素全面考慮，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品成本效益最大化。因此，制造企業(yè)應(yīng)當(dāng)在應(yīng)用目標(biāo)成本法的基礎(chǔ)上，合理使用生命周期成本法，可以有效補(bǔ)充目標(biāo)成本法的不足之處，以此幫助制造企業(yè)全面實(shí)現(xiàn)成本目標(biāo)。

結(jié)語(yǔ)：

產(chǎn)品的利潤(rùn)越來(lái)越低，影響到傳統(tǒng)制造行業(yè)的持續(xù)發(fā)展，甚至部分企業(yè)難以維系經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。這就需要對(duì)成本管理方法進(jìn)行分析，以往的成本管理更多地采用傳統(tǒng)管理方式，將成本目標(biāo)局限于企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程，沒(méi)有考慮外部因素，往往難以實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品價(jià)值的最大化。因此，為保障制造企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)持久化利潤(rùn)增長(zhǎng)，應(yīng)當(dāng)采用目標(biāo)成本法對(duì)產(chǎn)品成本實(shí)施合理控制，并且激發(fā)全體人員對(duì)成本管理的熱情，以此實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品價(jià)值最大化，保障企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

［作者單位：中汽昌興（洛陽(yáng)）機(jī)電設(shè)備工程有限公司］