本文圍繞數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量屬性深入探究，以某大數(shù)據(jù)企業(yè)作為研究對象，闡述現(xiàn)階段數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計計量存在的不足之處，并提出具有針對性的解決措施：利用公允價值和歷史成本等計量模式，做好數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量與后續(xù)處理，以此保證企業(yè)實現(xiàn)賬面價值的準確調(diào)整，使數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值完整呈現(xiàn)，切實滿足會計信息的相關性要求，為企業(yè)的戰(zhàn)略決策提供數(shù)據(jù)支持。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)作為大數(shù)據(jù)企業(yè)的競爭力，一直以來都缺少管理者的正確認識，很多企業(yè)在實務中，始終未將大數(shù)據(jù)資產(chǎn)作為財務報表項目，僅是在報表附注內(nèi)提及，這不僅會影響企業(yè)業(yè)務的開展，難以保證會計信息的可比性，還會嚴重阻礙企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。為此，實現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計計量的深入探究，確保其在財務報告中，實現(xiàn)公允體現(xiàn)，有利于企業(yè)核心競爭力的提升。故研究此項課題，具有十分重要的意義。

一、數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計計量現(xiàn)狀與存在的問題——以某大數(shù)據(jù)企業(yè)為例

數(shù)據(jù)資產(chǎn)可以理解為由個人或企業(yè)擁有的，能夠為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟利益的，以電子或物理等方式進行記錄的數(shù)據(jù)資源。數(shù)據(jù)資產(chǎn)不會隨著使用頻率的提升而消耗，因此其計量難度相對較大，并且數(shù)據(jù)資產(chǎn)具有一定的時效性，會隨著時間的流逝而發(fā)生價值變化，表現(xiàn)出一定的波動性，且經(jīng)濟水平、社會制度等都會對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值產(chǎn)生影響。

雖然數(shù)據(jù)資產(chǎn)所有權尚未在我國法律上確認，但依照會計準則來看，企業(yè)如果控制了該項資源，則代表企業(yè)可以獲取相應的經(jīng)濟利益。因此當企業(yè)控制某項數(shù)據(jù)時，便可進一步明確相應資產(chǎn)。當滿足經(jīng)濟利益產(chǎn)生這一前提條件后，企業(yè)便可利用數(shù)據(jù)清洗、集成、提取、挖掘等手段實現(xiàn)數(shù)據(jù)的轉變，使之形成具有利用價值的數(shù)據(jù)資源。之后憑借以下方式，使數(shù)據(jù)資源為企業(yè)創(chuàng)造實際價值：第一，業(yè)務數(shù)據(jù)化應用，即利用數(shù)據(jù)分析結果，優(yōu)化企業(yè)的管理模式；第二，數(shù)據(jù)業(yè)務化應用，是指通過數(shù)據(jù)產(chǎn)品或數(shù)據(jù)資源的共享與交易，直接獲取經(jīng)濟收益。

（一）X企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計計量問題

X企業(yè)是一家大數(shù)據(jù)服務公司，自創(chuàng)設以來，一直致力于數(shù)據(jù)的統(tǒng)一運營，利用一系列技術手段與平臺集成效應，為交通、公安、教育等行業(yè)的客戶，提供大數(shù)據(jù)服務。對于大數(shù)據(jù)企業(yè)來說，相關數(shù)據(jù)可以根據(jù)過往內(nèi)部經(jīng)營活動進行直接獲取，也可利用過去的數(shù)據(jù)采集活動完成收集。X公司可以實現(xiàn)數(shù)據(jù)資源的控制，通過數(shù)據(jù)資源實施數(shù)據(jù)共享與交易，從而獲取經(jīng)濟利益。因此，數(shù)據(jù)資產(chǎn)是大數(shù)據(jù)企業(yè)的主要經(jīng)濟資源，應當劃入到會計核算范圍。根據(jù)實際調(diào)查顯示，X企業(yè)在2020年的整體收入高達10億元，其中數(shù)據(jù)服務所創(chuàng)造的效益達到3億元。雖然數(shù)據(jù)資產(chǎn)是企業(yè)開展業(yè)務的重要資源，但其一直未列入X企業(yè)的資產(chǎn)負債表當中?，F(xiàn)階段，X企業(yè)每年的數(shù)據(jù)資產(chǎn)增值成本均實現(xiàn)了費用化處理，并計入當期損益，但這種方法往往會造成以下問題：

一是大數(shù)據(jù)企業(yè)在購入或開發(fā)數(shù)據(jù)資產(chǎn)時都會形成大量成本，比如X公司每年用于打造數(shù)據(jù)資產(chǎn)的資金超過5000萬元，此類大額支出形成的數(shù)據(jù)資產(chǎn)可長期形成效益，應當實現(xiàn)資本化處理歸納到長期資產(chǎn)當中。若將此類大額支出當作短期收益支出，實現(xiàn)費用化處理，并計入當期損益，很容易造成企業(yè)短期成本確認與盈虧計量間的配比失衡，進而影響會計信息的應用價值，不利于后續(xù)運營決策的開展。

二是數(shù)據(jù)資產(chǎn)是否納入，并劃分在企業(yè)資產(chǎn)中會對企業(yè)資產(chǎn)賬面價值產(chǎn)生一定影響。比如：X公司的資產(chǎn)負債表難以有效呈現(xiàn)企業(yè)在建設數(shù)據(jù)平臺時的持續(xù)投入，這樣當平臺建設更加完善時，會形成資產(chǎn)賬面價值與高估值的矛盾，無疑會提高企業(yè)后續(xù)投資活動的開展難度。

三是現(xiàn)有會計計量手段難以保證企業(yè)績效考核的有序實施，財務報表無法反映數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值的具體變動狀況，管理人員使用數(shù)據(jù)資源創(chuàng)造經(jīng)濟價值的環(huán)節(jié)也難以準確記錄。此外，企業(yè)利潤表會在短期內(nèi)出現(xiàn)虧損，影響部分業(yè)績指標的調(diào)整。因此，現(xiàn)階段企業(yè)的會計計量系統(tǒng)難以激勵企業(yè)的大數(shù)據(jù)資產(chǎn)建設，也阻礙了企業(yè)的長遠發(fā)展。

根據(jù)上述分析可知，目前企業(yè)采用的會計計量手段，會使企業(yè)損益與資產(chǎn)賬面價值的確認不科學，影響會計信息的有用性，降低報表信息質量。且不健全的會計信息也無法表現(xiàn)數(shù)據(jù)企業(yè)的真實財務狀況，甚至影響企業(yè)的可持續(xù)經(jīng)營。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量屬性

一般情況下，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量需要結合無形資產(chǎn)處理方式，分階段地完成費用化處理以及資本化處理。但以X企業(yè)為代表的公司，其數(shù)據(jù)資產(chǎn)與無形資產(chǎn)存在較大的差異性，無法實現(xiàn)無形資產(chǎn)的類比，若以歷史成本作為應用基礎，實現(xiàn)會計初始計量，也難以避免地會存在一定的局限性。

第一，相較于企業(yè)自主研發(fā)的無形資產(chǎn)，企業(yè)自有數(shù)據(jù)大多表現(xiàn)為企業(yè)經(jīng)營活動過程中產(chǎn)生的數(shù)據(jù)，此類伴生數(shù)據(jù)能夠實現(xiàn)投入成本的計量，往往與實際價值存在較大出入。比如：X企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值中，絕大多數(shù)表現(xiàn)為用戶群機制，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營時，為了更好地獲取用戶群價值數(shù)據(jù)，需要付出一定成本，但無法完成單獨計量。至于后續(xù)資產(chǎn)化加工時，應當使此類價值得到充分挖掘，但加工投入的成本，不可完全代表投入成本。同時，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的加工成本與價值也存在一定的比例失衡，若單純將資本化加工成本當作數(shù)據(jù)資產(chǎn)計價標準，難以避免地會造成伴生數(shù)據(jù)機制被低估的問題。而使用歷史成本完成數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量時，如果只將數(shù)據(jù)加工成本實現(xiàn)資本化處理，同樣會造成資產(chǎn)賬面價值與市場價值的不統(tǒng)一，若初始計量根據(jù)歷史成本完成計量處理，則后續(xù)計量再實現(xiàn)初始計量的評估，完成賬面價值調(diào)整，便必然會產(chǎn)生以下兩個問題。一方面表現(xiàn)在轉換計量方式時間的合理性無法被準確評價。另一方面表現(xiàn)在計量方式的轉換時間點上，財務報表上能夠反映評估價值與賬面價值的差異性，這種巨大差異很容易導致利潤表的大幅度變動，從而出現(xiàn)利潤操縱空間。如果后續(xù)的計量無法采用歷史成本法，則在企業(yè)合并過程中，會出現(xiàn)大量遺留問題，至于在賬面凈值與收購價值的賬面中，理應歸屬數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值會充分體現(xiàn)在商譽中，會對企業(yè)后續(xù)的投資決策產(chǎn)生影響，也不利于會計處理工作的開展。

第二，難以準確辨析數(shù)據(jù)資產(chǎn)的具體投入成本。雖然外購數(shù)據(jù)資產(chǎn)成本能夠直接獲取，但自建的數(shù)據(jù)資產(chǎn)成本往往難以正確計量。如果根據(jù)無形資產(chǎn)的初始計量方法，則又會造成費用化部分無法界定的問題，也難以準確界定需要資本化的部分。數(shù)據(jù)資產(chǎn)構建需要將數(shù)據(jù)采集、利用等多個流程涵蓋在內(nèi)，若想實現(xiàn)研究節(jié)點與開發(fā)階段的合理劃分，便要依賴主觀判斷，這也導致相關標準的制定不夠科學、合理，進一步降低了費用化與資本化的可靠性。

數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值能夠直接決定其產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益，從理論層面來看，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值需要充分結合預期價值以及價值時間分布，并全面反映資產(chǎn)經(jīng)濟利益的主要特征，也可以將未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值理解為數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量屬性。以往企業(yè)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)商業(yè)模式不夠成熟，只能依靠數(shù)據(jù)資產(chǎn)換取潛在收益，且將產(chǎn)出價值作為基礎計量的可行性與實用性也相對較低。但對于大數(shù)據(jù)企業(yè)來說，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理體系更加成熟與穩(wěn)定，能夠獲得持續(xù)的現(xiàn)金流。所以，數(shù)據(jù)資產(chǎn)產(chǎn)出價值，可以使財務報表內(nèi)的資本化價值與數(shù)據(jù)資產(chǎn)實際價值更加契合，能夠作為數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計計量的基礎。

二、大數(shù)據(jù)企業(yè)實現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計計量優(yōu)化的有效路徑

（一）初始計量

數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量需要依照是否具備應用公允價值的市場環(huán)境，從而判斷采用公允價值計量或是現(xiàn)值計量，依照具體用途可細分為：交易型數(shù)據(jù)資產(chǎn)，如果存在公共活躍的交易市場，則可采用公允價值計量；自用型數(shù)據(jù)資產(chǎn)，若能持續(xù)產(chǎn)生穩(wěn)定收益，需使用現(xiàn)值法計量，如果無法形成穩(wěn)定收益，則要采用歷史成本法計量。

1.公允價值計量

對于外購的交易型數(shù)據(jù)資產(chǎn)，應當依照獲取時的公允價值完成入賬處理，并將交易過程中出現(xiàn)的費用劃入到當期損益。對于以數(shù)據(jù)交易為目標的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，則要在完成構建后，依照公允價值實施入賬，并將其與實際成本差額歸納到其他收益當中。同時，在資產(chǎn)負債表中，還要體現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的公允價值變動狀況。由于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的收益具有長期性特征，在運用公允價值計量時，數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值會存在較大波動，此時將公允價值波動體現(xiàn)在其他收益中，可以更好地提升財務數(shù)據(jù)的相關性。

現(xiàn)階段企業(yè)在使用公允價值計量時仍存在一定的條件限制，由于數(shù)據(jù)內(nèi)容存在一定的保密性，因此往往無法準確收集數(shù)據(jù)資產(chǎn)的交易價格。同時，因為不同企業(yè)間的交易具有特殊性，且隨著數(shù)據(jù)交易案例的提升，數(shù)據(jù)交易會愈發(fā)頻繁，若想適應數(shù)據(jù)交易所的發(fā)展需求，便要進一步提高公允價值計量的適用性。

2.現(xiàn)值計量

上文提到，大數(shù)據(jù)企業(yè)的部分數(shù)據(jù)資產(chǎn)是跟隨經(jīng)營活動形成，此類數(shù)據(jù)資產(chǎn)采用歷史成本只能體現(xiàn)企業(yè)增值，無法反映客戶數(shù)據(jù)價值以及資產(chǎn)價值。為此，對于大數(shù)據(jù)企業(yè)被動獲取的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，如果可以形成穩(wěn)定收益，需要使用現(xiàn)值法來完成計量。在應用過程中，企業(yè)在完成折現(xiàn)率的選擇過程中，需要提供合理的依據(jù)。同時，為了進一步提高會計計量的可行性，需要將合同規(guī)定的現(xiàn)金流作為首選對象，如果不存在有效合同，則要結合企業(yè)過審的財務預算數(shù)據(jù)，并將相對穩(wěn)定的增長率作為現(xiàn)金流變化的評估指標。

3.歷史成本計量

企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)如果不符合公允價值以及現(xiàn)值計量等方法的應用條件，則要實施歷史成本計量，依照數(shù)據(jù)收集、加工和利用等成本費用，將人力資本等投入涵蓋在內(nèi)，并在構建數(shù)據(jù)資產(chǎn)后，實施資本化。

（二）后續(xù)計量

數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)支出大多變現(xiàn)為以下兩種：一是針對原始數(shù)據(jù)的存儲與更新，X公司打造了以通信商數(shù)據(jù)為基礎的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，需要對數(shù)據(jù)實現(xiàn)持續(xù)地維護與更新，否則數(shù)據(jù)價值只能在短期生效。而利用更新等手段，可以保證數(shù)據(jù)資產(chǎn)在市場環(huán)境相對穩(wěn)定的前提下，實現(xiàn)長時間保值。同時，數(shù)據(jù)存儲與更新是企業(yè)實現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)利用所形成的支出，因此使數(shù)據(jù)資產(chǎn)增值，也不會對未來現(xiàn)金流造成不必要的影響，所以應當實現(xiàn)費用化，并計入當期損益。二是針對數(shù)據(jù)技術的創(chuàng)新，由于數(shù)據(jù)資產(chǎn)市場始終屬于不斷探索的過程中，X企業(yè)利用改善數(shù)據(jù)挖掘技術，使數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值得到了進一步提升。而研發(fā)部門則借助對數(shù)據(jù)技術的改進，進一步開發(fā)出了全新的市場應用，此類支出能夠從根本上決定數(shù)據(jù)資產(chǎn)盈利狀況，并對未來現(xiàn)金流入產(chǎn)生積極影響，因此可以將其看作改良型支出，實現(xiàn)資本化。

（三）攤銷與減值

數(shù)據(jù)價值會隨著時間的流逝以及市場變化而發(fā)生改變，因此價值存在一定的波動性，甚至可能因市場環(huán)境劇烈動蕩，導致全部價值的喪失。為此，在應用數(shù)據(jù)資產(chǎn)時，要做好市場價值變化的時刻關注，評估并調(diào)整其賬面價值，保證數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值得以在財務報表中準確呈現(xiàn)，從而為使用人員提供決策信息。

通常來說，自用型數(shù)據(jù)資產(chǎn)可分為兩種：一是使用壽命確定型，其數(shù)據(jù)資產(chǎn)需要在使用時完成攤銷，比如利用直線攤銷法，將資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)平均分攤至各會計期間?；蚴遣捎眉铀贁備N法，即在使用資產(chǎn)的早期加大對其攤銷額，后期隨資產(chǎn)價值降低，適當減少攤銷額。二是使用壽命不確定型，其數(shù)據(jù)資產(chǎn)無需實施攤銷，而是要開展定期減值測試，即為了確保反映的會計信息更具有應用價值，對出現(xiàn)價值變動的大數(shù)據(jù)資產(chǎn)，實施準確評估，及時完成賬面價值的調(diào)整，保證大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的真實價值得到準確呈現(xiàn)。同時在減值過程中還要注意，切實滿足決策觀點，滿足會計信息謹慎性原則，在每期期末實施大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的測試，并對減值情況進行反映。企業(yè)可采用評估價值的方法完成減值測試，并交由專業(yè)會計人員承擔相關工作，如果發(fā)現(xiàn)實際價值低于賬面價值，則要依照差額計提大數(shù)據(jù)資產(chǎn)減值準備，完成賬面價值的重新確定。

（作者單位：浙江本發(fā)科技有限公司）

作者簡介：呂波（1986.10——），女，漢，籍貫：浙江省紹興市新昌縣，中級會計師，本科，研究方向：會計。