陳艷芬

（廣州新華學院，廣東 廣州 510000）

2020年4月，我國中央銀行宣布在“四地一場景”，包括深圳、蘇州、雄安、成都和冬奧會場景，進行數(shù)字人民幣的第一批試點。2021年，在上海、海南、長沙、青島、大連、西安六地，繼續(xù)進行數(shù)字人民幣的試點。這些試點是數(shù)字人民幣的研發(fā)過程中的常規(guī)性測試。可以預判，我國數(shù)字人民幣的正式發(fā)行，就在不久的將來。

隨著數(shù)字人民幣的未來應用和推廣，審計領域也將發(fā)生較大變化。諸如，數(shù)字人民幣將如何傳導至審計領域以及產(chǎn)生何種影響？執(zhí)業(yè)準則將如何應對數(shù)字人民幣帶來的機遇與挑戰(zhàn)？數(shù)字人民幣將對審計公平帶來何種效應？考量這些問題對數(shù)字人民幣的穩(wěn)妥推進以及“科技強審” “智能審計” “數(shù)字化審計”尤為重要。如果審計人員不能洞悉數(shù)字人民幣、審計實務缺乏規(guī)范和指引、執(zhí)業(yè)準則修訂不完善，就不可避免地對審計工作帶來了較大的困頓。

一、數(shù)字貨幣與數(shù)字人民幣

1.數(shù)字貨幣的起源

1983年，David Chaum提出了一種具有匿名的、不可追蹤的電子貨幣的設想。2008年，中本聰通過切入?yún)^(qū)塊鏈技術使該設想付諸實施。這里，區(qū)塊鏈是指一個區(qū)塊與一個區(qū)塊相繼接續(xù)，形成的結果就叫區(qū)塊鏈，而與此相關技術叫做區(qū)塊鏈技術。這種技術實質上是一種互聯(lián)網(wǎng)數(shù)據(jù)庫技術，采用了記錄分布式數(shù)據(jù)庫、密碼原理、共識機制等，特點是透明性、不可篡改性、去中心化。在區(qū)塊鏈中，賬本的相同副本由每個成員維護和集體驗證，所記錄的信息匯總成“區(qū)塊”，用加密簽名將其添加到現(xiàn)有的、先前驗證過的區(qū)塊的時間順序“鏈”中。每一個新的區(qū)塊都有時間戳，形成一個數(shù)字編碼時間的過程。如果記錄新增的和不可改變的數(shù)據(jù)，并且包含以前區(qū)塊的信息，就能保證任何試圖篡改區(qū)塊鏈的行為都很難發(fā)生。

最初的數(shù)字貨幣由于去中心化等原因，以私人發(fā)行方式出現(xiàn)，如比特幣、以太幣等。雖然缺少國家信用作后盾，但是，通過內(nèi)嵌加密算法和共識機制，數(shù)字貨幣發(fā)行更可信，儲藏和支付更安全，價值也更穩(wěn)定。

2.數(shù)字人民幣的含義和特征

數(shù)字貨幣得到主權國家的認可，就成為法定貨幣。我國中央銀行自2014年起研發(fā)中國化的數(shù)字貨幣，簡稱為DCEP（Digital Currency Electronic Payment，即數(shù)字貨幣和電子支付）。因此，數(shù)字人民幣是借鑒區(qū)塊鏈技術的一種法定數(shù)字貨幣，具有M0屬性，與紙鈔硬幣等價，將逐漸替代流通中的紙鈔硬幣。數(shù)字人民幣具有以下特征。

（1）安全性能高。數(shù)字人民幣具有一定的匿名功能，但這種匿名是可控的，即只有中央銀行才可追蹤貨幣去向，其他第三方則無此權限。該匿名如同在中國，所有手機號碼都是進行實名認證，用戶彼此之間保持匿名，但是，他們對國家卻無法匿名。所以，即使發(fā)生了盜竊等行為，也可進行掛失。數(shù)字人民幣采用中心化的管理模式，擯除了私人數(shù)字貨幣的去中心化模式。數(shù)字人民幣在形式上是加密數(shù)字串，里面包含編號、金額、所有者和發(fā)行者簽名等。

（2）雙離線支付。收付款雙方不需網(wǎng)絡在線，就能像現(xiàn)金一樣，在列車、飛機、郵輪、地下車庫等網(wǎng)絡信號薄弱場所進行電子支付。數(shù)字人民幣支持離線支付、主動掃碼、亮出二維碼以及NFC（Near Field Communication）支付等多種電子支付方式，具體技術標準和應用規(guī)范由中央銀行制定。數(shù)字人民幣其實就是一組密碼，剔除了現(xiàn)金的諸多缺點，例如，印制發(fā)行成本高、攜帶不便、容易偽造、涉嫌洗錢或恐怖資金風險。

（3）可追溯去向。中央銀行通過實名認證和基礎性設置，實現(xiàn)對數(shù)字人民幣流向追溯。在嚴格依照法律程序情況下，執(zhí)法部門進行相應的數(shù)字人民幣驗證和交叉比對，為打擊違法犯罪提供信息支持，即使腐敗分子使用化整為零手段，也無法逃避國家監(jiān)管。

（4）多等級信用。根據(jù)客戶信息的信用度不同，數(shù)字人民幣錢包分成多個等級。例如，大額支付或轉帳，必須通過信用度高的錢包。

（5）收付點對點。數(shù)字人民幣可以實現(xiàn)支付端到個人的付款，例如民生援助資金以數(shù)字人民幣方式，直接發(fā)放到群眾的數(shù)字錢包里，從而杜絕虛報冒領、截留挪用的弊端。

3.數(shù)字人民幣的積極意義

（1）推動了經(jīng)濟的數(shù)字化轉型。隨著數(shù)字經(jīng)濟的繁榮，大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈、云計算、人工智能與經(jīng)濟領域進行深度融合，催生了數(shù)字人民幣。目前，在我國貨幣體系中，M1、M2 基本實現(xiàn)數(shù)字化，M0尚未實現(xiàn)數(shù)字化，未能跟上數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展步伐。數(shù)字人民幣旨在替代M0，降低經(jīng)濟運行成本，提高經(jīng)濟數(shù)字化程度。中央銀行通過發(fā)行數(shù)字人民幣，進行中心化管理，以利于實施貨幣政策、開展宏觀監(jiān)管和滿足經(jīng)濟交易需要。

（2）制作成本低、交易速度快且可控匿名。一是制作成本低于傳統(tǒng)貨幣，既不需要刻模和印刷，也不需要運輸和發(fā)行；二是交易速度快，點對點支付，極大提高交易支付速度；三是具有匿名性，交易雙方在互為陌生處境下，仍可通過各種平臺進行交易，不受時空限制，不需彼此信任，極大地起到保護交易雙方隱私的作用。

（3）推動人民幣國際化。在經(jīng)濟數(shù)字化的推動下，數(shù)字人民幣應運而生。不久未來，數(shù)字人民幣將會成為人民幣的新形態(tài)，無現(xiàn)金、無支票社會在經(jīng)濟領域將會大勢所趨。數(shù)字人民幣將會在國際經(jīng)濟競爭中愈加發(fā)揮作用，既抵御私人數(shù)字貨幣的侵蝕，又維護國家貨幣地位，保證我國人民幣穩(wěn)定，促進人民幣國際化，有利于中國建立一套新的國際支付清算體系，將打破美元壟斷地位，增強數(shù)字人民幣的話語權。

4.數(shù)字人民幣與支付寶、微信支付的差異

（1）內(nèi)涵不同。數(shù)字人民幣是“錢”，是電子錢幣；微信、支付寶是“錢包”，即能裝入數(shù)字人民幣，又能裝入銀行存款。

（2）賬戶方式不同。數(shù)字人民幣采用賬戶“松耦合”方式，無須與銀行賬戶綁定即可交易，實現(xiàn)交易信息匿名化，這種匿名化卻是可控的，僅對商業(yè)銀行和交易對方匿名，對中央銀行則是實名的；微信、支付寶采用賬號“緊耦合”，必須捆綁和借助一個銀行賬號。

（3）支付場景不同。數(shù)字人民幣實現(xiàn)離線支付，更類似于現(xiàn)金，可支持雙方在無網(wǎng)絡場景下進行交易，即使脫網(wǎng)也能實現(xiàn)支付，具有更強的環(huán)境適應性；微信、支付寶則需要運用網(wǎng)絡流量，沒有網(wǎng)絡則無法支付。

二、數(shù)字人民幣為審計帶來的新契機

1.強化審計監(jiān)管的契機

我國中央銀行和商業(yè)銀行共同組建分布式賬本，登記DCEP權屬信息，并分別建立數(shù)字人民幣銀行庫，負責發(fā)行或保存數(shù)字人民幣。中央銀行發(fā)行的數(shù)字人民幣是中心化的，賬戶是可控匿名，交易數(shù)據(jù)清晰可查，形成審計信息透明化，決定了在數(shù)字人民幣流通能為審計監(jiān)管帶來便利。在現(xiàn)代社會中，貨幣已經(jīng)成為所有物質財富價值的衡量尺度，被審計單位的資產(chǎn)、負債、收入、支出等指標都以貨幣衡量，審計機構一旦掌握了被審計單位的貨幣流通數(shù)據(jù)，就幾乎掌握了被審計單位的全部財務信息。

在數(shù)字人民幣時代，經(jīng)濟交易信息會如實記錄并且不可篡改，實現(xiàn)貨幣流通的強監(jiān)管效應，審計監(jiān)管顯著增強。在審計過程中，通過數(shù)字人民幣的審計作業(yè)平臺，實施銷售與收款循環(huán)審計、生產(chǎn)與薪酬循環(huán)審計、采購與付款循環(huán)審計、貨幣資金審計，在平臺內(nèi)嵌入先進的數(shù)據(jù)挖掘工具，對數(shù)字人民幣的異化數(shù)據(jù)進行分析和監(jiān)管。

2.提升審計效率的契機

數(shù)字人民幣加快了審計證據(jù)的數(shù)字化收集、傳輸和處理。審計人員將更多地進行智能分析、可視化技術等來提高審計質量，減少手工作業(yè)可能帶來的偏差。審計機構耗用盡量少的時間，實時自動地審計數(shù)字人民幣和會計賬目，甚至不必等待被審計單位年度報表的提交，從而大幅度地提升審計效率。在數(shù)據(jù)管控權限內(nèi)，審計人員使用SQL等專業(yè)工具，應用R、Python等計算機語言，利用OCR等工具，實現(xiàn)文本、數(shù)據(jù)、報表的自動批量下載和加工，提升審計系統(tǒng)運行效率。審計人員通過檢查數(shù)字人民幣App記錄，獲取交易時間、金額、轉賬等相關信息，加快審計效率，減少審計資源的不必要消耗。被審計單位的各個業(yè)務系統(tǒng)，例如ERP系統(tǒng)、營銷業(yè)務系統(tǒng)、財務管控系統(tǒng)等，儲存了數(shù)字人民幣或與之相關的數(shù)據(jù)和記錄，匯總至審計業(yè)務數(shù)據(jù)庫。運用該數(shù)據(jù)庫，快速地導出數(shù)字人民幣的流入流出量，高效地完成審計過程。

3.削降審計成本的契機

審計成本是指審計機構為了完成審計項目所付出的經(jīng)濟成本，過高的審計成本不僅有損審計機構的公信，而且增加被審計單位負擔，不利于經(jīng)濟社會高質量發(fā)展。圍繞數(shù)字人民幣構建技術標準統(tǒng)一的區(qū)塊鏈審計系統(tǒng)，快速、準確地采集被審計單位的財務信息，刪除與審計無關的超載信息，起到了節(jié)縮審計成本的作用。數(shù)字人民幣作為我國的法定貨幣，在市場上廣泛流通，由于可控性，流通中產(chǎn)生的審計信息，可如實記錄并為審計機構所運用。審計機構借此完成風險評估、風險應對（控制測試、實質性程序）等一系列審計流程，削降審計成本。

三、順應數(shù)字人民幣而采用的對策

數(shù)字人民幣在技術層面上利于審計信息全面而精準的采集，在政策層面也要合理部署，優(yōu)化其流通和監(jiān)督。

1.界定數(shù)字人民幣以規(guī)范審計監(jiān)管的對策

數(shù)字人民幣的監(jiān)管內(nèi)容可考慮納入《審計法》、《注冊會計師法》等相關法律中，劃清數(shù)字人民幣監(jiān)管權限。監(jiān)管權限不能濫用，必須“有法可依，有法必依”。如果不涉及被審計單位的敏感商業(yè)信息，數(shù)字人民幣的審查權限則向審計機構開放。對于未經(jīng)過數(shù)據(jù)脫敏處理、涉及被審計單位的敏感商業(yè)信息，則在完成審計目的前提下，不予開放。這樣，被審計單位才能獲得信息安全保障，避免人為原因或技術漏洞而造成被審計單位的商業(yè)信息泄露，力保數(shù)字人民幣運行的安全穩(wěn)定。

對數(shù)字人民幣監(jiān)管權限加以限定，將加密算法推送至數(shù)據(jù)端，在數(shù)字人民幣的相關系統(tǒng)中設計預警機制。當被審計單位的財務信息與數(shù)字人民幣的記錄出現(xiàn)嚴重不符時，數(shù)字人民幣的敏感審計信息會自動地共享至審計機構。未發(fā)生預警時，審計機構的權限不能任意擴大，不能從數(shù)字人民幣中獲取被審計單位的機密信息。數(shù)字人民幣的交易處于審計監(jiān)控中，如何保證審計信息安全，成為一個很重要的技術問題，如同公安部門的公民個人身份信息安全。對于故意或疏忽導致被審計單位敏感信息泄露的，必須受到追究，涉及單位以及人員必須承擔法律責任。

2.依靠數(shù)字人民幣以提升審計效率的對策

數(shù)字人民幣使審計機構的信息獲取能力顯著增強。作為法定貨幣，數(shù)字人民幣必將成為我國最領先、規(guī)模最大、存儲貨幣信息最多的區(qū)塊鏈系統(tǒng)。為發(fā)揮數(shù)字人民幣作用，提升審計效率，將構建區(qū)塊鏈審計系統(tǒng)。區(qū)塊鏈審計系統(tǒng)的底層技術要統(tǒng)一標準，包括分布式存儲技術、共識機制、哈希算法、非對稱加密技術和數(shù)字簽名技術等。實現(xiàn)標準統(tǒng)一后，系統(tǒng)之間才能通過應用程序接口（API）等方式，進行審計信息的校驗、存儲、處理、傳輸、交換與共享。

在區(qū)塊鏈審計系統(tǒng)中，實現(xiàn)外部審計信息的接入。掌握審計信息最多的主體可能并非審計機構，而是中央銀行、不動產(chǎn)管理部門、公安車輛管理部門等。為提升審計效率，徹底解決各部門、各機構之間“數(shù)據(jù)孤島”問題，既要實現(xiàn)審計機構內(nèi)部的審計信息共享，也要實現(xiàn)審計機構與外部機構的審計信息共享。審計機構與外部機構的底層技術標準實現(xiàn)統(tǒng)一，以聯(lián)盟鏈的形式完成區(qū)塊鏈審計系統(tǒng)與其他區(qū)塊鏈系統(tǒng)的關聯(lián)，實現(xiàn)審計信息與數(shù)字人民幣的高效對接，充分地掌握被審計單位的財務信息。在審計信息共享的前提下，進一步拓展區(qū)塊鏈審計系統(tǒng)的功能，進一步提升審計效率。

基于儲存數(shù)字人民幣信息的審計業(yè)務數(shù)據(jù)庫，構建數(shù)字化審計平臺，繼續(xù)完善RPA技術、自動語音識別、文字識別和網(wǎng)絡爬蟲等工具，實現(xiàn)業(yè)務范圍的審計全覆蓋。應用數(shù)據(jù)的可視化、立方體分析等技術，如FineBI、Tableau等，將數(shù)字人民幣的流入流出數(shù)量，轉換為圖形、視頻或動畫在屏幕上顯示，增強審計機構和人員的認知，確保審計質量，提升審計效率。

3.針對數(shù)字人民幣以加強審計培訓的對策

對數(shù)字人民幣進行審計，在審計對象、審計范圍、審計方法與審計目標方面與傳統(tǒng)審計存在較多的差異。審計人員是否了解數(shù)字人民幣，是否具備一定區(qū)塊鏈技術知識，關系到審計項目是否順利完成。審計人員需學會區(qū)塊鏈環(huán)境下的審計取證工具和方式，包括區(qū)塊鏈數(shù)據(jù)的提取、整合和綜合方法。審計機構與開發(fā)商、高校、科研機構等合作，開展審計人員的專業(yè)技能培訓，涉入編程語言、程序代碼、功能模塊、運行邏輯等基礎知識，引入智能合約審計、實時審計等。傳統(tǒng)的以審計小組為項目主體的“單槍匹馬”模式，難以適應數(shù)字人民幣時代的審計需求，審計人員要更新思維，加強審計溝通和協(xié)同，與其他審計小組、計算機后臺保障小組密切聯(lián)絡，凝聚強大的審計合力，提高審計團隊意識，爭做新時代審計精英。

對此，審計人員學習相關技術，積極參與培訓，提高數(shù)字人民幣的審計力度，進一步優(yōu)化審計方案和審計程序，以獲取更為充分和恰當?shù)膶徲嬜C據(jù)，提高審計質量，降低審計風險。在數(shù)字人民幣即將廣泛應用背景下，完善相匹配的審計培訓機制，讓每位審計人員在審計活動中得到發(fā)揮，也得到獎懲，激勵審計機構和審計人員投身到數(shù)字人民幣時代。

四、結論

數(shù)字人民幣時代的來臨，將推動我國數(shù)字經(jīng)濟的高質量發(fā)展，也將推動我國審計領域的高質量發(fā)展。為了保證經(jīng)濟的穩(wěn)定運行，先允許數(shù)字人民幣和現(xiàn)金兩種貨幣并行，過渡期之后，完全淘汰現(xiàn)金，全面使用數(shù)字人民幣。所以，我們要積極結合區(qū)塊鏈技術、數(shù)字人民幣特點，進行審計技術創(chuàng)新，將數(shù)字人民幣納入監(jiān)管體系，規(guī)范數(shù)字人民幣的發(fā)展路徑，充分發(fā)揮其流通領域活力和作用，促進中國經(jīng)濟在新時代的高速發(fā)展。