韋 一

（南京信息工程大學(xué)，南京 210044）

一、相關(guān)背景

近些年來，外部嚴(yán)峻的環(huán)境對于上市公司的威脅越發(fā)明顯，財務(wù)舞弊事件也隨之增加，并呈現(xiàn)愈演愈烈的趨勢。財務(wù)舞弊事件的頻發(fā)阻礙了公司的健康持續(xù)發(fā)展，嚴(yán)重?fù)p害了投資者的利益，影響了市場的有序運行。而良好的內(nèi)部控制能夠有效地降低甚至是防范財務(wù)舞弊的發(fā)生，對于上市公司日常管理的重要性不言而喻，更是促使其持續(xù)生產(chǎn)與健康運行的關(guān)鍵。

隨著內(nèi)部控制越來越受到上市公司的重視，不可避免的是，在內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督這五個要素方面存在著大大小小的問題，如股權(quán)結(jié)構(gòu)不平衡、資金管控不嚴(yán)、信息披露不規(guī)范等等，這也是現(xiàn)在很多公司發(fā)生財務(wù)舞弊的原因。因此，重點從五要素方面進行具體分析，對上市公司改善內(nèi)部控制現(xiàn)狀、降低財務(wù)舞弊風(fēng)險具有十分重要的作用。

二、內(nèi)部控制視角下的財務(wù)舞弊成因分析

（一）內(nèi)部環(huán)境的問題

1.股權(quán)結(jié)構(gòu)失衡。出現(xiàn)財務(wù)舞弊問題的上市公司大多存在股權(quán)集中度明顯偏高的情況。若是第一大股東對上市公司絕對控股，其持股比例遠遠高于公司的其他股東，其在股東大會中就具有絕對的話語權(quán)，其他股東很難對公司的決策產(chǎn)生影響，公司決策的效率就會有所降低。如果控股股東為了個人利益而采取非法手段謀取非法利益，股東大會則很難對控股股東的違規(guī)操作形成制約，無法達到平衡狀態(tài)。

2.治理機制失效。上市公司出現(xiàn)財務(wù)舞弊問題時，有其管理層與治理層的人員出現(xiàn)交叉任職情況的可能性，或者是呈現(xiàn)家族化管理的特征，即由家族親屬關(guān)系成員任職。由此很可能引起治理層與管理層的相互制約關(guān)系失衡，公司的實際控制權(quán)在少數(shù)人掌控之中，不利于公司的內(nèi)部治理。一旦他們?yōu)榱藵M足私欲而罔顧公司利益，極易產(chǎn)生舞弊行為。

若是上市公司是兩權(quán)分離的狀況，即公司的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離，所有者將所擁有的資產(chǎn)委托給經(jīng)營者管理運作，也可能出現(xiàn)財務(wù)舞弊的問題。二者追求的利益不同或產(chǎn)生分歧時，經(jīng)營者會為了追求利潤目標(biāo)的實現(xiàn)而贏得升職加薪的機會，或是利用職權(quán)獲取更多個人利益。

（二）風(fēng)險評估的問題

1.缺乏風(fēng)險意識。上市公司出現(xiàn)財務(wù)舞弊可能是由于缺乏風(fēng)險意識。在進行重大決策時，管理層忽略可能會面臨的風(fēng)險，從而不進行風(fēng)險評估。當(dāng)風(fēng)險出現(xiàn)的時候，公司的管理層常常會為了掩蓋出現(xiàn)的問題和維持企業(yè)的生存而采取財務(wù)舞弊的方式。

2.風(fēng)險識別能力差。出現(xiàn)財務(wù)舞弊問題的上市公司大多缺乏識別風(fēng)險和預(yù)警潛在風(fēng)險的能力。如果公司缺乏對識別風(fēng)險工作的重視，沒有時刻監(jiān)控和保持警惕性，很有可能難以及時發(fā)現(xiàn)日常運營中存在的風(fēng)險，致使公司無法有效應(yīng)對風(fēng)險，從而影響內(nèi)部控制的運行。上市公司可能沒有對關(guān)鍵崗位及管理層道德風(fēng)險進行合理評價。如果缺乏對上市公司管理層及時的評估，可能會導(dǎo)致出現(xiàn)財務(wù)舞弊的小團隊。

（三）控制活動的問題

1.資金活動管控不嚴(yán)。對于上市公司來說，財務(wù)舞弊的主要原因是資金活動出現(xiàn)了問題。貨幣資金是企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營中的血液，所有貨幣資金的經(jīng)濟活動必須按權(quán)限批準(zhǔn)，按流程審核。如果上市公司未按規(guī)定對資金活動進行嚴(yán)格管控，則可能會引起資金管理、資金交易等方面內(nèi)部控制運行的失效，增加財務(wù)舞弊發(fā)生的可能性。

2.會計系統(tǒng)控制失效。上市公司財務(wù)舞弊大多要通過財務(wù)部門才可以實現(xiàn)。貨幣資金的收入及支出必須要經(jīng)過財務(wù)部門，財務(wù)部門對于公司的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的記錄是否準(zhǔn)確、真實、及時，是財務(wù)舞弊一大重要控制因素。而如果財務(wù)部門出現(xiàn)不相容職位不能有效分離的狀況，如會計與出納為同一人，則會造成公司財務(wù)報告的內(nèi)部控制出現(xiàn)重大缺陷，誘發(fā)財務(wù)舞弊的行為。

3.授權(quán)審批流程混亂。出現(xiàn)財務(wù)舞弊問題的上市公司大多未進行嚴(yán)格的授權(quán)和通過相應(yīng)的審批程序。公司的各個環(huán)節(jié)都需要按照規(guī)定，如果授權(quán)、審批等流程混亂，例如公司的決策不通過董事會決議、股東大會批準(zhǔn)而直接執(zhí)行，資金交易款項不通過嚴(yán)格的審批流程而被直接劃轉(zhuǎn)，就可能引起關(guān)聯(lián)方交易、對外違規(guī)擔(dān)保等財務(wù)舞弊行為。

（四）信息與溝通的問題

1.內(nèi)部信息溝通不暢。上市公司內(nèi)部在信息與溝通方面相關(guān)制度并未貫徹落實時也容易引起財務(wù)舞弊問題。上市公司若存在授權(quán)、審批等各方面的流程均未傳遞到相關(guān)責(zé)任人的問題，則會破壞內(nèi)部控制的有效運行?？赡艽嬖谏霞壒芾碚邔緭碛袑嶋H控制權(quán)，在不經(jīng)過各級部門層層審批流程的情況下，就推動決策的實行。而由于各下級部門對于決策的信息知之甚少，很難起到一定的監(jiān)督與制衡作用，如關(guān)聯(lián)方交易、違規(guī)擔(dān)保等行為就會失去有效的內(nèi)部控制從而導(dǎo)致財務(wù)舞弊。

2.信息披露不規(guī)范。上市公司需要按規(guī)定進行信息披露，如果出現(xiàn)信息披露不規(guī)范的問題，包含信息披露內(nèi)容不完整、信息披露內(nèi)容不真實等，這可能是上市公司有意隱瞞財務(wù)狀況或是進行了不當(dāng)?shù)慕灰仔袨椋纱朔埏椮攧?wù)報表，對利益相關(guān)者造成重大影響。

（五）內(nèi)部監(jiān)督的問題

1.監(jiān)事會形同虛設(shè)。上市公司的監(jiān)事會作為內(nèi)部監(jiān)督機構(gòu)，對公司的執(zhí)行業(yè)務(wù)進行監(jiān)督。若是監(jiān)事會出現(xiàn)家族成員，或是監(jiān)事與股東、管理人員勾結(jié)，會使得監(jiān)事會失去原本應(yīng)有的獨立性，影響內(nèi)部控制的運行，易于造成舞弊行為的發(fā)生。若是監(jiān)事會成員的專業(yè)能力不高，也會造成監(jiān)事會監(jiān)管不力的狀況，可能導(dǎo)致內(nèi)部控制難以有效運行。

2.內(nèi)部審計失效。出現(xiàn)財務(wù)舞弊的上市公司大多有內(nèi)部審計監(jiān)管失效的情況。內(nèi)部審計若是不能保持其獨立性，如存在內(nèi)審部門人員家族化或是身兼他職的問題，則很難達成客觀公正的審計目的，不利于發(fā)揮對于企業(yè)內(nèi)部制度、財務(wù)信息、經(jīng)營活動等多方面的有力監(jiān)管。其次，內(nèi)審部門人員若是缺乏專業(yè)性能力、職業(yè)素質(zhì)低下，將很難從事高質(zhì)量的審計工作，可能發(fā)現(xiàn)不了公司的漏洞，也會導(dǎo)致內(nèi)部控制失效的情況，由此導(dǎo)致財務(wù)舞弊的存在。

三、從內(nèi)部控制視角防范財務(wù)舞弊的建議

（一）改善內(nèi)控環(huán)境

1.優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)。上市公司需要通過形成相互制衡的股權(quán)結(jié)構(gòu)來杜絕“一股獨大”，遏制控股股東由于股權(quán)優(yōu)勢來通過操縱公司滿足個人利益的行為，從而能夠完善公司的內(nèi)部控制環(huán)境。通過對大股東的股份比例限制、擴大公眾股等方式來實現(xiàn)股權(quán)的分散化，同時也可以適當(dāng)引入員工持股來平衡個人利益和公司利益，在實現(xiàn)股權(quán)多元化的同時也可減少治理層為個人私欲而危害公司的行為。建立健全科學(xué)的股權(quán)結(jié)構(gòu)，促進形成相互制衡，有利于防范財務(wù)舞弊的發(fā)生，有利于上市公司的可持續(xù)發(fā)展。

2.優(yōu)化治理結(jié)構(gòu)。上市公司需要限制管理層與治理層的職位兼任情況，遏制人員職責(zé)交叉的現(xiàn)象出現(xiàn)，重大決策事項需要經(jīng)過董事會的決議。健全董事會制度，實現(xiàn)董事會組成多元化，減少家族成員，限制控股股東數(shù)量，增設(shè)獨立董事，進一步完善董事會結(jié)構(gòu)，提高董事會決策效率和水平。強化監(jiān)事會的職能，提高監(jiān)事會的獨立性，專業(yè)多元的監(jiān)事會構(gòu)成能為有效實現(xiàn)其監(jiān)督職能保駕護航，防范財務(wù)舞弊的發(fā)生。

上市公司引入職業(yè)經(jīng)理人實現(xiàn)兩權(quán)分離時，需要完善管理層與治理層的制衡機制，營造和諧的內(nèi)部控制環(huán)境，促進有效遏制舞弊行為。加強對高層管理人員的約束與監(jiān)督，對其定期進行考核，同時進行激勵舉措，如股權(quán)激勵和加薪等方式，從而增強職業(yè)經(jīng)理人和高管的責(zé)任感與使命感，降低他們?yōu)樗接M行舞弊的可能性。

（二）有效識別和評估風(fēng)險

1.增強風(fēng)險意識。上市公司的管理者應(yīng)增強風(fēng)險意識，重視潛在的風(fēng)險。在面對重大決策的時候，公司要對方案進行風(fēng)險評估，并進行相應(yīng)的避險措施或是解決措施。同時加強對員工風(fēng)險意識的培養(yǎng)，增強其風(fēng)險意識。管理層與員工之間相互監(jiān)督，形成良好的風(fēng)險防控的氛圍，有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，也能夠有效減少財務(wù)舞弊的發(fā)生。

2.建立全面的風(fēng)險評估體系。上市公司應(yīng)有及時識別存在的風(fēng)險和預(yù)警潛在的風(fēng)險的能力。公司要重點關(guān)注主要業(yè)務(wù)領(lǐng)域，劃分具體的風(fēng)險層次，在業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)設(shè)立相應(yīng)的風(fēng)險識別機制。公司通過大數(shù)據(jù)技術(shù)來實時收集、分析和處理各個環(huán)節(jié)的具體數(shù)據(jù)，通過監(jiān)測數(shù)據(jù)的波動來識別風(fēng)險的存在。

上市公司應(yīng)實現(xiàn)風(fēng)險管控流程化，設(shè)立風(fēng)險評估機構(gòu)。評估機構(gòu)能夠分析和評估公司風(fēng)險管控情況，尤其是舞弊風(fēng)險關(guān)鍵控制點，以及出具相應(yīng)的風(fēng)險評價報告。隨后各部門應(yīng)實時監(jiān)控，一旦發(fā)現(xiàn)風(fēng)險隱患需及時實施相應(yīng)的風(fēng)險管理策略，將風(fēng)險降到可接受的程度。

（三）嚴(yán)格落實控制活動

1.完善資金管理制度。上市公司要加強資金管理內(nèi)控建設(shè)，保障資金合規(guī)使用以及合理調(diào)度，完善資金管理制度。嚴(yán)格規(guī)范資金的授權(quán)審批流程，明確規(guī)定大額資金要經(jīng)審議再使用，實時監(jiān)控資金流動，定期清查資金賬目，一旦發(fā)現(xiàn)某些資金活動存在風(fēng)險或是有形成壞賬的可能，要立即進行處理，減少資金被挪用、侵占等情況的發(fā)生，促進資金內(nèi)控的有效運行，降低財務(wù)舞弊發(fā)生的可能性。

2.加強會計系統(tǒng)控制。上市公司需要建立科學(xué)的會計系統(tǒng)。明確財務(wù)部門各崗位的權(quán)限，加強不相容崗位的分離，促進崗位間形成制約作用，從而提高會計系統(tǒng)的效率。財務(wù)部門需要對于涉及資金收支、資產(chǎn)增減、重要業(yè)務(wù)等方面的賬戶往來設(shè)置核算和復(fù)核人員，確保經(jīng)濟活動的準(zhǔn)確性與真實性；保障會計憑證至財報披露前各個環(huán)節(jié)管理的有效性，確保會計資料和賬務(wù)記錄的真實性與可靠性。公司還要大力提高財會人員專業(yè)性水平，推進會計崗位責(zé)任制的建立實施，提高會計工作質(zhì)量，降低財務(wù)舞弊發(fā)生的可能性。

3.規(guī)范授權(quán)審批流程。上市公司需要對各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的授權(quán)審批流程進行嚴(yán)格規(guī)范，以防范財務(wù)舞弊的發(fā)生。各部門不相容職務(wù)嚴(yán)格分離，對不同崗位進行不同授權(quán)限制，不可出現(xiàn)一人身兼多職的現(xiàn)象；按照規(guī)定的程序一一通過審批，不可跨步驟、省步驟，確保業(yè)務(wù)的合規(guī)性；提高審批人員的素質(zhì)和責(zé)任心，杜絕審批人員不負(fù)責(zé)任、隨意簽字情況的發(fā)生。

（四）完善信息傳遞機制

1.加強內(nèi)部信息溝通。上市公司要建立信息傳遞機制，促使信息準(zhǔn)確真實地傳遞到各個環(huán)節(jié)。充分利用互聯(lián)網(wǎng)大數(shù)據(jù)等新興信息技術(shù)，同時將內(nèi)部控制制度與財務(wù)、業(yè)務(wù)有機融合在公司的信息化系統(tǒng)中，促進信息更加科學(xué)、高效、有序地傳遞，有利于提高公司決策與業(yè)務(wù)進行的質(zhì)量與效率。除此以外，公司還需要定期收集內(nèi)部報告，有利于及時發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)行為，防范財務(wù)舞弊的發(fā)生。

2.規(guī)范對外信息披露。上市公司需要完善并健全信息披露制度。嚴(yán)格按照規(guī)定將需要公開披露的信息發(fā)布，以便利益相關(guān)者對公司的經(jīng)營狀況進行準(zhǔn)確了解，同時也有利于對公司的監(jiān)督，降低財務(wù)舞弊發(fā)生的概率。公司內(nèi)部還需要加強對違規(guī)披露的防范，加大懲治力度，嚴(yán)懲未按規(guī)定進行信息披露的人員，同時嚴(yán)查公司是否存在未及時公布或是故意隱瞞的問題，此類問題查實后對公司真實情況盡快披露，以此提升上市公司信息披露的真實性與可靠性，有利于及時發(fā)現(xiàn)和防范財務(wù)舞弊。

（五）強化內(nèi)部審計監(jiān)督

1.提高監(jiān)事會的監(jiān)督能力。上市公司監(jiān)事會的成員應(yīng)保持其獨立性。成員不應(yīng)兼任董事會或其他管理層崗位，避免親屬關(guān)系，不受董事會和高管們的影響，定期對公司的董事會會議、管理層工作執(zhí)行和財務(wù)狀況等多個方面實施監(jiān)督，確保制度與規(guī)范得到有效實施，促進公司可持續(xù)健康發(fā)展。上市公司對監(jiān)事會成員建立相應(yīng)的問責(zé)機制，對各個成員劃分相應(yīng)的監(jiān)督事項和監(jiān)督范圍，定期進行報告分析，以此促進內(nèi)部控制運行的有效性。除此以外，成員應(yīng)具備相關(guān)的知識與業(yè)務(wù)能力，使其能夠勝任監(jiān)督的職責(zé)。

2.優(yōu)化內(nèi)部審計環(huán)境。上市公司需要確保內(nèi)部審計人員的獨立性與專業(yè)性。提高內(nèi)審部門的獨立性，不由管理層領(lǐng)導(dǎo)，降低管理層和內(nèi)審人員串通的可能性。定期對內(nèi)審人員進行培訓(xùn)，提高審計能力，滿足企業(yè)日常的審計需要，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎和職業(yè)懷疑，以能夠及時發(fā)現(xiàn)財務(wù)舞弊。上市公司需要完善內(nèi)部審計制度。內(nèi)審部門按期制訂審計計劃，定期審計內(nèi)控關(guān)鍵環(huán)節(jié)，不定期抽查重點業(yè)務(wù)，將發(fā)現(xiàn)的問題及時通報董事會，整改發(fā)生問題的下級部門。建立相應(yīng)的問責(zé)制度，對審計人員劃分部門和業(yè)務(wù)進行審計，同時定期輪換，降低與下級部門的人員串通的可能性。

總之，財務(wù)舞弊對于上市公司、利益相關(guān)者和資本市場都有著重大的影響。而內(nèi)部控制科學(xué)有效的運行是財務(wù)舞弊的第一道防線，能夠降低和防范其發(fā)生的可能性。上市公司應(yīng)從內(nèi)部控制五要素的視角入手，改善內(nèi)控環(huán)境，有效識別和評估風(fēng)險，嚴(yán)格落實控制活動，完善信息傳遞機制，強化內(nèi)部審計監(jiān)督。以上這些改善措施，為上市公司完善內(nèi)部控制制度和防范財務(wù)舞弊提供參考。