艾銘霞 蘇州市相城區(qū)元和街道衛(wèi)生院

一、引言

《政府會計制度》是國家預(yù)算會計制度的重要分支，對政府財務(wù)管理具有十分重大意義。隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)不斷深入和社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平提高，公立醫(yī)院作為公共部門服務(wù)于人民群眾、為公眾提供醫(yī)療衛(wèi)生保健等方面起著舉足輕重的作用。會計制度體系不健全是政府會計核算工作面臨的重要問題之一，對政府財務(wù)管理具有重大影響且難以避免地會發(fā)生嚴(yán)重后果。

二、財務(wù)管理體系的重要性

（一）實現(xiàn)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益

《政府會計制度》的實施，實現(xiàn)了醫(yī)院財務(wù)核算與管理上的規(guī)范，有效地控制住公立醫(yī)院經(jīng)營成本。在經(jīng)濟(jì)效益方面主要體現(xiàn)在以下幾個方面：一是提高收入。通過對政府預(yù)算內(nèi)資金使用情況進(jìn)行分析和考核來評價其實際收益水平；二是合理分配國有資產(chǎn)、增加財政收入等支出項目經(jīng)費支出比例；三是加強(qiáng)財政撥款制度建設(shè)、優(yōu)化政府會計信息披露制度以及完善會計準(zhǔn)則體系等等，都為財務(wù)核算提供了參考依據(jù)，有效控制成本開支，提升公立醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益。

《政府會計制度》對公立醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益有一定影響，因此，在實施新會計制度時，應(yīng)從財務(wù)核算體系出發(fā)進(jìn)行改革。首先，要完善內(nèi)部控制機(jī)制，建立健全有效的預(yù)算管理體制是實現(xiàn)政府會計目標(biāo)、規(guī)范資金使用和提高國有資產(chǎn)收益率的重要途徑之一；其次，完善外部監(jiān)督機(jī)制也很關(guān)鍵，加強(qiáng)社會審計監(jiān)督力度、引入第三方獨立機(jī)構(gòu)等方式，來對公立醫(yī)院會計信息質(zhì)量加以保證；最后在實施新制度前應(yīng)該先了解本單位財務(wù)狀況，然后才能制定出合理可行方案并進(jìn)行落實。

（二）促進(jìn)醫(yī)院提升服務(wù)質(zhì)量，提升醫(yī)院社會效益

《政府會計制度》下的公立醫(yī)院，在財務(wù)核算和管理方面都有一套較為完善的體系，但是仍然存在一些問題。首先是會計科目的設(shè)置比較隨意。有些醫(yī)院為了滿足自己對資金預(yù)算、財政支出等要求而設(shè)立了會計科目；其次是缺乏有效監(jiān)督機(jī)制來保證公立醫(yī)院能夠嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行成本控制工作；再次就是沒有建立內(nèi)部審計制度和外部獨立第三方評價制度以及相關(guān)配套設(shè)施，導(dǎo)致公立醫(yī)院的財務(wù)管理活動缺少必要的監(jiān)管，無法確保其經(jīng)濟(jì)效益與社會目標(biāo)相統(tǒng)一。

公立醫(yī)院會計制度在財務(wù)核算體系中的核心是《政府會計制度》，它要求政府對公立醫(yī)院進(jìn)行全面、連續(xù)和系統(tǒng)地預(yù)算安排，以保證其資金能夠充分利用。因此必須建立健全完善的預(yù)算管理體制，來規(guī)范財政撥款以及使用行為。首先，應(yīng)加強(qiáng)對財務(wù)人員專業(yè)知識培訓(xùn)與教育工作；其次，應(yīng)該提高會計隊伍職業(yè)道德素質(zhì)水平以及業(yè)務(wù)能力建設(shè)力度；最后，要加強(qiáng)外部監(jiān)督機(jī)制的構(gòu)建及制度保障體系建設(shè)。

三、公立醫(yī)院財務(wù)核算體系存在的問題

（一）財務(wù)管理理念需要更新

公立醫(yī)院會計制度的改革，要求《政府會計制度》與國際接軌，以適應(yīng)中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會穩(wěn)定。在新時期下國家提出了“互聯(lián)網(wǎng)+”時代的概念，這一理念對我國公立醫(yī)院而言是一個嶄新且重大的話題。隨著網(wǎng)絡(luò)技術(shù)以及信息技術(shù)不斷地更新?lián)Q代速度加快、信息資源共享性增強(qiáng)等因素影響下政府會計信息化建設(shè)成為必然趨勢之一，因此作為公共財政體系管理制度中重要組成部分，政府會計核算模式必須進(jìn)行轉(zhuǎn)變和創(chuàng)新，以適應(yīng)新時期社會發(fā)展需要。

《政府會計制度》的改革，從根本上改變了政府會計核算體系中存在的問題，使得政府財務(wù)管理理念得到更新。在新制度實施過程當(dāng)中要對公立醫(yī)院內(nèi)部控制機(jī)制進(jìn)行不斷完善和改進(jìn)。首先是加強(qiáng)風(fēng)險防范意識，其次是建立健全公立醫(yī)院績效評價指標(biāo)體系并嚴(yán)格執(zhí)行考核工作程序，最后是建立健全監(jiān)督檢查體制來確保會計信息質(zhì)量真實有效地滿足社會需求，從而使政府會計核算更加適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，促進(jìn)政府財務(wù)管理工作的科學(xué)化、規(guī)范化以及制度性建設(shè)。

（二）全面預(yù)算管理機(jī)制有待完善

目前我國的新會計準(zhǔn)則還不完善、不夠具體和嚴(yán)格規(guī)范，政府會計在實施過程中也面臨著許多困難與挑戰(zhàn)，《政府會計制度》的實施是一個復(fù)雜而漫長的過程，需要政府會計人員、管理者和財務(wù)工作人員共同努力，在這個體系中，預(yù)算管理發(fā)揮著重要作用。當(dāng)前公立醫(yī)院存在一些問題：一是缺乏對資金使用情況進(jìn)行科學(xué)合理的規(guī)劃；二是缺少有效監(jiān)督機(jī)制導(dǎo)致違規(guī)違紀(jì)行為時有發(fā)生；三是沒有建立起全面完整統(tǒng)一公開透明化的財務(wù)核算制度以及相關(guān)制度等。

《政府會計制度》中對公立醫(yī)院的資金來源、收入支出、成本費用等方面做了詳細(xì)規(guī)定。但是在實際執(zhí)行過程當(dāng)中依然存在著許多問題。首先是預(yù)算管理內(nèi)容不全面。很多公立醫(yī)院沒有制定完整統(tǒng)一完善的財務(wù)預(yù)算是實施內(nèi)部控制制度、規(guī)范會計核算行為和提高經(jīng)濟(jì)效益提供有效保障；其次是預(yù)算編制缺乏科學(xué)性與合理性導(dǎo)致會計信息失真嚴(yán)重以及政府財政資金浪費，造成國家資源配置不合理等現(xiàn)象產(chǎn)生；最后就是對成本費用的核算不夠準(zhǔn)確。

（三）財務(wù)評價與分析體系有待健全

《政府會計制度》的實施是一個漫長而復(fù)雜的過程，需要社會各方面力量和各方支持，因此《政府會計制度》在完善過程中必須考慮到多方因素。目前我國公立醫(yī)院財務(wù)評價與分析體系不健全主要表現(xiàn)在：一是沒有建立起一套完整有效、操作簡便且具有一定代表性以及可比較性強(qiáng)并能反映實際情況和發(fā)展趨勢的指標(biāo)體系；二是缺少對公立醫(yī)院會計制度進(jìn)行科學(xué)合理評估與規(guī)范的相關(guān)配套機(jī)制及法律法規(guī)，導(dǎo)致《政府會計制度》在實施過程中缺乏相應(yīng)動力。[1]

《政府會計制度》的實施，對公立醫(yī)院而言，是其自身發(fā)展和改革完善的重要手段。當(dāng)前我國政府會計體系中存在一些問題。首先，體現(xiàn)在政府財務(wù)評價指標(biāo)不夠合理。我國現(xiàn)行財政預(yù)算制度下缺乏一個科學(xué)、統(tǒng)一且可操作性強(qiáng)的評估標(biāo)準(zhǔn)；其次，在財政收支方面沒有建立起一套完整規(guī)范化、系統(tǒng)化以及分級分類管理制度，來保證政府會計核算信息質(zhì)量，使公立醫(yī)院無法準(zhǔn)確把握自身發(fā)展?fàn)顩r和實際情況等現(xiàn)狀與問題；最后是對會計工作而言缺乏監(jiān)督機(jī)制。

《政府會計制度》對公立醫(yī)院的財務(wù)績效評價和分析體系建立健全具有重要意義，完善科學(xué)合理有效的《政府會計制度》，有利于規(guī)范財政資金使用行為。當(dāng)前公立醫(yī)院存在著預(yù)算編制不真實、資產(chǎn)流失嚴(yán)重等問題，由于新《預(yù)算法》頒布實施之后我國開始實行基建投資項目核算管理模式，在這種情況下就會出現(xiàn)一些不合理支出以及收入與成本不符的現(xiàn)象發(fā)生，比如固定基金結(jié)余過多、固定基金沒有按期進(jìn)行計提折舊或攤銷費用。

四、新《政府會計制度》規(guī)范下醫(yī)院會計核算實施難點

（一）雙基礎(chǔ)核算增加會計核算難度

會計核算制度的實施，是《政府會計制度》體系中不可或缺的內(nèi)容，它對公立醫(yī)院財務(wù)管理具有重要意義。在新《醫(yī)療體制改革方案》頒布后我國開始進(jìn)行全面改革。由于公立醫(yī)院屬于事業(yè)單位性質(zhì)。國家財政撥款與地方補(bǔ)助一直以來都難以完全取消，現(xiàn)行財政預(yù)算管理辦法規(guī)定：“基本建設(shè)項目資金使用應(yīng)按國家有關(guān)部門確定范圍內(nèi)安排撥付”，但實際操作中卻出現(xiàn)了項目經(jīng)費不報賬面、《政府會計制度》要求的科目不明確或有問題。

會計制度的建立是《政府會計制度》建設(shè)中非常重要的內(nèi)容，新《政府財務(wù)報告條例》規(guī)范了公立醫(yī)院核算體系，但在實際操作時發(fā)現(xiàn)很多公立醫(yī)院沒有嚴(yán)格按照規(guī)定執(zhí)行。首先表現(xiàn)在對資產(chǎn)負(fù)債科目設(shè)置上不夠科學(xué)合理?，F(xiàn)行的資產(chǎn)管理模式下所有收入都應(yīng)該計入當(dāng)期損益，而對于已經(jīng)入賬且已發(fā)生或退還金額尚未結(jié)轉(zhuǎn)，作為待攤銷項目并納入會計處理中，作為會計科目的列支不允許跨期進(jìn)行調(diào)節(jié)。

（二）平行記賬增加會計核算內(nèi)容

會計制度下會計核算的內(nèi)容包括政府預(yù)算收入和支出，政府資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表中，以及在其他報賬附注中都包含了相應(yīng)科目。但是公立醫(yī)院作為一個特殊群體與一般企業(yè)的性質(zhì)不同。政府財務(wù)部門不具備專業(yè)的財會人員進(jìn)行專門化操作管理監(jiān)督，而普通事業(yè)單位則是由國家財政撥款補(bǔ)助經(jīng)費或者政策性補(bǔ)貼資金等來開展會計核算工作。因此公立醫(yī)院會計制度下的收入和支出、費用項目以及資產(chǎn)負(fù)債表都是以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)。

會計信息的真實、完整是公立《政府會計制度》的首要任務(wù)，而《政府會計制度》對財務(wù)報表和核算方法作出了明確規(guī)定，并要求所有科目必須在資產(chǎn)負(fù)債表中反映。因此在新醫(yī)療體制下規(guī)范醫(yī)院內(nèi)部控制中也包括了財務(wù)管理方面。從收入確認(rèn)來看，公立醫(yī)院可以分為公益性組織或公共部門性質(zhì)兩個部分，其次是費用支出額超過公立機(jī)構(gòu)的預(yù)算限額，且無法取得《政府會計制度》指導(dǎo)文件和會計制度認(rèn)可的成本核算項目。[2]

五、新《政府會計制度》規(guī)范下醫(yī)院財務(wù)核算體系實施建議

（一）提升財務(wù)人員專業(yè)能力，轉(zhuǎn)變財務(wù)管理理念

會計制度下的財務(wù)人員不僅要具備扎實、全面以及基本會計知識，而且還需要有較強(qiáng)的責(zé)任感和敬業(yè)精神。因此，政府及相關(guān)部門應(yīng)積極組織公立醫(yī)院財務(wù)工作人員參加專業(yè)培訓(xùn)活動并定期進(jìn)行考核。同時在考核過程中還要注重對其職業(yè)道德水平與綜合素質(zhì)等方面加強(qiáng)評價力度以提高他們工作質(zhì)量。此外也可以將新制度下會計人員所具備的法律法規(guī)、成本核算以及會計準(zhǔn)則內(nèi)容納入績效管理體系之中，來提升整體會計人員的能力。

《政府會計制度》的實施，在一定程度上改變了公立醫(yī)院財務(wù)核算體系，對會計人員提出更高要求。新《政府會計制度》規(guī)范下的公立醫(yī)院改革需要完善財務(wù)管理模式和理念。首先，要建立健全內(nèi)部控制體制機(jī)制；其次，加強(qiáng)外部監(jiān)督力度；最后，應(yīng)該對財政預(yù)算、資產(chǎn)負(fù)債等方面進(jìn)行有效監(jiān)管并制定出科學(xué)合理且符合實際情況的制度實施方案以及相關(guān)獎懲措施，以提高公立醫(yī)院管理者及員工對會計核算體系重要性認(rèn)識。[3]

會計制度的制定和實施對會計人員提出了更高要求，這就需要政府及相關(guān)部門在財務(wù)管理過程中轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)觀念，從根源上提升公立醫(yī)院內(nèi)部控制能力。首先，加強(qiáng)公立醫(yī)院各科室之間合作交流。其次，還要重視預(yù)算編制、資產(chǎn)評估工作等各個環(huán)節(jié)中存在的問題，進(jìn)行反思并加以改進(jìn)；最后，還應(yīng)將成本核算與收入費用配比原則作為會計制度的重要組成部分之一，來規(guī)范會計人員行為準(zhǔn)則和職業(yè)道德標(biāo)準(zhǔn)以及提高其綜合素質(zhì)水平。

（二）實現(xiàn)財務(wù)管理信息化，建立信息化管理網(wǎng)絡(luò)

會計制度的實施，需要一個良好、開放和透明的信息系統(tǒng)，因此完善會計制度體系是新《政府管理法》有效執(zhí)行必不可少的環(huán)節(jié)。公立醫(yī)院應(yīng)盡快建立財務(wù)核算系統(tǒng)軟件平臺。在信息時代背景下信息化建設(shè)已成為公立醫(yī)院發(fā)展過程中不可或缺且必然趨勢之一，首先，要加強(qiáng)對計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)及硬件設(shè)施進(jìn)行定期維護(hù)與更新改造工作；其次，加強(qiáng)會計人員素質(zhì)教育和培訓(xùn)工作，提高其業(yè)務(wù)操作水平并培養(yǎng)一批優(yōu)秀的會計人才隊伍，來完成新制度下的會計改革制度實施任務(wù)。

會計制度的實施是政府會計改革中重要組成部分，也是公立醫(yī)院財務(wù)核算體系建設(shè)發(fā)展的關(guān)鍵因素，政府應(yīng)該重視對會計信息化系統(tǒng)在管理體制和運行機(jī)制方面進(jìn)行創(chuàng)新完善。首先，要建立一個科學(xué)、合理、有效的內(nèi)部控制制度。其次，加強(qiáng)信息安全技術(shù)防范。最后，通過建立健全信息共享平臺來實現(xiàn)數(shù)據(jù)資源與業(yè)務(wù)流程之間實時交換和共享。同時還要注重培養(yǎng)會計人員素質(zhì)水平，提高工作效率，從而更好地為公立醫(yī)院提供服務(wù)質(zhì)量，另外還需要強(qiáng)化政府的會計信息化建設(shè)。[4]

會計制度的完善，需要《政府會計制度》與財務(wù)管理模式相結(jié)合，在原有基礎(chǔ)上進(jìn)行創(chuàng)新。首先，要加強(qiáng)對現(xiàn)有信息資源的整合。公立醫(yī)院作為公益性事業(yè)單位，其主要收入來源于財政撥款、政府補(bǔ)助和稅收減免等方面，而這些資金來源中大部分是來自國家預(yù)算支出以及自身經(jīng)營所得盈余部分（即籌資得來）；其次，應(yīng)該建立健全信息化管理系統(tǒng)，實現(xiàn)會計核算與財務(wù)管理一體化，提高會計工作效率及質(zhì)量，完善制度體系建設(shè)需要政府的支持與配合。

（三）基于財務(wù)核算角度強(qiáng)化內(nèi)部控制

《政府會計制度》在完善的過程中，應(yīng)該對公立醫(yī)院財務(wù)核算體系進(jìn)行有效控制，建立嚴(yán)格規(guī)范、健全科學(xué)合理的內(nèi)部管理制度。一方面是要強(qiáng)化會計人員崗位責(zé)任制和監(jiān)督考核機(jī)制。通過加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)來提升財政資金使用效率以及提高政府預(yù)算信息質(zhì)量，另一方面則需要通過加強(qiáng)外部審計工作來實現(xiàn)審計部門與被審單位之間相互制約與監(jiān)管作用，應(yīng)完善會計基礎(chǔ)制度，對公立醫(yī)院財務(wù)核算體系進(jìn)行有效規(guī)范化、科學(xué)合理的管理制度建立健全并嚴(yán)格執(zhí)行。[5]

公立醫(yī)院會計制度下的內(nèi)部控制是政府機(jī)構(gòu)與財務(wù)部門在政府和社會各界共同參與、相互制約，以保障資產(chǎn)安全，提高財政資金使用效率，確保會計信息真實可靠?！墩畷嬛贫取废碌膬?nèi)部控制，是對公立醫(yī)院財務(wù)工作中所涉及財政資金、成本以及收入等經(jīng)濟(jì)活動，通過預(yù)算編制與執(zhí)行來進(jìn)行監(jiān)督和管理。在新《政府會計制度》規(guī)范基礎(chǔ)上進(jìn)一步完善了預(yù)算約束機(jī)制，首先，加強(qiáng)政府審計部門的獨立性建設(shè)；其次，建立健全績效評價體系；再次，完善內(nèi)部激勵和約束體制建設(shè)并嚴(yán)格落實相關(guān)措施保障其實施效果及質(zhì)量提升，使公立醫(yī)院能夠更好地適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的改革要求。

六、總結(jié)

公立醫(yī)院會計制度下的財務(wù)核算體系是一個完整而系統(tǒng)的制度，它包括了政府會計準(zhǔn)則、收入費用概念處理方法和科目設(shè)置等方面。在新《政府會計制度》實施后，我國公立醫(yī)院財務(wù)報表有了很大程度上改變。但是由于國家財政體制不斷改革深化以及醫(yī)療體制改革日益深入，導(dǎo)致我國大部分地區(qū)仍然實行收付混合制。因此我們要加強(qiáng)對公立醫(yī)院會計制度下的財務(wù)核算體系進(jìn)行研究，并提出相應(yīng)對策以促進(jìn)其發(fā)展和完善。