蘇詩玉，韋 群

（貴州財經(jīng)大學(xué)，貴陽 550025）

0 引言

收入作為財務(wù)報表的一項重要指標(biāo)，對報表使用者分析公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果有著不可替代的作用。而收入確認的時間點的不同會使該指標(biāo)發(fā)生較大的變化。因此，為使該指標(biāo)的可靠性和真實性得到保障，規(guī)范確認收入的具體時間點是極為必要的。我國實施的舊收入準(zhǔn)則與當(dāng)時的國際會計準(zhǔn)則趨同，但當(dāng)時的國際會計準(zhǔn)則中收入確認的原則是在20 世紀(jì)80 年代確立的，難以解決一些新興行業(yè)的收入確認難題。因此，屬于新興行業(yè)的手游行業(yè)，確認收入的時間點還未有明確的處理規(guī)范，易降低其會計信息的質(zhì)量。新收入準(zhǔn)則規(guī)定收入確認的核心原則由之前的風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移時確認收入變更為控制權(quán)轉(zhuǎn)移時確認收入。同時，其新增加了“交易價格”概念，計量收入時采用合同的交易價格而非商品的公允價值，這解決了手游公司作為主要收入來源的虛擬商品難以確認公允價值的難題。由此可見，研究新收入準(zhǔn)則對手游公司收入確認的影響將有助于推動手游公司合理、規(guī)范、準(zhǔn)確地記錄收入。

1 手游公司收入類型

手游全稱為手機游戲，指運行于手機上的游戲軟件。由于以互聯(lián)網(wǎng)為傳輸媒介，因此與線下經(jīng)濟并不相同，其收入來源主要有以下幾個方面。

1.1 需購買的虛擬貨幣

此處提到的虛擬貨幣指游戲公司為消費者在游戲中消費所提供的一種交易媒介。通常分為以下三種模式。

（1）道具收費

道具收費是手游公司最常見的收費方式。玩家通過購買虛擬貨幣——如點券、鉆石等換取相應(yīng)的虛擬道具，以達到提高游戲體驗的目的。

（2）計時收費

計時收費指對玩家游戲時長進行一定的收費。

（3）會員制收費

會員制收費指玩家通過購買虛擬貨幣換取普通玩家沒有的特權(quán)，通常以月卡、季卡的形式進行售賣。

1.2 免費商業(yè)模式

免費商業(yè)模式的設(shè)計核心在于通過免費模式吸引消費者從而達到延長產(chǎn)業(yè)鏈、挖掘新的利潤點的目的。而手游公司通常通過以下幾種方式吸引顧客。

（1）贈送虛擬道具

這是手游公司最常見的免費商業(yè)模式，即在特定日期——節(jié)日或舉辦活動期間通過贈送虛擬道具的方式對玩家進行的一種獎勵。但其根本目的在于留住老玩家以及吸引新玩家的加入，為公司創(chuàng)造未來的利潤。

（2）游戲時間免費

按登入時長收費的手游公司通常會每天提供免費的游戲時間，以達到讓玩家體驗游戲的目的。這不僅有助于之后玩家為該游戲進行付費體驗，也留住了一部分不愿意付費的玩家，為公司創(chuàng)造了隱形的收入。

（3）體驗型商業(yè)模式

第一，對游戲道具進行收費。市面上的大多手游公司都采取游戲時間免費的運營方式，其收入的主要來源在于對各類游戲道具進行收費。

第二，插播廣告。這種方式通常存在于小型手游之中。由于受眾群體過小，很少有玩家愿意為游戲本身付費。因此，手游公司通常會選擇免費提供游戲的方式吸引玩家，但玩家要在看完插播廣告后，才能繼續(xù)獲得游戲體驗。這種模式下，公司的主要收入則來源于廣告方支付的廣告費用。

1.3 其他收入

一方面，大型手游由于擁有大批的忠實玩家，往往會衍生出一系列與游戲相關(guān)的線下產(chǎn)品，如手辦、服飾、掛件等；另一方面，MOBA 游戲（多人在線戰(zhàn)術(shù)競技游戲）的興起使電競比賽在近年被推上了熱潮，觀眾觀看比賽所支付的門票費以及場內(nèi)購買應(yīng)援物、食物等的費用都屬于手游公司的收入。

2 手游公司收入確認難點

手游公司作為新興企業(yè)，收入確認難點主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

2.1 收入確認時點難以確定

（1）道具的延遲使用

玩家購買道具后，并不一定當(dāng)即使用。此時玩家的權(quán)利還存在，手游公司還未完成義務(wù)，因此合同還未完成。雖然大多數(shù)手游都規(guī)定虛擬貨幣一旦售出，概不退還，但此時確定收入顯然是有失偏頗的。根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，公司在控制權(quán)徹底轉(zhuǎn)交給消費者時才能確認收入。因此，手游公司在玩家對道具進行使用時確定收入的這種做法是更為合理的。

（2）道具的有效期限不同

虛擬道具的使用期限通常分為以下四種：永久性道具、有期限使用道具、有次數(shù)使用道具以及一次性道具。永久性道具是指該道具永久有效，直到玩家退游或該游戲不再運營；有期限使用道具是指在一定期限內(nèi)有效的道具，例如月卡、季卡等；有次數(shù)使用道具則在玩家使用完規(guī)定的次數(shù)后失效；一次性道具在使用之后便會失去效力。對于不同的道具，公司確認收入的時間點以及確認方法需要根據(jù)具體情況而定。

（3）計時收費模式下收入難以確認

計時收費模式下的收入通常按照玩家登錄游戲的時長進行分?jǐn)?。但由于玩家基?shù)大，每一位玩家登錄的時間段各不相同，并且收入確認的時間段過長，因此確認收入的難度較大。

2.2 業(yè)務(wù)復(fù)雜化

手游公司為吸引玩家，會進行一系列促銷活動，這導(dǎo)致了公司業(yè)務(wù)的復(fù)雜化。由于促銷活動的目的在于擴大用戶群體，并為公司增加收入，因此公司應(yīng)根據(jù)具體情況，將該促銷產(chǎn)品記為銷售費用或是確認為收入。這使游戲公司在分辨每一項單項履約義務(wù)時都存在較大的自主性，從而導(dǎo)致收入確認的偏差。

2.3 長期未使用的虛擬貨幣收入確認存在問題

與實體商品不同，手游玩家需要通過購買虛擬貨幣兌換游戲道具。在此過程中，虛擬貨幣往往起到了一個媒介的作用。游戲玩家可以選擇在購買虛擬貨幣后并不用其購買游戲道具，這便造成大量的虛擬貨幣沉淀現(xiàn)象。由于玩家并未使用其購買游戲道具或沒有使用已購買的游戲道具，因此構(gòu)不成收入確認的條件，長此以往，將會對會計信息質(zhì)量造成影響。

3 新收入準(zhǔn)則與舊收入準(zhǔn)則的對比

新收入準(zhǔn)則與舊收入準(zhǔn)則的區(qū)別主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

3.1 引入“合同”的概念

新收入準(zhǔn)則引入“合同”的概念。“合同”不再單單是一種業(yè)務(wù)模式，而是確認收入的依據(jù)。這使手游公司不必再區(qū)分交易的類型是服務(wù)還是商品，規(guī)范了其收入確認的標(biāo)準(zhǔn)。這解決了上述手游公司業(yè)務(wù)復(fù)雜化的問題，有利于識別一項合同中的單項履約義務(wù)。

3.2 收入確認時間點的判斷標(biāo)準(zhǔn)不同

新舊準(zhǔn)則對收入確認時間點的判斷標(biāo)準(zhǔn)的不同之處在于以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移。當(dāng)玩家使用一次性消耗的游戲道具時，則代表控制權(quán)已從公司轉(zhuǎn)移到玩家身上，此時手游公司可確認收入。另一種情況是玩家使用有限長期消耗的虛擬道具時，控制權(quán)在玩家進行消耗的時間段內(nèi)進行轉(zhuǎn)移，而這時手游公司應(yīng)根據(jù)履約義務(wù)的進行程度，將收入合理地分配，在各個期間內(nèi)確定收入。還有一種情況是玩家使用永久性道具時，則應(yīng)在該道具的剩余服務(wù)期間內(nèi)按照直線法進行收入的確認。相對風(fēng)險報酬率的轉(zhuǎn)移，以控制權(quán)的轉(zhuǎn)移確認收入對于手游行業(yè)而言更為準(zhǔn)確。因為該方法不僅能對手游公司不同類型的收入確認起到規(guī)范作用，也能解決虛擬貨幣沉淀的問題。

3.3 對于多項履約義務(wù)進行單項識別

手游公司在進行促銷時往往存在多重交易，即與玩家進行多項合同的簽訂。根據(jù)新收入準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)先對合同進行詳細的評估，區(qū)分出各項履約義務(wù)，分別進行收入的確認。該措施能夠增強收入確認的準(zhǔn)確性。

4 新收入準(zhǔn)則對手游公司收入確認的具體影響

4.1 游戲道具的收入確認

游戲道具是指游戲公司提供的能改變?nèi)宋锿庥^或增強人物屬性的虛擬道具，通常以虛擬貨幣進行購買，是手游公司最常見的收入來源。游戲道具的延遲使用以及有效期限的不同是確認其收入的主要難點。原收入準(zhǔn)則下，部分游戲商家認為應(yīng)當(dāng)以道具售出的時間作為收入確認的時間點，原因是游戲平臺有明確的規(guī)定，道具一旦售出，概不退回，無論玩家是否使用道具或者什么時候使用道具都無法影響公司的收入。新收入準(zhǔn)則對于一項合同的履約義務(wù)是在一個時間點完成，還是在一個時間段完成有明確的規(guī)定。當(dāng)玩家使用一次性消耗的游戲道具時，則代表控制權(quán)已從公司轉(zhuǎn)移到玩家身上，此時手游公司可確認收入。另一種情況是玩家使用有限長期消耗的虛擬道具時，控制權(quán)在玩家進行消耗的時間段內(nèi)進行轉(zhuǎn)移，而這時手游公司應(yīng)根據(jù)履約義務(wù)的進行程度，將收入合理地分配，在各個期間內(nèi)確定收入。還有一種情況是玩家使用永久性道具時，則應(yīng)在該道具的剩余服務(wù)期間內(nèi)按照直線法進行收入的確認。

4.2 計時收費的收入確認

計時收費是指對玩家登錄游戲的時間進行一定的收費。相較于游戲道具的收入確認，計時收費的收入確認較為簡單。原收入準(zhǔn)則下，企業(yè)通常以玩家進行充值的時間點進行收入確認。而在新收入準(zhǔn)則下，以點卡充值方式所獲得的收入應(yīng)當(dāng)以玩家實際登錄的時間進行分?jǐn)?，包月形式下獲得的收入則平均分?jǐn)偟较鄳?yīng)時間段。

4.3 增值服務(wù)的收入確認

手游公司的增值服務(wù)包括會員制收費、首次下載收費以及廣告收費等。會員制收費是指玩家通過購買會員特權(quán)，獲得獨有的資源與權(quán)力。其可以看作是一項在一段時間內(nèi)履行的履約義務(wù)，收入平均分?jǐn)傊習(xí)T特權(quán)期內(nèi)即可。首次下載收費指玩家首次下載游戲需支付的相關(guān)費用，可以視作是玩家購買的一張永久性點卡，其收入以游戲角色平均壽命進行分?jǐn)?。廣告收費通常以投放期限或點擊次數(shù)進行收費，具體以與廣告商的合同為主。

5 建 議

5.1 運用新收入準(zhǔn)則五步法模型

新收入準(zhǔn)則對收入和建造合同進行了統(tǒng)一，并且對收入確認準(zhǔn)則進行了更詳細的說明，有利于解決舊準(zhǔn)則無法解決的現(xiàn)實生活中較為復(fù)雜的實例。因此，手游公司應(yīng)當(dāng)合理利用新收入準(zhǔn)則的核心——五步法模型。

五步法模型分為以下五步：第一步是識別與客戶訂立的合同，第二步是識別合同中的單項履約義務(wù)，第三步是確定交易價格，第四步是將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾椔募s義務(wù)，第五步是履行各單項履約義務(wù)時確認收入。第一步、第二步和第五步與收入確認有關(guān)，而第三步和第四步則與收入計量有關(guān)。手游公司按以上步驟進行收入確認計量，能較大程度地提高會計信息質(zhì)量。

5.2 注重長期未使用虛擬貨幣的收入確認

部分玩家在游戲充值后會留一些虛擬貨幣在賬戶中，假如手游公司想在此時確認收入，就必須確定玩家再也不會使用這些貨幣。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，公司應(yīng)先將這部分虛擬貨幣的收入計入合同負債科目中，在游戲生命終期時確認為收入，但這也會造成會計信息質(zhì)量下降。因此，手游公司應(yīng)當(dāng)建立一個全面的預(yù)測體系，對玩家是否已經(jīng)放棄游戲進行預(yù)測，盡可能準(zhǔn)確確認收入。

5.3 將各項業(yè)務(wù)提前歸類

由于手游業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，應(yīng)制訂相應(yīng)規(guī)則，提前將各項業(yè)務(wù)進行分類，確定其確認收入的時間點。這樣可以減少會計人員的工作壓力，提高工作效率，并且使流程更加規(guī)范。

6 結(jié)論

本文通過新舊收入準(zhǔn)則的對比，分析新收入準(zhǔn)則對手游行業(yè)的影響，在此基礎(chǔ)上分析手游行業(yè)確認收入時存在的問題并提出了相關(guān)建議。手游行業(yè)由于虛擬貨幣的存在，其收入確認存在較大的難度，主要在于收入確認時間點難以確定、業(yè)務(wù)復(fù)雜化以及長期未使用的虛擬貨幣收入確認存在問題。而新收入準(zhǔn)則新引入的“合同”概念能在一定程度上解決這些問題，但由于其屬于理論性概念，公司在實際操作過程中仍存在許多難題。因此，本文建議手游公司在確定收入時運用五步法模型，注重長期未使用虛擬貨幣的收入確認以及將各項業(yè)務(wù)提前歸類?？傊?，手游公司應(yīng)當(dāng)重視收入確認的準(zhǔn)確性與規(guī)范性，在新收入準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上根據(jù)具體情況進行操作。