張一凡

（南通大學經濟與管理學院，江蘇 南通 226019）

引言

目前環(huán)境問題是我國乃至全球關注與重視的問題。企業(yè)在利用環(huán)境的同時也要保護好環(huán)境，還應承擔一定的責任，自覺披露相關環(huán)境信息，主動接受公眾的監(jiān)督。1992年，葛家澍教授首次提出與環(huán)境會計有關的概念，標志我國正式研究環(huán)境會計的開始。而在20世紀90年代，綠色會計已成為西方理論界的熱點，國際上開展的活動推動環(huán)境會計研究不斷發(fā)展，使得環(huán)境會計研究達到了新的高潮。我國環(huán)境會計的研究活動開展較晚，仍然處于較為落后的狀態(tài)。對比我國與一些西方國家環(huán)境信息披露狀況，可以發(fā)現我國在這方面的欠缺之處。同時，讓我國企業(yè)有效披露環(huán)境責任信息，不僅可以使企業(yè)獲得公眾的信任，有利于企業(yè)自身的發(fā)展，而且對我國貫徹落實科學發(fā)展觀和生態(tài)文明建設有著重大意義。

一、國內外文獻綜述

1970年代國外就開始對環(huán)境會計信息披露問題進行探究。以美國為首的西方國家較早開始研究環(huán)境會計信息披露方面的問題，并進行實踐，在相關制度方法的推行方面也取得了顯著的效果。GeoffFrost（2011）通過分析強制性報告準則的引入，對71家澳大利亞公司環(huán)境披露的影響進行研究，發(fā)現報告的公司數量、提供的環(huán)境績效信息水平有了顯著增加。Hassan A,Ibrahim E.（2012）發(fā)現，環(huán)境信息披露的水平受到行業(yè)成員的影響，環(huán)境信息披露的程度在所有行業(yè)中并不相同。Noodezh H R,Moghimi S.（2015）認為，環(huán)境會計報告中考慮的因素應包括:對環(huán)境的外來危害、公司對這些危害的責任、環(huán)境影響危害評價、環(huán)境成本報告的必要性等。

國內學者對于環(huán)境會計信息披露方面也進行了相關研究，華興夏等（2017）通過對CNKI中的2000—2015年相關文獻進行計量，得出我國在該領域研究的主要熱點為披露特征及影響因素，新的研究內容為披露的價值相關性，在該領域沒有穩(wěn)定的核心作者群等結果。麥進年（2018）認為，我國運用環(huán)境會計的時間較晚，存在許多問題，比如研究滯后、信息披露完整性不足、沒有統(tǒng)一的規(guī)范等。周茂春、康乃文（2019）比較了中國海爾與日本松下的環(huán)境信息披露情況，認為我國在該領域起步較晚，沒有完善的體系。

二、國外環(huán)境會計信息披露概況

（一）國際及國際組織

1997年，歐洲環(huán)境研究中心和環(huán)境署聯(lián)手創(chuàng)建了全球報告倡議組織（GRI）。GRI的目標是為持續(xù)性報告制定一套全球接受的指南。2000年，全球報告倡議組織發(fā)布了《可持續(xù)性報告指南》（SRG），為公司提供了一套報告其經濟、環(huán)境和社會績效的有用措施。SRG被全球110多家公司用于編制可持續(xù)性報告。2002年4月，全球報告倡議正式啟動，成為一個永久性的、獨立的、全球性的標準制定機構，其任務是使可持續(xù)性報告像財務報告一樣常規(guī)化。

2000年，歐盟建立了歐洲污染物排放登記冊（EPER），要求成員國公司每三年報告56個行業(yè)向空氣和水中排放約50種化學品的情況。2004年，歐盟投票決定用歐洲PRTR取代EPER，要求到2007年65個行業(yè)每年報告向空氣、水或土地釋放90多種物質的情況。2005年，所有歐盟成員國要求上市公司按照國際會計準則編制財務報告，且年度報告必須包括對企業(yè)的“公平審查”，該審查應包括對環(huán)境方面的分析。2014年，歐盟對其審計指導原則進行修改，要求公眾企業(yè)中員工多于500人的在其審計報告中披露環(huán)境社會及治理報告（ESG）信息。

（二）美國

美國是第一個創(chuàng)建PRTR的國家。PRTR是一個可公開訪問的數據庫，記錄了向空氣、水或土地中釋放的潛在有害化學物質，以及報告實體向處理或處置場所轉移廢物的情況。

同樣，美國也是第一個制定上市公司環(huán)境披露制度的國家。1933年，美國《證券法》第103條和第303條規(guī)定，在美國上市的公司應當在公司財務報告中報告環(huán)境問題。第103條規(guī)定，公司必須披露未決訴訟或政府當局考慮的與環(huán)境問題有關的訴訟；第303項要求公開上市公司在其年度報告的管理討論和分析部分披露“趨勢、需求、承諾、事件或不確定性目前為管理層所知，且有理由可能對注冊人的財務狀況或運營結果產生重大影響”的情況。

1986年，在印度博帕爾災難后，美國的《應急規(guī)劃和社區(qū)知情權法》責成環(huán)境保護局和各邦機構每年從企業(yè)和聯(lián)邦機構搜集關于某些有毒化學品釋放和轉移的信息，并向公眾提供這些數據，促使當地企業(yè)對其與化學品排放和轉移相關的環(huán)境績效負責。

1993年6月，美國證券交易委員會發(fā)布了第92號員工會計公告（SAB 92），規(guī)定增加和更顯著地披露現有和潛在的環(huán)境責任。美國投資者責任研究中心（IRRC）1998年進行的一項年度調查顯示，發(fā)布環(huán)境報告的公司比以前多。在191家對調查做出回應的S&P 500公司中，61%的公司公布了一份公共環(huán)境報告。

同時，美國環(huán)境保護署編制了《環(huán)境會計導論》一書，用于指導上市公司環(huán)境信息披露。這本書分析了環(huán)境成本計算、環(huán)境會計相關信息、環(huán)境成本分配等方面的內容，以此作為上市公司環(huán)境信息披露指導方針。

三、國內環(huán)境會計信息披露

如今我國環(huán)境會計也在不斷發(fā)展過程當中，法律法規(guī)等不斷頒布也表明國內對于環(huán)境保護方面的監(jiān)管力度和污染治理的力度在不斷加大。以下是我國環(huán)境會計信息披露的相關歷程。

表1 國內環(huán)境會計信息披露狀況

我國環(huán)境會計在不斷發(fā)展過程中，每年都會撰寫公布上市公司環(huán)境信息披露狀況。從2014—2020年這7年的數據來看，我國披露相關情況的上市公司數量越來越多，總體處于二星級水平，仍處于發(fā)展階段，還有許多上升空間。以下為2014—2020年上市公司環(huán)境信息披露狀況。

經統(tǒng)計，我國上市公司會以企業(yè)年報、招股說明書、社會責任報告、環(huán)境報告書等形式披露環(huán)境信息。而大部分上市公司不會選擇以環(huán)境報告書這樣獨立形式披露，而選擇在企業(yè)財務報告及附注及社會責任報告中披露環(huán)境信息。

圖1 2014—2018年上市公司環(huán)境信息披露狀況

圖2 2019年上市公司環(huán)境信息披露具體狀況

圖3 2020年上市公司環(huán)境信息披露具體狀況

四、國內外環(huán)境會計信息披露情況比較

（一）制度層面比較

在環(huán)境信息披露制度方面，國外對于企業(yè)環(huán)境信息披露方面有著很嚴格的要求。美國不僅很早就頒布了針對與上市公司環(huán)境披露相關的法律，要求在美國上市的公司對其環(huán)境信息進行披露，并不斷完善相關法律。同時運用經濟手段對于不按照規(guī)定披露環(huán)境信息的公司進行罰款，違反法律規(guī)定的公司不僅要承擔民事責任，還可能會承擔刑事責任，導致企業(yè)違法成本變高，能促使企業(yè)有效披露相關環(huán)境信息。西方一些國家要求其企業(yè)以環(huán)境報告的統(tǒng)一形式披露信息，并強制要求企業(yè)在環(huán)境報告中披露環(huán)境信息。

相比較而言，雖然我國對于環(huán)境會計的研究在不斷發(fā)展，但比西方國家遲了20年左右。我國在環(huán)境信息披露方面也頒布了很多法律法規(guī)，但還不夠健全。硬性的披露要求只是規(guī)定環(huán)境污染嚴重的企業(yè)必須披露一些環(huán)境信息，而其他信息則是自覺自愿披露，所以企業(yè)會回避一些要點，選擇有利信息予以展現。其他非高污染企業(yè)則是自愿性披露環(huán)境信息。同時，我國環(huán)境信息披露也無統(tǒng)一格式，這就導致企業(yè)披露形式各不相同。例如，對于官網、財務報告及其附注、社會責任報告，大多數企業(yè)選擇在年報中進行披露，同時利用社會責任報告進行輔助披露環(huán)境信息。

（二）重視程度比較

西方一些國家的企業(yè)及公眾對于環(huán)境會計信息披露比較重視。西方資本市場較為發(fā)達，對于環(huán)境會計概念接觸較早，企業(yè)明白需要通過有效的環(huán)境會計信息披露來提高企業(yè)價值，進而吸引投資者來投資企業(yè)。而企業(yè)的利益相關者如債權人、投資者也重視企業(yè)的社會價值，所以能夠促使企業(yè)自發(fā)有效地披露環(huán)境信息。同時，西方國家公眾環(huán)保意識較強，注重環(huán)境保護。從垃圾分類角度來看，美國、瑞典等發(fā)達國家較早實行嚴格的垃圾分類制度，各自有獨特的分類方式，公眾的環(huán)保行為漸漸成為習慣、環(huán)保意識深入人心。

雖然目前我國的資本市場發(fā)展很快，但仍然不夠健全，還存在許多不規(guī)范的問題，如上市公司質量較低、存在誠信危機、市場存在操縱行為等。企業(yè)的融資往往存在政策性色彩，受到政府的宏觀調控政策及其他政策影響，導致銀行等相關金融機構對企業(yè)環(huán)境信息披露方面不夠重視，投資者、債權人對于企業(yè)環(huán)境信息披露影響較小，使企業(yè)著眼于自身利益，忽視社會效益，信息披露往往避重就輕。目前我國環(huán)境會計仍處于發(fā)展階段，社會公眾對此概念仍比較陌生。公眾的環(huán)保意識雖在提高，但仍然不夠重視環(huán)境保護。同樣，從垃圾分類角度來講，嚴格實施相關措施主要集中在一線城市，而對于二三線城市和鄉(xiāng)鎮(zhèn)等地區(qū)來說，對于垃圾分類及處理仍沒有嚴格要求。

五、國內環(huán)境會計信息披露建議

（一）完善法律法規(guī)，統(tǒng)一披露內容

我們可以借鑒有關國家在制度方面的優(yōu)勢，頒布相關法律法規(guī)專門針對環(huán)境會計信息披露方面的問題，對公司環(huán)境信息披露格式進行統(tǒng)一。雖然我國短時間內還不能要求所有企業(yè)發(fā)布獨立的環(huán)境報告，但是可以要求企業(yè)將環(huán)境信息在其他報告中予以統(tǒng)一披露，并對披露的內容進行統(tǒng)一要求。同時，建議我國對于企業(yè)環(huán)境會計信息披露提出強制性要求，否則我國環(huán)境會計信息披露內容和質量參差不齊，許多企業(yè)往往避重就輕，選擇披露對自己有利的信息，以致利益相關者無法獲知對其不利的消息，從長遠角度來看不利于我國資本市場的發(fā)展。

（二）運用法律及經濟手段，實施獎懲政策

我國可以在使用法律手段的同時運用一些經濟手段加強企業(yè)環(huán)境信息披露。比如，對不按照要求進行統(tǒng)一披露的企業(yè)加大懲罰力度，使得企業(yè)違法成本變高、違法門檻變高。對于環(huán)境會計信息披露水平高的企業(yè)實施一定的獎勵政策。比如，可以每年對企業(yè)環(huán)境信息披露報告進行評優(yōu)，對披露質量水平位于前列的企業(yè)進行獎勵。這樣可以提高企業(yè)披露信息的積極性。雖然落實這是政策勢必會增加一些成本，但是可以有效促進我國環(huán)境會計的發(fā)展。

（三）提高信息透明度，加強社會公眾意識

在市場經濟活動中，不同人群對信息的了解程度不盡相同，市場上買賣雙方所掌握的信息質量多少各不相同，一些利益相關者往往無法及時掌握企業(yè)的環(huán)境會計信息。因此，政府應該提高信息透明度，讓信息使用者、需要者能夠掌握自己需要的信息。要加強公眾對于這方面的意識，讓社會公眾對于企業(yè)與環(huán)境相關的一些活動進行監(jiān)督，對不利環(huán)境的行為及時反映；還可以在學生的課程中添加相關知識，讓他們對這方面有一些了解。

（四）加強研究，促進環(huán)境會計的發(fā)展

目前，我國對于環(huán)境會計的研究大多停留在理論方面，大多是對于披露內容、披露動因、披露方式等方面的研究。希望我國學者對環(huán)境會計方面能夠進行更加深入的研究，可以將研究結果運用到實際情況中，以此來促進我國環(huán)境會計的進一步發(fā)展。

（五）加強第三方審計，提高披露質量

對于企業(yè)發(fā)布的相關環(huán)境會計報告，要加強第三方服務機構的審計工作。通過對披露信息的質量水平、完整性、準確性等方面進行審計，并給出合理結果。有效的信息披露可使得企業(yè)在聲譽、價值方面均有所提高，企業(yè)愿意進行披露，也能促進環(huán)境會計深入發(fā)展。