徐心藝

(武漢工程大學(xué)管理學(xué)院，湖北 武漢 430205)

1 內(nèi)部審計(jì)概述

1.1 基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的內(nèi)部審計(jì)

理論界有較多學(xué)者對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)進(jìn)行過研究，但對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的概念存在分歧，第一種觀點(diǎn)認(rèn)為是確定審計(jì)項(xiàng)目優(yōu)先次序、計(jì)劃具體審計(jì)項(xiàng)目的工作并對審計(jì)資源進(jìn)行配置的內(nèi)部審計(jì)模式，此觀點(diǎn)與注冊會計(jì)師審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向相似。第二種觀點(diǎn)認(rèn)為是審計(jì)工作的主要對象，即對企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)及其管理進(jìn)行審計(jì)。第三種觀點(diǎn)認(rèn)為既是一種審計(jì)模式，又是審計(jì)工作的對象，筆者認(rèn)為此觀點(diǎn)更具有說服力，因此本文所指風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是既關(guān)注審計(jì)工作開展過程的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)又關(guān)注企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理體系的內(nèi)部審計(jì)，并且側(cè)重企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理體系的審計(jì)。

在這種視角下，審計(jì)人員對于風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注貫穿審計(jì)工作的始終。審計(jì)工作的起點(diǎn)與注冊會計(jì)師審計(jì)相同，即首先對企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估，但是內(nèi)部審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評估范圍更加廣泛，不僅包括財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，還包括戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)等各類風(fēng)險(xiǎn)。對企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)全面了解之后，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)程度的不同來分配審計(jì)資源，提高審計(jì)效率，開展針對性的審計(jì)工作，事后根據(jù)審計(jì)結(jié)果對企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性進(jìn)行監(jiān)督與評價(jià)。值得注意的是，基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)需要拓展審計(jì)范圍，對于風(fēng)險(xiǎn)防范、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警也要進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)，不僅要發(fā)現(xiàn)問題，還要分析產(chǎn)生問題的原因，對未來可能產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范，全面參與到企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理中去，為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理體系的構(gòu)建與完善提出建議，以幫助企業(yè)完善治理、增加價(jià)值、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。

1.2 基于戰(zhàn)略管理的內(nèi)部審計(jì)

隨著經(jīng)營環(huán)境的發(fā)展變化，戰(zhàn)略管理已經(jīng)成為企業(yè)管理的核心內(nèi)容之一。戰(zhàn)略管理意味著企業(yè)要主動對未來進(jìn)行預(yù)測，而不是被動的對變化做出反應(yīng)，如何評價(jià)戰(zhàn)略目標(biāo)的可行性、戰(zhàn)略計(jì)劃的執(zhí)行情況以及戰(zhàn)略管理的有效性，對企業(yè)生存發(fā)展至關(guān)重要。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)行使對企業(yè)各項(xiàng)活動進(jìn)行管理的監(jiān)督職能，審計(jì)人員通過開展內(nèi)部審計(jì)工作，監(jiān)督和評價(jià)企業(yè)戰(zhàn)略的制定以及執(zhí)行過程，分析企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)與實(shí)際完成情況之間的差異產(chǎn)生原因，適時(shí)調(diào)整企業(yè)戰(zhàn)略，為企業(yè)戰(zhàn)略制定和實(shí)施提供建設(shè)性建議。戰(zhàn)略管理內(nèi)部審計(jì)的職能是對傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)職能的豐富，二者的根本內(nèi)容都是對于受托責(zé)任履行情況進(jìn)行監(jiān)督，但戰(zhàn)略管理內(nèi)部審計(jì)的視域更長遠(yuǎn)、范圍更大，具有全局性和綜合性，它是內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的高級階段。理論界對于戰(zhàn)略審計(jì)的研究中，也有觀點(diǎn)是將戰(zhàn)略性思維賦予審計(jì)工作，而非僅僅是將戰(zhàn)略納入審計(jì)范圍，盡管對于納入內(nèi)部審計(jì)內(nèi)容的側(cè)重點(diǎn)有所差異，但這兩種觀點(diǎn)并不沖突，而是相互聯(lián)系的兩個層面。

總之，戰(zhàn)略性思維適合于所有的內(nèi)部審計(jì)活動，在內(nèi)部審計(jì)中風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向與戰(zhàn)略管理緊密相關(guān)、目標(biāo)一致。為了提高內(nèi)部審計(jì)的有效性和工作質(zhì)量，必須同時(shí)樹立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的理念、采用戰(zhàn)略性思維模式開展內(nèi)部審計(jì)活動，完成戰(zhàn)略管理與風(fēng)險(xiǎn)管理賦予審計(jì)的新使命,引導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)部門的工作與企業(yè)的整體戰(zhàn)略協(xié)同。

2 國有企業(yè)基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向與戰(zhàn)略管理內(nèi)部審計(jì)的必要性分析

2.1 保障企業(yè)可持續(xù)發(fā)展

通過審計(jì)監(jiān)督促進(jìn)國有企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，既是新時(shí)代背景下深化國有企業(yè)改革的重要方式，也是完成國有資產(chǎn)保值增值目標(biāo)的重要抓手，對我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展和政治穩(wěn)定十分重要。外部環(huán)境錯綜復(fù)雜，對企業(yè)的應(yīng)對能力提出了更高要求。外部環(huán)境的不確定性難以在短時(shí)間內(nèi)完全消除，企業(yè)戰(zhàn)略管理與風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性不言而喻。戰(zhàn)略管理對企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)進(jìn)行規(guī)劃，為企業(yè)發(fā)展指明方向，而風(fēng)險(xiǎn)管理是圍繞企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)，通過開展風(fēng)險(xiǎn)管理工作，保障經(jīng)營管理的有效性，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)總體戰(zhàn)略目標(biāo)降低風(fēng)險(xiǎn)，保障企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

2.2 加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制

在大部分企業(yè)中，高管層對戰(zhàn)略目標(biāo)的制定和風(fēng)險(xiǎn)管理體系的構(gòu)建掌握決策權(quán)，但對計(jì)劃的制定實(shí)施也具有同樣重要的作用。在企業(yè)規(guī)模越來越大，經(jīng)營活動日趨復(fù)雜的情形下，高管層往往難以對企業(yè)經(jīng)營活動進(jìn)行全面控制，對于戰(zhàn)略管理及風(fēng)險(xiǎn)管理體系的有效性難以進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督與反饋。內(nèi)部審計(jì)作為確保企業(yè)內(nèi)部受托責(zé)任有效履行的監(jiān)督機(jī)制，有必要將戰(zhàn)略管理與風(fēng)險(xiǎn)管理納入審計(jì)范圍，對相關(guān)活動的有效性進(jìn)行評價(jià)和監(jiān)督。

2.3 實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值

在傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)管理向全面風(fēng)險(xiǎn)管理轉(zhuǎn)變的背景下，企業(yè)戰(zhàn)略與風(fēng)險(xiǎn)管理愈加緊密，二者相輔相成，才能實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增長，因此相關(guān)管理活動的有效性得到保障是企業(yè)管理中的重要內(nèi)容，內(nèi)部審計(jì)應(yīng)當(dāng)發(fā)揮其咨詢、服務(wù)職能，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)其價(jià)值增值，為企業(yè)的生存與發(fā)展保駕護(hù)航。更理想的狀態(tài)是能夠發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)、咨詢職能，實(shí)現(xiàn)“監(jiān)督寓于服務(wù)，防范勝于糾正”，幫助企業(yè)保持可持續(xù)發(fā)展，獲得核心競爭力，有利于為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值。

3 國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)存在的問題

3.1 內(nèi)部審計(jì)重視程度不夠

隨著國有企業(yè)混合所有制改革進(jìn)一步深化，國有企業(yè)所有權(quán)主體的多樣化，使得政府對于國有企業(yè)受托責(zé)任履行情況的監(jiān)管愈發(fā)重視，盡管政府部門一再強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)的重要性，并加大了國家審計(jì)的力度，但是國有企業(yè)中的違法違紀(jì)事件仍然頻發(fā)，內(nèi)部審計(jì)工作未能充分發(fā)揮作用。部分國有企業(yè)不重視內(nèi)部審計(jì)工作，設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門或開展內(nèi)部審計(jì)工作主要是為了滿足行政監(jiān)管的要求，對其工作目標(biāo)的設(shè)定仍然只停留在對于財(cái)務(wù)收支的查錯防弊階段，投入了相應(yīng)的審計(jì)成本，審計(jì)效用卻不高。在違規(guī)違紀(jì)問題越來越隱蔽的情況下，僅對財(cái)務(wù)收支賬表的審計(jì)無法及時(shí)識別出企業(yè)內(nèi)部控制的漏洞，導(dǎo)致違法違紀(jì)人員造成國家財(cái)產(chǎn)損失和國有資產(chǎn)流失。

3.2 內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍素質(zhì)不強(qiáng)

審計(jì)目標(biāo)的不斷提高，以及國有企業(yè)的不斷發(fā)展，都對內(nèi)部審計(jì)人員的能力提出了更高的要求，僅有的財(cái)務(wù)審計(jì)已經(jīng)無法滿足企業(yè)管理的需要，審計(jì)全覆蓋的落實(shí)要求審計(jì)人員不僅具有相關(guān)的審計(jì)專業(yè)知識，而且對企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理、業(yè)務(wù)活動也要有足夠的了解，才能識別企業(yè)經(jīng)營管理中可能存在的問題，對企業(yè)管理提供建設(shè)性建議。但目前大多數(shù)國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍素質(zhì)不強(qiáng)，主要是兩方面原因造成的：一是招聘和培訓(xùn)體系不完善。國有企業(yè)招聘的審計(jì)人員主要是會計(jì)審計(jì)類專業(yè)背景，常常忽視工程法律類背景，缺乏相關(guān)專業(yè)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，加之審計(jì)的專業(yè)性較強(qiáng)，國有企業(yè)很少或沒有能力對審計(jì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，更不必說建立完善的繼續(xù)教育培訓(xùn)體系。二是內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)能力不足。因?yàn)閷徲?jì)人員的專業(yè)能力需要通過審計(jì)實(shí)踐培養(yǎng)，但每家企業(yè)的經(jīng)營情況各不相同，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)能力差別很大；由于審計(jì)人員的缺乏，而審計(jì)任務(wù)日益繁重，審計(jì)人員疲于完成查錯防弊的基礎(chǔ)審計(jì)工作，難以將審計(jì)職能擴(kuò)大、發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)、咨詢職能，無法以更為全面的視角為企業(yè)的管理提供改進(jìn)建議。

3.3 內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)不完善

目前國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度有待完善，對審計(jì)工作評價(jià)、審計(jì)結(jié)果應(yīng)用等方面的規(guī)定不夠詳盡，甚至是未進(jìn)行制度化，有時(shí)可能對審計(jì)工作的獨(dú)立性造成影響。其中有關(guān)職能劃分的制度規(guī)定不明確，也是較為突出的問題，根據(jù)《中央企業(yè)內(nèi)部審計(jì)管理暫行辦法》規(guī)定，國有企業(yè)中內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)該是直接對企業(yè)董事會(或主要負(fù)責(zé)人)負(fù)責(zé)，但內(nèi)部審計(jì)部門仍然屬于企業(yè)中的一個職能部門，與其他職能部門屬于平級關(guān)系，接受上一級的行政管理。領(lǐng)導(dǎo)管理層既是內(nèi)部審計(jì)的主管部門，又是內(nèi)部審計(jì)的對象，難以保證審計(jì)工作的獨(dú)立性，審計(jì)人員易受到來自于上級領(lǐng)導(dǎo)的外部壓力，影響審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量，降低審計(jì)工作的有效性。不僅如此，由于專業(yè)審計(jì)人員的缺乏，在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作時(shí)，時(shí)常會出現(xiàn)從其他部門抽調(diào)人手的情況，不可避免的在審計(jì)工作中可能出現(xiàn)自我評價(jià)的不利局面，影響審計(jì)工作的獨(dú)立性。為了減少這些因素的影響，國有企業(yè)有必要結(jié)合企業(yè)自身具體情況，建立和完善內(nèi)部審計(jì)制度。

3.4 內(nèi)部審計(jì)結(jié)果運(yùn)用不充分

內(nèi)部審計(jì)的根本目的是發(fā)現(xiàn)問題、分析問題、解決問題，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值。審計(jì)成果的轉(zhuǎn)化和利用是內(nèi)部審計(jì)的關(guān)鍵，是審計(jì)發(fā)揮作用的體現(xiàn)。當(dāng)前大部分國有企業(yè)對于審計(jì)成果的應(yīng)用不到位，相應(yīng)的整改和懲戒措施未切實(shí)執(zhí)行，后續(xù)改進(jìn)情況也未及時(shí)進(jìn)行披露，未實(shí)現(xiàn)嚴(yán)肅問責(zé)。部分國有企業(yè)對審計(jì)成果的轉(zhuǎn)化缺乏經(jīng)驗(yàn)，審計(jì)信息的利用范圍較窄，導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)流于表面，未能發(fā)揮實(shí)質(zhì)性作用，使內(nèi)部審計(jì)喪失權(quán)威性，影響后續(xù)審計(jì)工作開展的積極性。

4 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向與戰(zhàn)略管理下國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)改進(jìn)策略

4.1 提高對內(nèi)部審計(jì)的重視程度，加快傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型

加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作是促進(jìn)企業(yè)發(fā)展的需要，也是實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋的需要，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)高度重視內(nèi)部審計(jì)工作，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能，構(gòu)建行之有效的審計(jì)監(jiān)督體系。當(dāng)前的市場環(huán)境下，國有企業(yè)有必要增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識，認(rèn)識到外部環(huán)境的波動性，為了保障企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，將內(nèi)部審計(jì)工作與風(fēng)險(xiǎn)管理結(jié)合，將內(nèi)部審計(jì)的重心逐步前移，更高質(zhì)量的完成內(nèi)部審計(jì)工作。著重加強(qiáng)對于審計(jì)工作范圍擴(kuò)展的實(shí)踐，意識到財(cái)務(wù)收支審計(jì)已經(jīng)無法滿足企業(yè)發(fā)展的需要，內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理、戰(zhàn)略管理等方面的審計(jì)工作是內(nèi)部審計(jì)工作的必然發(fā)展方向。面對復(fù)雜的外部環(huán)境，企業(yè)戰(zhàn)略管理和風(fēng)險(xiǎn)管理體系的可行性和有效性至關(guān)重要，國有企業(yè)應(yīng)當(dāng)逐步實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋，應(yīng)審盡審，加快傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型，將戰(zhàn)略層面的審計(jì)作為內(nèi)部審計(jì)未來的發(fā)展目標(biāo)。

4.2 注重審計(jì)人才培養(yǎng)，建設(shè)高素質(zhì)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍

審計(jì)人員的專業(yè)能力對于審計(jì)工作質(zhì)量有重大影響。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)深刻認(rèn)識內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)，意識到提升自身專業(yè)勝任能力的緊迫性與必要性，不斷加強(qiáng)專業(yè)知識的學(xué)習(xí)；企業(yè)需要構(gòu)建多層次、多渠道的審計(jì)培訓(xùn)體系，不斷更新和完善內(nèi)部審計(jì)人員的知識結(jié)構(gòu)，提高其業(yè)務(wù)能力和水平，建設(shè)高素質(zhì)專業(yè)化內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍；高校需要適應(yīng)就業(yè)市場需求及時(shí)修訂人才培養(yǎng)方案，培高素質(zhì)的審計(jì)專門人才。

隨著信息技術(shù)的不斷發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)人員除了掌握審計(jì)專業(yè)的知識外，還應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)信息技術(shù)在審計(jì)工作中的應(yīng)用，創(chuàng)新審計(jì)方法，保證審計(jì)質(zhì)量的同時(shí)提高審計(jì)效率。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)為傳統(tǒng)審計(jì)向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向、戰(zhàn)略管理審計(jì)轉(zhuǎn)型做好相應(yīng)的知識儲備，全面了解國有企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境，對企業(yè)戰(zhàn)略管理和風(fēng)險(xiǎn)管理制度的有效性進(jìn)行評價(jià)，為企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理、戰(zhàn)略管理體系的完善提供改進(jìn)建議，完成內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能向監(jiān)督與服務(wù)、咨詢并重的方向轉(zhuǎn)變，為企業(yè)增加價(jià)值。

4.3 完善內(nèi)部審計(jì)制度及其監(jiān)督機(jī)制，充分保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性

內(nèi)部審計(jì)制度中不僅要包括內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)操作規(guī)范等基礎(chǔ)類管理制度，還要將審計(jì)流程的制定，審計(jì)成果的評價(jià)、應(yīng)用等內(nèi)容進(jìn)行制度化，并結(jié)合相關(guān)法律法規(guī)對制度進(jìn)行修改和完善，保障內(nèi)部審計(jì)制度的可行性和有效性。在審計(jì)全覆蓋的目標(biāo)下，結(jié)合內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展，國有企業(yè)需要對于審計(jì)工作中新的審計(jì)對象制定相應(yīng)制度，例如風(fēng)險(xiǎn)管理制度審計(jì)或戰(zhàn)略實(shí)施過程監(jiān)督審計(jì)的相關(guān)規(guī)定或條例，保證審計(jì)工作的有效落實(shí)。

部分國有企業(yè)規(guī)模大、管理層級多，對于其內(nèi)部審計(jì)制度的完善工作是十分必要的，同時(shí)也要認(rèn)識到內(nèi)部審計(jì)制度的完善需要結(jié)合企業(yè)自身情況，不可一概而論。內(nèi)部審計(jì)制度是內(nèi)部審計(jì)的重要依據(jù)和指引，為了保證審計(jì)質(zhì)量，完善內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督機(jī)制也是必要的。相關(guān)制度的完善，能夠進(jìn)一步提升內(nèi)部審計(jì)成果質(zhì)量和層次，使審計(jì)結(jié)果更具有借鑒性。國有企業(yè)既要認(rèn)真落實(shí)堅(jiān)持黨對審計(jì)工作領(lǐng)導(dǎo)的要求，也要充分保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性不受被審計(jì)對象的干擾，在實(shí)施監(jiān)督的基礎(chǔ)上進(jìn)一步拓展內(nèi)部審計(jì)的職能。

4.4 落實(shí)審計(jì)成果的轉(zhuǎn)化和應(yīng)用，擴(kuò)大審計(jì)結(jié)果的應(yīng)用領(lǐng)域

國有企業(yè)需要堅(jiān)持問題導(dǎo)向和目標(biāo)導(dǎo)向，充分利用審計(jì)結(jié)果，不僅要“查病”，更要“治已病”“防未病”，提高企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管控能力。擴(kuò)大審計(jì)結(jié)果的應(yīng)用范圍，建立審計(jì)整改聯(lián)動機(jī)制，進(jìn)一步將內(nèi)部審計(jì)結(jié)果及整改情況與相關(guān)的考核和決策緊密結(jié)合，對內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)的違法違紀(jì)問題，依據(jù)規(guī)定的程序和相關(guān)的法規(guī)移送上級主管部門，擴(kuò)大內(nèi)部審計(jì)結(jié)果的應(yīng)用領(lǐng)域和范圍，提升內(nèi)部審計(jì)工作的成效，建立信息共享、結(jié)果共用等機(jī)制加快內(nèi)部審計(jì)成果的轉(zhuǎn)化和應(yīng)用，推動改善企業(yè)管理活動，為企業(yè)增加價(jià)值。