張鼎祖（副教授），陳丹丹，申幸杰

一、引言

當前，受國內經濟增速放緩、國際新冠疫情持續(xù)蔓延等多重因素的影響，我國財政形勢嚴峻，地方財政壓力不斷加大，債務風險持續(xù)上升，財政可持續(xù)性面臨較大挑戰(zhàn)[1]。有研究發(fā)現(xiàn)，財政支出低效率的累積是地方財政風險的重要誘發(fā)因素之一?；诖?，為了緩解地方的財政壓力和風險，保持我國經濟健康可持續(xù)發(fā)展，需要積極提升地方財政支出效率。

切實提高地方財政支出效率，尤其需要加強對地方政府預算支出的績效管理與評估?？冃徲嬜鳛橐环N特殊政府績效評估活動，通過對政府部門、預算單位、國家建設項目的績效進行監(jiān)督和評價，在評估公共支出真實性、合法性的基礎上，審查公共支出的經濟性、效率性以及效果性，衡量公共資源利用的有效性以及是否達到預期目標，促使政府部門提高財政支出績效。

事實上，早在2003年7月，我國審計署發(fā)布的《審計署2003 至2007 年審計工作發(fā)展規(guī)劃》中就指出，“今后五年，在審計內容和審計方式上，要實行財務收支真實合法審計與效益審計并重，逐步加大效益審計分量”。隨后，我國審計機關在實踐和探索中逐步開展績效審計，并取得了重要成效。部分研究指出，審計機關通過對公共工程投資以及財政專項資金展開績效審計，提升了建設資金的管理水平以及投資效益，還提高了地方財政支出績效，為政府完善績效管理、優(yōu)化財政資源配置提供了制度保障。但現(xiàn)有研究對績效審計提升地方財政資金績效及地方財政支出效率的機理分析與實證檢驗尚處在探索中?；诖?，本文以我國30 個省份2007～2018年的數(shù)據(jù)為樣本，檢驗績效審計對地方財政支出效率的影響。研究發(fā)現(xiàn)：績效審計顯著提升了地方財政支出效率，績效審計在內陸地區(qū)的提升效應更為顯著，且制度環(huán)境具有正向調節(jié)效應。

二、文獻回顧

（一）財政支出效率的影響因素研究

效率是指在既定的投入水平下產出可增加的能力，或者在既定的產出水平下投入可減少的能力，強調經濟和社會活動的有效性。財政支出效率則是效率在公共財政領域的應用，是對財政資金有效性的一種評價，且該評價受眾多因素的影響。

現(xiàn)有文獻對地方財政支出效率影響因素的研究，主要集中于三個方面：一是財政因素。研究發(fā)現(xiàn)，政府財政透明度[2]、地方財政自主度[3]、地方財政壓力[4]通過激發(fā)公眾監(jiān)督、約束政府行為以及為地方政府提供目標激勵等途徑，提升了地方財政支出效率。但也有學者認為，財政分權以及地方財政壓力會通過加劇地方政府間的競爭，扭曲地方政府財政支出行為，加劇地方政府從“援助之手”到“攫取之手”的轉變，造成地方財政支出效率的降低。二是社會與經濟因素。有研究認為，政府規(guī)模越大，政府提供公共產品的成本將越高，不利于地方財政支出效率的提高[5]；而人口密度越大，政府的工作越容易產生規(guī)模效應，有利于地方財政支出效率的提高[6]。此外，地區(qū)發(fā)展水平、市場化程度[7]、開放程度[8]、人均GDP、人均預算內財政收入[9]、城鎮(zhèn)化水平、工業(yè)化水平[10]等社會與經濟因素也會對地方財政支出效率產生影響。三是監(jiān)督因素。地方財政支出效率是地方政府履行財政資金經管責任的結果。根據(jù)委托代理理論，通過加強對地方政府財政支出的制約和監(jiān)督，能有效緩解委托人與地方政府的信息不對稱，促進代理人積極履行經管責任。有研究認為，審計對政府的監(jiān)督是國家治理的重要組成部分，能使政府部門注重財政資金的績效管理[11]；群眾對政府的監(jiān)督是委托人的主動監(jiān)督，能使地方政府采取措施提升效率[12]。此外，人大預算監(jiān)督[13]、媒體監(jiān)督[14]對地方政府支出效率均產生了積極影響。

（二）審計監(jiān)督與財政支出效率

國家審計內生于國家治理系統(tǒng)，作為一種獨立的監(jiān)督方式，依靠其綜合性、獨立性和專職性等特征，對地方政府財政支出活動全過程進行監(jiān)督，并通過揭示、抵御和預防功能，查處地方財政資金在使用過程中的違規(guī)與損失浪費行為，減少財政資金的無效支出，提高地方政府對財政資金的管理能力，進而提高地方財政支出效率。已有文獻分析了國家審計提升地方財政支出效率的機理，并實證檢驗了兩者之間的關系。

1. 國家審計提升財政支出效率的直接效應。國家審計是國家治理的中堅力量，通過對財政資金的監(jiān)督，加強對政府部門的經濟問責，及時發(fā)現(xiàn)財政資金在使用過程中的違規(guī)現(xiàn)象，規(guī)范政府對財政支出的使用行為。有學者認為，國家審計的執(zhí)行力度越大，越能規(guī)范財政資金的使用，優(yōu)化地方政府財政資金配置，進而提升地方財政支出效率[15]。此外，有學者研究發(fā)現(xiàn)國家審計通過監(jiān)督財政公權力的運行，為地方政府查處貪污腐敗提供有效幫助，減少官員腐敗及違規(guī)事項的發(fā)生[16]，保證了財政資金的安全[17]，降低了財政資金的損失，進而提高了地方財政支出效率[18]。經實證檢驗，國家審計顯著提升了地方財政支出效率[19]。

2. 國家審計提升財政支出效率的中介與調節(jié)效應。國家審計提升財政支出效率的效能發(fā)揮受到一定因素的影響，有其特殊的作用機制。有研究檢驗了財政透明度的中介效應，認為國家審計通過促進財政預算信息的披露，提升了政府財政透明度[20]，而財政透明度的提升有效增強了公民的責任意識、激勵公民參與行政監(jiān)督、幫助公民行使監(jiān)督權力，約束政府行為，提升政府管理水平，優(yōu)化資源配置，提升了地方財政支出效率[21]。也有學者檢驗了公告制度的調節(jié)效應，認為國家審計通過公告制度，為公眾提供了高質量的財政資金使用信息，為社會公眾直接參與國家治理建立了橋梁，拉近了地方政府與公眾之間的距離[22]，發(fā)揮了社會公眾對財政資金的監(jiān)督作用[23]，減少財政資金使用過程中的違規(guī)與損失浪費行為，從而提高財政支出效率。

（三）績效審計與財政支出效率

有關績效審計與財政支出效率理論研究主要集中在兩方面。一是績效審計通過自身的建設性作用，能改善財政績效問題。有研究認為，績效審計有助于加強對政府的績效問責，提升政府的責任意識[24]。相較于傳統(tǒng)審計，績效審計在評價財政資金真實性、合法合規(guī)性的基礎上，重點評價政府部門財政支出的經濟性、效率性和效果性[25]，關注資金的使用過程與結果，將政府“業(yè)績”與責任聯(lián)系，使政府責任人格化[26]，將地方政府的“業(yè)績”問題具體到項目及實施人員，增強政府部門及人員對財政績效的重視度，以改善政府支出績效問題。政府部門及人員通過對財政績效審計結果的有效運用，能加強自身的管理能力，提高財政資金的使用績效，以構建公開、透明、高效的政府。二是績效審計能推動預算績效管理，提升財政支出績效?？冃徲嬙诳冃гu估的基礎上，通過揭露問題、完善預算管理制度，促進預算管理發(fā)展，并根據(jù)評價結果出具績效審計報告[27]，提出可行的解決方法，提高政府服務質量[28]。還有部分研究實證檢驗了預算績效管理與財政支出效率的關系，發(fā)現(xiàn)預算管理改革能夠降低政府行政成本[29]、影響政府財政支出[30]、改善政府組織效率、提高財政支出效率[31]。張曾蓮、王雅倩[32]使用DID 模型驗證了績效審計能降低行政成本，財政支出效率在兩者間發(fā)揮了中介作用。但是，鮮有研究直接探討和實證檢驗績效審計提升地方財政支出效率的機理及制度環(huán)境在其中的調節(jié)效應。

三、理論分析與研究假設

根據(jù)公共受托責任理論、新公共管理理論和國家審計治理功能實現(xiàn)理論，績效審計通過發(fā)揮監(jiān)督和評價功能，使政府部門及人員關注財政績效，減少資源損失與浪費，優(yōu)化資源配置，提升地方財政支出效率；與我國現(xiàn)行其他監(jiān)督機制協(xié)同，也促進了地方財政支出效率的提升。

（一）績效審計監(jiān)督功能

基于公共受托責任理論，財政資金作為一種公共資源，主要來自于公民繳納的稅款，并為全體公民所有。政府部門作為財政資金的托管人，負有高效利用財政資源、提供公共服務、履行財政資源經營與管理的責任。由于委托人與政府之間的信息不對稱，地方政府在使用財政資金的過程中出于自身利益，造成財政資金的損失和浪費，使得財政支出結果偏離既定目標，出現(xiàn)財政支出效率低下的現(xiàn)象。

為提升財政支出效率，需要對地方政府財政支出行為進行一定的監(jiān)督。針對地方財政資金使用過程中的違規(guī)行為與損失浪費行為，傳統(tǒng)國家審計通過發(fā)揮揭示、抵御和預防功能，減少財政資金的不合理支出，從而提升地方財政支出效率。但這一監(jiān)督形式重點關注財政支出的合理與合規(guī)性，對地方財政資金的經濟性、效率性、效果性的關注尚待提升?？冃徲嬜鳛橐环N結合型的審計模式，在合規(guī)審計的基礎上融入了“績效”的概念，強調財政支出的經濟性、效率性、效果性，引導政府部門重視財政支出效率，高效使用財政資金，有效約束了政府機關濫用財政資金的行為，從而促進了地方政府提高財政資金管理水平，提升了財政支出效率。

（二）績效審計評價功能

新公共管理理論認為，政府部門需要不斷自我提升、自我完善、優(yōu)化公共服務質量、提高績效管理能力，這就意味著政府部門需要對財政支出的經濟性、效率性和效果性進行評估。績效審計通過構建績效評估指標，依照國家法律規(guī)定和認知標準，對政府履行公共責任，配制、管理、利用經濟社會資源的合理性、有效性、科學性進行審查、分析、考量和評價，幫助財政資金管理者與政府機關改進工作、提升決策水平、高效履行經濟責任、優(yōu)化財政資金配置、促進政府部門提高支出績效并最終達到提升財政支出效率的目的。此外，審計機關通過公開地方政府財政支出的績效評價結果，將地方政府的支出績效置于社會監(jiān)督之下。當?shù)胤秸斦С隹冃捷^低時，績效結果的公開將引發(fā)其他監(jiān)督主體對地方政府低效財政支出行為的譴責，有損地方政府聲譽。為維護其聲譽，政府部門將重視財政支出的績效管理，減少財政支出的損失與浪費，提升地方財政支出效率。

（三）績效審計協(xié)同治理功能

國家審計是內生于國家治理大系統(tǒng)的一個監(jiān)督控制系統(tǒng)，通過與其他子系統(tǒng)之間的互動，共同發(fā)揮國家治理效能。綜觀我國地方政府財政資金的使用情況，不難發(fā)現(xiàn)，不少地方政府及相關單位在衡量政績時，過度看重地方政府收入增長數(shù)量以及速度，忽視了政府提供公共服務的水平以及公共產品的質量?？冃徲嬐ㄟ^科學評估政府公共服務水平和公共產品質量，在政策上引導政府部門及組織樹立符合我國國情及實際需求的政績觀，并與我國其他政策制度緊密銜接，促進政府提高公共服務水平，改善公共產品質量。

首先，將績效審計政策與全面預算管理政策有效銜接?？冃徲嬆軌蛟黾游覈A算剛性目標，增強公共資金的全面審查，克服政府預算“軟約束”等問題，督促政府部門進行預算編制改革，進一步明確政府預算項目，提升政府部門預算管理能力，強化預算約束力。通過績效審計制度，使政府部門能夠得到更加有效、全面的財政支出信息，厘清政府公共資金在使用過程中存在的各種問題，在管好手上“錢袋子”的同時提升財政資金管理水平，提高地方財政支出效率。

其次，將績效審計制度與現(xiàn)行人大預算監(jiān)督制度有效對接。事實上，人大預算監(jiān)督與績效審計監(jiān)督之間存在一種密切的相互促進關系，人大預算監(jiān)督的有效實施需要績效審計的有力配合，而績效審計的開展也離不開人大的支持。審計署對財政預算執(zhí)行結果監(jiān)督和衡量的前提是人大機關對預算的審批及變更，而績效審計監(jiān)察結果又會成為人大年末決算和來年預算的參考因素。缺乏績效審計的有效配合，人大預算監(jiān)督就難以取得實效。而隨著績效監(jiān)督機制的完善，也會倒逼地方政府提升工作效率，最終達到提升地方財政支出效率的效果。

基于以上分析，本文提出H1：績效審計提升了地方財政支出效率。

四、研究設計

（一）變量界定

1. 被解釋變量：地方財政支出效率。本文選用DEA-Malmquist指數(shù)衡量地方財政支出效率，參考劉江會、王功宇[33]的指標體系，選取六類政府支出指標，并給出各自的子指標，對子指標進行正規(guī)化處理后，最終構建地方政府產出的綜合指標。公共投入與產出指標具體見表1。

表1 公共投入與產出指標

2. 解釋變量：績效審計。參考楊賀、鄭石橋[34]的研究，使用績效審計覆蓋率衡量績效審計實施情況。審計覆蓋率通常指已審財政資金占全部財政資金的比率，即績效審計覆蓋率=實行績效審計的機關單位數(shù)/地級市審計機關單位數(shù)。由于績效審計涉及的財政資金難以統(tǒng)計，因此本文采用實行績效審計的機關單位數(shù)與地方審計機關數(shù)的比值代替。由于現(xiàn)有的數(shù)據(jù)有限，本文判斷地方審計機關是否實施了績效審計，主要以《中國審計年鑒》上是否登記了“效益審計”或“績效審計”及各地級市政府網站公布的信息為準。

3. 中介變量：預算管理水平。本文用預算偏離度反映預算管理水平。地方財政預算是政府預算部門對來年收支的計劃，政府決算是預算執(zhí)行的結果，政府預算和決算之差被稱為政府預算偏離度。一般而言，政府預算偏離度越小，越能說明地方政府預算編制科學、預算執(zhí)行規(guī)范、預算監(jiān)督有效，從而呈現(xiàn)較高的預算管理水平；反之，如果政府預算偏離度過大，則表明政府在預算管理過程中存在一定的問題。預算偏離度的計算參考謝柳芳等[35]使用的方法。

4. 調節(jié)變量。制度環(huán)境對國家審計治理效能的發(fā)揮有著重要影響。國家審計運行在一定的制度環(huán)境下，治理功效發(fā)揮依賴于制度環(huán)境。本文以《中國分省份市場化指數(shù)報告》（2021）中的市場化總指數(shù)作為制度環(huán)境水平（Market）的衡量指標，檢驗其對績效審計提升財政支出效率的調節(jié)作用。

5. 控制變量。

（1）財政透明度。公開透明的財政信息有利于推進現(xiàn)代化的財政制度建設，健全我國財政監(jiān)督體系，進一步約束政府行為，提升公民的監(jiān)督能力和地方政府財政資金管理水平，優(yōu)化財政資金配置，提高地方財政支出效率[21]。

（2）轄區(qū)人口。財政的本質在于提供滿足公眾需求的公共產品和服務，轄區(qū)人口數(shù)量會影響政府所需提供的公共服務規(guī)模。若地區(qū)人口數(shù)量過多，可能導致交通擁堵、環(huán)境污染，為解決相關問題，地方政府需加大財政支出，抑制地方財政支出效率。

（3）人均國內生產總值。該指標反映地區(qū)居民的經濟水平，地區(qū)居民的經濟條件越好，公民的監(jiān)督意識可能越強，地方政府部門將越重視財政資金的使用情況與配置水平，從而提高地方財政支出效率。

（4）地方財政自主度。該指標反映地區(qū)財政的分權程度，它能清晰反映不同時期地方政府分權程度的變化，也能體現(xiàn)不同地方政府間的分權差異。本文借鑒陳碩、高琳[36]的計算方法測量地方財政自主度。

（5）產業(yè)結構。采用第三產業(yè)增加值占地區(qū)GDP 的比值衡量產業(yè)結構。該指標的調整有利于促進地方經濟的發(fā)展，從而提升地方財政支出效率。

（6）人口結構。利用出生率減死亡率衡量人口結構。該指標的改善能提高社會勞動力水平，從而提升地方財政支出效率。各變量度量方法詳見表2。

表2 變量定義

（二）樣本選擇與數(shù)據(jù)來源

本文以我國30 個省份2007～2018 年的數(shù)據(jù)為樣本進行實證檢驗，原始數(shù)據(jù)均來源于《中國統(tǒng)計年鑒》《中國審計年鑒》《中國財政年鑒》以及各省級政府與地方政府網站。

（三）模型設定

為檢驗H1，本文建立如下模型：

Efficiencyi，t為i 省t 年的地方財 政 支出效率；Fgli，t為i省t年的績效審計覆蓋率；FisTransi，t為i省t 年的財政透明度狀況；Popi，t為i 省t 年的轄區(qū)人口；PerGdpi，t為i省t年的人均國內生產總值；Fdi，t為i省t年的地方財政自主度；InStri，t為i省t年的產業(yè)結構；PopStri，t為i 省t 年的人口結構；β0為常數(shù)項，β1～β7為各變量的回歸系數(shù)；εi，t為隨機擾動項。

五、實證分析

（一）描述性統(tǒng)計

描述性統(tǒng)計結果如表3所示。地方財政支出效率（Efficiency）的最大值為1.387，表示有省份的財政支出效率呈上升趨勢；最小值為0.697，表示有省份的財政支出效率呈下降趨勢；平均值為0.989，表示地方財政支出效率在整體上呈下降趨勢。據(jù)此，地方政府機關需重視財政資金管理工作，以提高財政支出效率?？冃徲嫞‵gl）的最大值為1，最小值為0，均值為0.676，說明地方各市（縣）級審計機關正逐步實施績效審計，但績效審計的執(zhí)行力度存在差異，需要繼續(xù)推進績效審計工作。財政透明度（FisTrans）、轄區(qū)人口（Pop）、人均國內生產總值（PerGDP）、地方財政自主度（Fd）、產業(yè)結構（InStr）、人口結構（PopStr）的最大最小值均存在一定差距，說明不同地方政府的經濟、人口、社會發(fā)展等方面均存在明顯差異。

表3 描述性統(tǒng)計

（二）相關性分析

本文對主要變量進行了Pearson 檢驗（限于篇幅，未列示），結果表明，變量之間的相關系數(shù)均小于0.7。由于控制變量中的人均國內生產總值與地方財政自主度、人均國內生產總值與產業(yè)結構的相關系數(shù)略高，本文實施了VIF 檢驗，結果顯示所有VIF 值均小于5。可知本文運用的計量模型不存在嚴重的多重共線性，模型成立。此外，績效審計與地方財政支出效率的相關系數(shù)為0.105，在5%的水平上顯著為正，即績效審計的覆蓋率越高，地方財政支出效率越高，結果與H1基本一致。

（三）基準回歸分析

本文運用Stata 16.0數(shù)據(jù)分析軟件對模型（1）進行檢驗與分析。首先利用豪斯曼模型確定面板數(shù)據(jù)估計方法，經檢驗p值小于0.001，所以本文選擇固定效應模型（RE）進行后續(xù)分析。進一步回歸得到了實證結果如表4第（1）（2）列所示，此結果用以驗證績效審計與地方財政支出效率的關系。未加入控制變量時，績效審計與地方政府支出效率的回歸系數(shù)為0.1257，在1%的水平上顯著為正，加入控制變量之后，二者的回歸系數(shù)為0.1326，依然在1%的水平上顯著為正，說明績效審計能提高地方政府支出效率，與H1結論一致。

控制變量方面，人均國內生產總值與地方財政支出效率顯著正相關，在一定程度上說明地區(qū)居民經濟水平越高，地方財政支出效率越高。轄區(qū)人口、地方財政自主度、產業(yè)結構、人口結構則與地方財政支出效率顯著負相關，可能在于地方人口數(shù)量越多，則公共資源的供給成本越高；財政自主度越大，則地區(qū)政府公共風險越高，這都在一定程度上抑制了地方財政支出效率。

（四）穩(wěn)健性分析

1. 更換變量。為驗證上述實證結果的穩(wěn)健性，本文替換被解釋變量進行穩(wěn)健性檢驗。利用數(shù)據(jù)包絡分析重新測度地方財政支出效率，以其增長指數(shù)（UseEffIndex）替換被解釋變量，其余變量與主回歸保持一致，再次驗證績效審計對財政支出效率的影響?；貧w結果如表4 第（3）（4）列所示，無論是否加入控制變量，績效審計與地方財政支出效率均在1%的水平上正相關，驗證了H1，結果穩(wěn)健。

表4 回歸結果分析

2. 增加變量。王金秀、于井遠[37]對財政支出效率進行評價時，考慮了城鎮(zhèn)化水平（Urb）的影響，其認為城鎮(zhèn)化進程有利于縮小城鄉(xiāng)差距、推動區(qū)域經濟發(fā)展，提高區(qū)域人口素質和地方財政支出效率；但是，如果地方政府部門在城鎮(zhèn)化進程中缺乏有機協(xié)調，易導致重復建設、財政資源浪費等問題，將抑制地方財政支出效率。此外，人均固定資產投資（PerInvest）對財政支出效率也產生了一定的影響，即固定資產投資體現(xiàn)了一個地區(qū)投資發(fā)展的能力。一般情況下，某一地區(qū)的固定資產投資率越高，地區(qū)經濟水平越發(fā)達，地方財政支出效率越高。為檢驗穩(wěn)健性，本文增加城鎮(zhèn)化水平與人均固定資產投資兩個控制變量再次進行回歸，其中：城鎮(zhèn)化水平采用城鎮(zhèn)人口除以年末總人口數(shù)衡量，人均固定資產投資采用地區(qū)固定資產投資額除以年末總人口數(shù)衡量?；貧w結果如表4第（5）列所示，績效審計與地方財政支出效率的回歸系數(shù)在1%的水平上顯著為正，說明績效審計提升了地方財政支出效率，驗證了H1。

3. 縮短年限。經統(tǒng)計，我國全面推行績效審計的時期主要集中在2007～2012年，為更準確地了解績效審計對財政支出的影響，本文縮短了時間窗口，考慮到績效審計政策實施存在一定的滯后效應，選定2007～2013 年30 個省市的數(shù)據(jù)再次進行實證分析，相關變量及模型與主回歸保持一致?；貧w結果如表4 第（6）列所示，績效審計與財政支出效率在5%的水平上顯著正相關，再次驗證了H1，結果穩(wěn)健，表明績效審計能夠提升地方財政支出效率。

4. 內生性檢驗。審計機關效能的發(fā)揮在一定程度上受地方財政支出效率的影響，使得績效審計與地方財政支出效率之間存在一定的內生性，需要運用一定的方法解決?？紤]到績效審計制度隨著實施不斷完善，績效審計時長將影響績效審計的執(zhí)行效果，而績效審計時長不受地方財政支出效率的影響。因此，本文將績效審計時長（Jxsjsc）作為工具變量，采用兩階段模型進行穩(wěn)健性檢驗。第一階段采用績效審計時長作為工具變量與績效審計覆蓋率進行回歸檢驗，控制變量與前文保持一致。第一階段回歸結果如表4 第（7）列所示，績效審計時長與績效審計在10%的水平上顯著正相關。根據(jù)第一階段的回歸結果計算審計覆蓋率的擬合值，代入第二階段進行回歸。具體的回歸結果見表4第（8）列所示，績效審計與地方財政支出效率在5%的水平上顯著正相關，這表明在控制了內生性之后，本文的基本結論仍舊成立。

（五）進一步分析

1. 作用機制檢驗?？冃徲嬜鳛閲业谋O(jiān)督制度，其主要職責包括對財政預算經濟性、效率性與效果性的監(jiān)督，進而提升預算管理水平。首先，績效審計遵循嚴謹?shù)膶徲嫵绦蚝头椒?，通過績效審計公告披露審計結果，發(fā)揮國家審計的揭示、抵御和預防功能，增強了地方政府對預算績效的回應性，有效克服了政府預算軟約束問題，促進政府提升預算管理水平。其次，績效審計關注預算部門工作績效，重點評價預算執(zhí)行的效率與效果，該評價又將與政府下一年的預算掛鉤，因此，績效審計強化了預算部門的績效管理理念，有助于提升其預算管理水平。

預算管理的本質是通過預先判斷財政收支情況，合理分配政府財政資金。地方政府預算管理能力越強，預算目標越明確，預算考評制度越科學，預算部門配置與使用財政資源將越有效，財政支出效率越高。此外，高水平的預算管理有助于預算資金從“由人分配”向“按制度分配”轉變，避免人為因素干擾，減少腐敗，保障財政資金安全，這也在一定程度上提高了地方財政支出效率。

由此不難推斷，預算管理水平在績效審計提升地方財政支出效率中具有中介作用。為了進一步檢驗這一機制，本文參考溫忠麟、葉寶娟[38]的研究方法，構建模型（2）、（3）進行檢驗：

第一步，檢驗績效審計對地方財政支出效率的影響，考察上文模型（1）中系數(shù)β1的顯著性；第二步，檢驗績效審計對預算管理水平的影響，考察模型（2）中系數(shù)α1的顯著性；第三步，檢驗預算管理水平對績效審計提升地方財政支出效率的中介效應，考察模型（3）系數(shù)γ1和γ2的顯著性。

檢驗結果（限于篇幅，未列示）顯示：績效審計與預算管理水平在5%的水平上顯著為負，表明績效審計顯著降低了預算偏離度，提升了預算管理水平；績效審計與地方財政支出效率顯著正相關，預算管理水平與地方財政支出效率顯著負相關，表明預算管理水平在績效審計與地方財政支出效率之間發(fā)揮了中介效應。更進一步，在模型（1）與模型（2）中績效審計的系數(shù)均顯著為正，同時在模型（3）中績效審計與預算管理的系數(shù)均顯著，且α1×γ2與γ1同號，表明預算管理水平具有部分中介效應?？冃徲嫵酥苯犹嵘胤截斦С鲂?，還通過提升預算管理水平，進而提高地方財政支出效率。

2. 異質性分析。實施某項政策制度之前，不同地區(qū)初始要素稟賦的差距，使政策制度的實施效果產生差異。由于我國地域遼闊，不同地區(qū)在國家審計監(jiān)督、公眾監(jiān)督、人力資本、經濟發(fā)展水平等方面存在較大差異，使得地方財政支出效率的初始稟賦存在著地區(qū)差異。根據(jù)邊際遞減規(guī)律，東部沿海地區(qū)擁有優(yōu)秀的人力資源、雄厚的經濟支撐、較高的公眾關注度以及更強的國家審計監(jiān)督，使得在績效審計全面推廣之前，財政支出效率已處于較高水平。因此，績效審計在沿海地區(qū)的邊際效用更小，不能明顯地提升地方財政支出效率?？紤]到初始要素稟賦與地理位置存在一定的聯(lián)系，本文綜合余偉等[39]的地區(qū)劃分方法，將我國省級體系分為以下兩組：一組是初始稟賦較好的東部沿海地區(qū)，另一組是初始稟賦較低的中西部內陸地區(qū)①。為驗證上述猜想，本文構建如下回歸方程：

其中，Dpro 代表東部沿海地區(qū)，Npro 代表中西部內陸地區(qū)，其他符號的含義與模型（1）中相同。在不同的方程中交互項系數(shù)β1分別表示在東部沿海地區(qū)和中西部內陸地區(qū)的績效審計對地方財政支出效率帶來的影響。如果績效審計邊際效應遞減規(guī)律成立，那么回歸系數(shù)β1在初始稟賦較低的地區(qū)會更加顯著。

相關回歸結果顯示（限于篇幅，未列示），績效審計與東部沿海地區(qū)交互項的回歸系數(shù)不顯著；而績效審計與中西部內陸地區(qū)交互項的回歸系數(shù)顯著為正，這說明績效審計對地方財政支出效率促進作用僅在內陸地區(qū)顯著?？冃徲媽Φ胤截斦С鲂蚀龠M效果會隨著初始稟賦條件的上升呈現(xiàn)遞減規(guī)律。這一結論的含義是，在初始條件優(yōu)異的地區(qū)更要提升績效審計覆蓋面，增強績效審計力度，完善績效審計制度，從而提升績效審計效能。

3. 調節(jié)效應檢驗?？冃徲嫷倪\行效果與該地區(qū)制度環(huán)境存在重要關聯(lián)?？冃徲嬚咭玫饺娴膱?zhí)行，需要具有“績效考核”“行政公開”等制度氛圍。良好的制度環(huán)境使得政府部門對于績效審計這一新興審計方式的接受度更高，其結果公告的影響力更大，有利于績效審計政策的制定與執(zhí)行，從而提升績效審計的效能。而在制度環(huán)境較差的地區(qū)，政府機關和人員對績效審計的接受度較低，績效審計政策的制定與執(zhí)行都存在一定的滯緩，阻礙績效審計發(fā)展，從而抑制績效審計提升財政支出效率的效果。

此外，績效審計發(fā)展受經濟水平與法律意識的制約。一般而言，制度環(huán)境好的地區(qū)經濟相對發(fā)達、法律更加完善，為績效審計的實施與發(fā)展提供了物質保證與制度支撐。而在制度環(huán)境薄弱的地區(qū)，由于績效審計相關經費不足以及法律政策的缺失，無法為績效審計實施提供足夠的經濟保障與法律協(xié)助，弱化了績效審計的效果。

與此同時，績效審計的開展與實施存在一定的復雜性，需要專業(yè)性強且經驗豐富的審計人才。由于制度環(huán)境好的地區(qū)財力較為寬松、城市基礎設施較完善、社會保障水平較高，為審計機關吸引更優(yōu)秀、專業(yè)性更強、勝任能力更強的績效審計人員提供了有利的社會環(huán)境。同時，完善的制度環(huán)境為績效審計專項人員提供了充分的學習機會、完備的上崗培訓和豐富的實踐經驗，提升了績效審計工作人員的素質，提高了績效審計的審計質量。

本文根據(jù)市場化水平的平均數(shù)，將樣本分成制度環(huán)境好組和制度環(huán)境差組，并采用模型（1）分別回歸。結果顯示：在制度環(huán)境較好的省份，績效審計與地方財政支出效率在1%的水平上顯著為正；在制度環(huán)境較差的省份，績效審計與地方財政支出效率不顯著。說明制度環(huán)境的優(yōu)劣會影響績效審計提升地方財政支出效率的效果，制度環(huán)境越好，績效審計制度越受到認可，績效審計執(zhí)行力度越大，績效審計提升地方財政支出效率效果更顯著。

六、結論與啟示

本文以我國30 個省份2007～2018 年的數(shù)據(jù)為樣本，檢驗績效審計與地方財政支出效率的關系。研究發(fā)現(xiàn)：績效審計顯著提升了地方財政支出效率；預算管理水平在績效審計與地方財政支出效率之間發(fā)揮了部分中介效應。異質性檢驗表明，相比于東部沿海地區(qū)，績效審計在中西部內陸地區(qū)對地方財政支出效率的提升效應更為顯著；調節(jié)效應檢驗表明，制度環(huán)境對績效審計提升地方財政支出效率具有正向的調節(jié)效應。

研究啟示如下：一是完善績效審計制度。當前我國績效審計制度尚待完善，需進一步落實績效審計政策、提高績效審計覆蓋率，推進績效審計政策與預算績效管理、人大監(jiān)督制度的銜接。同時，東部沿海地區(qū)績效審計政策的落實更需要合理規(guī)劃，加大績效審計的實施力度與范圍，才能更好地促進地方財政支出效率。二是提升預算管理水平。設定具體的預算目標，制定科學的預算考評制度，提升預算部門配置與使用效率，進而提升地方財政支出效率。三是優(yōu)化地區(qū)制度環(huán)境?？冃徲嬜鳛橐环N新型審計方式，需要人力、物力、財力的保障，以及完善的法律法規(guī)的支持。因此，地方審計機關需要重視績效審計人員的選拔與培訓，提高績效審計人員的專業(yè)勝任能力；建立績效審計專項資金，保障績效審計的實施。

【注釋】

①東部沿海地區(qū)包括遼寧、河北、北京、天津、山東、江蘇、浙江、上海、福建、廣東、海南共11個省市；中西部內陸地區(qū)包括黑龍江、吉林、山西、河南、湖北、湖南、安徽、江西、四川、重慶、云南、貴州、廣西、陜西、內蒙古、甘肅、青海、寧夏、新疆共19個省市。