張鼎祖（副教授），陳丹丹，申幸杰

一、引言

當(dāng)前，受國內(nèi)經(jīng)濟(jì)增速放緩、國際新冠疫情持續(xù)蔓延等多重因素的影響，我國財(cái)政形勢嚴(yán)峻，地方財(cái)政壓力不斷加大，債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)持續(xù)上升，財(cái)政可持續(xù)性面臨較大挑戰(zhàn)[1]。有研究發(fā)現(xiàn)，財(cái)政支出低效率的累積是地方財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的重要誘發(fā)因素之一?；诖?，為了緩解地方的財(cái)政壓力和風(fēng)險(xiǎn)，保持我國經(jīng)濟(jì)健康可持續(xù)發(fā)展，需要積極提升地方財(cái)政支出效率。

切實(shí)提高地方財(cái)政支出效率，尤其需要加強(qiáng)對地方政府預(yù)算支出的績效管理與評估?？冃徲?jì)作為一種特殊政府績效評估活動(dòng)，通過對政府部門、預(yù)算單位、國家建設(shè)項(xiàng)目的績效進(jìn)行監(jiān)督和評價(jià)，在評估公共支出真實(shí)性、合法性的基礎(chǔ)上，審查公共支出的經(jīng)濟(jì)性、效率性以及效果性，衡量公共資源利用的有效性以及是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，促使政府部門提高財(cái)政支出績效。

事實(shí)上，早在2003年7月，我國審計(jì)署發(fā)布的《審計(jì)署2003 至2007 年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中就指出，“今后五年，在審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)方式上，要實(shí)行財(cái)務(wù)收支真實(shí)合法審計(jì)與效益審計(jì)并重，逐步加大效益審計(jì)分量”。隨后，我國審計(jì)機(jī)關(guān)在實(shí)踐和探索中逐步開展績效審計(jì)，并取得了重要成效。部分研究指出，審計(jì)機(jī)關(guān)通過對公共工程投資以及財(cái)政專項(xiàng)資金展開績效審計(jì)，提升了建設(shè)資金的管理水平以及投資效益，還提高了地方財(cái)政支出績效，為政府完善績效管理、優(yōu)化財(cái)政資源配置提供了制度保障。但現(xiàn)有研究對績效審計(jì)提升地方財(cái)政資金績效及地方財(cái)政支出效率的機(jī)理分析與實(shí)證檢驗(yàn)尚處在探索中?；诖耍疚囊晕覈?0 個(gè)省份2007～2018年的數(shù)據(jù)為樣本，檢驗(yàn)績效審計(jì)對地方財(cái)政支出效率的影響。研究發(fā)現(xiàn)：績效審計(jì)顯著提升了地方財(cái)政支出效率，績效審計(jì)在內(nèi)陸地區(qū)的提升效應(yīng)更為顯著，且制度環(huán)境具有正向調(diào)節(jié)效應(yīng)。

二、文獻(xiàn)回顧

（一）財(cái)政支出效率的影響因素研究

效率是指在既定的投入水平下產(chǎn)出可增加的能力，或者在既定的產(chǎn)出水平下投入可減少的能力，強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)活動(dòng)的有效性。財(cái)政支出效率則是效率在公共財(cái)政領(lǐng)域的應(yīng)用，是對財(cái)政資金有效性的一種評價(jià)，且該評價(jià)受眾多因素的影響。

現(xiàn)有文獻(xiàn)對地方財(cái)政支出效率影響因素的研究，主要集中于三個(gè)方面：一是財(cái)政因素。研究發(fā)現(xiàn)，政府財(cái)政透明度[2]、地方財(cái)政自主度[3]、地方財(cái)政壓力[4]通過激發(fā)公眾監(jiān)督、約束政府行為以及為地方政府提供目標(biāo)激勵(lì)等途徑，提升了地方財(cái)政支出效率。但也有學(xué)者認(rèn)為，財(cái)政分權(quán)以及地方財(cái)政壓力會(huì)通過加劇地方政府間的競爭，扭曲地方政府財(cái)政支出行為，加劇地方政府從“援助之手”到“攫取之手”的轉(zhuǎn)變，造成地方財(cái)政支出效率的降低。二是社會(huì)與經(jīng)濟(jì)因素。有研究認(rèn)為，政府規(guī)模越大，政府提供公共產(chǎn)品的成本將越高，不利于地方財(cái)政支出效率的提高[5]；而人口密度越大，政府的工作越容易產(chǎn)生規(guī)模效應(yīng)，有利于地方財(cái)政支出效率的提高[6]。此外，地區(qū)發(fā)展水平、市場化程度[7]、開放程度[8]、人均GDP、人均預(yù)算內(nèi)財(cái)政收入[9]、城鎮(zhèn)化水平、工業(yè)化水平[10]等社會(huì)與經(jīng)濟(jì)因素也會(huì)對地方財(cái)政支出效率產(chǎn)生影響。三是監(jiān)督因素。地方財(cái)政支出效率是地方政府履行財(cái)政資金經(jīng)管責(zé)任的結(jié)果。根據(jù)委托代理理論，通過加強(qiáng)對地方政府財(cái)政支出的制約和監(jiān)督，能有效緩解委托人與地方政府的信息不對稱，促進(jìn)代理人積極履行經(jīng)管責(zé)任。有研究認(rèn)為，審計(jì)對政府的監(jiān)督是國家治理的重要組成部分，能使政府部門注重財(cái)政資金的績效管理[11]；群眾對政府的監(jiān)督是委托人的主動(dòng)監(jiān)督，能使地方政府采取措施提升效率[12]。此外，人大預(yù)算監(jiān)督[13]、媒體監(jiān)督[14]對地方政府支出效率均產(chǎn)生了積極影響。

（二）審計(jì)監(jiān)督與財(cái)政支出效率

國家審計(jì)內(nèi)生于國家治理系統(tǒng)，作為一種獨(dú)立的監(jiān)督方式，依靠其綜合性、獨(dú)立性和專職性等特征，對地方政府財(cái)政支出活動(dòng)全過程進(jìn)行監(jiān)督，并通過揭示、抵御和預(yù)防功能，查處地方財(cái)政資金在使用過程中的違規(guī)與損失浪費(fèi)行為，減少財(cái)政資金的無效支出，提高地方政府對財(cái)政資金的管理能力，進(jìn)而提高地方財(cái)政支出效率。已有文獻(xiàn)分析了國家審計(jì)提升地方財(cái)政支出效率的機(jī)理，并實(shí)證檢驗(yàn)了兩者之間的關(guān)系。

1. 國家審計(jì)提升財(cái)政支出效率的直接效應(yīng)。國家審計(jì)是國家治理的中堅(jiān)力量，通過對財(cái)政資金的監(jiān)督，加強(qiáng)對政府部門的經(jīng)濟(jì)問責(zé)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)財(cái)政資金在使用過程中的違規(guī)現(xiàn)象，規(guī)范政府對財(cái)政支出的使用行為。有學(xué)者認(rèn)為，國家審計(jì)的執(zhí)行力度越大，越能規(guī)范財(cái)政資金的使用，優(yōu)化地方政府財(cái)政資金配置，進(jìn)而提升地方財(cái)政支出效率[15]。此外，有學(xué)者研究發(fā)現(xiàn)國家審計(jì)通過監(jiān)督財(cái)政公權(quán)力的運(yùn)行，為地方政府查處貪污腐敗提供有效幫助，減少官員腐敗及違規(guī)事項(xiàng)的發(fā)生[16]，保證了財(cái)政資金的安全[17]，降低了財(cái)政資金的損失，進(jìn)而提高了地方財(cái)政支出效率[18]。經(jīng)實(shí)證檢驗(yàn)，國家審計(jì)顯著提升了地方財(cái)政支出效率[19]。

2. 國家審計(jì)提升財(cái)政支出效率的中介與調(diào)節(jié)效應(yīng)。國家審計(jì)提升財(cái)政支出效率的效能發(fā)揮受到一定因素的影響，有其特殊的作用機(jī)制。有研究檢驗(yàn)了財(cái)政透明度的中介效應(yīng)，認(rèn)為國家審計(jì)通過促進(jìn)財(cái)政預(yù)算信息的披露，提升了政府財(cái)政透明度[20]，而財(cái)政透明度的提升有效增強(qiáng)了公民的責(zé)任意識(shí)、激勵(lì)公民參與行政監(jiān)督、幫助公民行使監(jiān)督權(quán)力，約束政府行為，提升政府管理水平，優(yōu)化資源配置，提升了地方財(cái)政支出效率[21]。也有學(xué)者檢驗(yàn)了公告制度的調(diào)節(jié)效應(yīng)，認(rèn)為國家審計(jì)通過公告制度，為公眾提供了高質(zhì)量的財(cái)政資金使用信息，為社會(huì)公眾直接參與國家治理建立了橋梁，拉近了地方政府與公眾之間的距離[22]，發(fā)揮了社會(huì)公眾對財(cái)政資金的監(jiān)督作用[23]，減少財(cái)政資金使用過程中的違規(guī)與損失浪費(fèi)行為，從而提高財(cái)政支出效率。

（三）績效審計(jì)與財(cái)政支出效率

有關(guān)績效審計(jì)與財(cái)政支出效率理論研究主要集中在兩方面。一是績效審計(jì)通過自身的建設(shè)性作用，能改善財(cái)政績效問題。有研究認(rèn)為，績效審計(jì)有助于加強(qiáng)對政府的績效問責(zé)，提升政府的責(zé)任意識(shí)[24]。相較于傳統(tǒng)審計(jì)，績效審計(jì)在評價(jià)財(cái)政資金真實(shí)性、合法合規(guī)性的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)評價(jià)政府部門財(cái)政支出的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性[25]，關(guān)注資金的使用過程與結(jié)果，將政府“業(yè)績”與責(zé)任聯(lián)系，使政府責(zé)任人格化[26]，將地方政府的“業(yè)績”問題具體到項(xiàng)目及實(shí)施人員，增強(qiáng)政府部門及人員對財(cái)政績效的重視度，以改善政府支出績效問題。政府部門及人員通過對財(cái)政績效審計(jì)結(jié)果的有效運(yùn)用，能加強(qiáng)自身的管理能力，提高財(cái)政資金的使用績效，以構(gòu)建公開、透明、高效的政府。二是績效審計(jì)能推動(dòng)預(yù)算績效管理，提升財(cái)政支出績效?？冃徲?jì)在績效評估的基礎(chǔ)上，通過揭露問題、完善預(yù)算管理制度，促進(jìn)預(yù)算管理發(fā)展，并根據(jù)評價(jià)結(jié)果出具績效審計(jì)報(bào)告[27]，提出可行的解決方法，提高政府服務(wù)質(zhì)量[28]。還有部分研究實(shí)證檢驗(yàn)了預(yù)算績效管理與財(cái)政支出效率的關(guān)系，發(fā)現(xiàn)預(yù)算管理改革能夠降低政府行政成本[29]、影響政府財(cái)政支出[30]、改善政府組織效率、提高財(cái)政支出效率[31]。張?jiān)?、王雅倩[32]使用DID 模型驗(yàn)證了績效審計(jì)能降低行政成本，財(cái)政支出效率在兩者間發(fā)揮了中介作用。但是，鮮有研究直接探討和實(shí)證檢驗(yàn)績效審計(jì)提升地方財(cái)政支出效率的機(jī)理及制度環(huán)境在其中的調(diào)節(jié)效應(yīng)。

三、理論分析與研究假設(shè)

根據(jù)公共受托責(zé)任理論、新公共管理理論和國家審計(jì)治理功能實(shí)現(xiàn)理論，績效審計(jì)通過發(fā)揮監(jiān)督和評價(jià)功能，使政府部門及人員關(guān)注財(cái)政績效，減少資源損失與浪費(fèi)，優(yōu)化資源配置，提升地方財(cái)政支出效率；與我國現(xiàn)行其他監(jiān)督機(jī)制協(xié)同，也促進(jìn)了地方財(cái)政支出效率的提升。

（一）績效審計(jì)監(jiān)督功能

基于公共受托責(zé)任理論，財(cái)政資金作為一種公共資源，主要來自于公民繳納的稅款，并為全體公民所有。政府部門作為財(cái)政資金的托管人，負(fù)有高效利用財(cái)政資源、提供公共服務(wù)、履行財(cái)政資源經(jīng)營與管理的責(zé)任。由于委托人與政府之間的信息不對稱，地方政府在使用財(cái)政資金的過程中出于自身利益，造成財(cái)政資金的損失和浪費(fèi)，使得財(cái)政支出結(jié)果偏離既定目標(biāo)，出現(xiàn)財(cái)政支出效率低下的現(xiàn)象。

為提升財(cái)政支出效率，需要對地方政府財(cái)政支出行為進(jìn)行一定的監(jiān)督。針對地方財(cái)政資金使用過程中的違規(guī)行為與損失浪費(fèi)行為，傳統(tǒng)國家審計(jì)通過發(fā)揮揭示、抵御和預(yù)防功能，減少財(cái)政資金的不合理支出，從而提升地方財(cái)政支出效率。但這一監(jiān)督形式重點(diǎn)關(guān)注財(cái)政支出的合理與合規(guī)性，對地方財(cái)政資金的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性的關(guān)注尚待提升。績效審計(jì)作為一種結(jié)合型的審計(jì)模式，在合規(guī)審計(jì)的基礎(chǔ)上融入了“績效”的概念，強(qiáng)調(diào)財(cái)政支出的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性，引導(dǎo)政府部門重視財(cái)政支出效率，高效使用財(cái)政資金，有效約束了政府機(jī)關(guān)濫用財(cái)政資金的行為，從而促進(jìn)了地方政府提高財(cái)政資金管理水平，提升了財(cái)政支出效率。

（二）績效審計(jì)評價(jià)功能

新公共管理理論認(rèn)為，政府部門需要不斷自我提升、自我完善、優(yōu)化公共服務(wù)質(zhì)量、提高績效管理能力，這就意味著政府部門需要對財(cái)政支出的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評估。績效審計(jì)通過構(gòu)建績效評估指標(biāo)，依照國家法律規(guī)定和認(rèn)知標(biāo)準(zhǔn)，對政府履行公共責(zé)任，配制、管理、利用經(jīng)濟(jì)社會(huì)資源的合理性、有效性、科學(xué)性進(jìn)行審查、分析、考量和評價(jià)，幫助財(cái)政資金管理者與政府機(jī)關(guān)改進(jìn)工作、提升決策水平、高效履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任、優(yōu)化財(cái)政資金配置、促進(jìn)政府部門提高支出績效并最終達(dá)到提升財(cái)政支出效率的目的。此外，審計(jì)機(jī)關(guān)通過公開地方政府財(cái)政支出的績效評價(jià)結(jié)果，將地方政府的支出績效置于社會(huì)監(jiān)督之下。當(dāng)?shù)胤秸?cái)政支出績效水平較低時(shí)，績效結(jié)果的公開將引發(fā)其他監(jiān)督主體對地方政府低效財(cái)政支出行為的譴責(zé)，有損地方政府聲譽(yù)。為維護(hù)其聲譽(yù)，政府部門將重視財(cái)政支出的績效管理，減少財(cái)政支出的損失與浪費(fèi)，提升地方財(cái)政支出效率。

（三）績效審計(jì)協(xié)同治理功能

國家審計(jì)是內(nèi)生于國家治理大系統(tǒng)的一個(gè)監(jiān)督控制系統(tǒng)，通過與其他子系統(tǒng)之間的互動(dòng)，共同發(fā)揮國家治理效能。綜觀我國地方政府財(cái)政資金的使用情況，不難發(fā)現(xiàn)，不少地方政府及相關(guān)單位在衡量政績時(shí)，過度看重地方政府收入增長數(shù)量以及速度，忽視了政府提供公共服務(wù)的水平以及公共產(chǎn)品的質(zhì)量?？冃徲?jì)通過科學(xué)評估政府公共服務(wù)水平和公共產(chǎn)品質(zhì)量，在政策上引導(dǎo)政府部門及組織樹立符合我國國情及實(shí)際需求的政績觀，并與我國其他政策制度緊密銜接，促進(jìn)政府提高公共服務(wù)水平，改善公共產(chǎn)品質(zhì)量。

首先，將績效審計(jì)政策與全面預(yù)算管理政策有效銜接?？冃徲?jì)能夠增加我國預(yù)算剛性目標(biāo)，增強(qiáng)公共資金的全面審查，克服政府預(yù)算“軟約束”等問題，督促政府部門進(jìn)行預(yù)算編制改革，進(jìn)一步明確政府預(yù)算項(xiàng)目，提升政府部門預(yù)算管理能力，強(qiáng)化預(yù)算約束力。通過績效審計(jì)制度，使政府部門能夠得到更加有效、全面的財(cái)政支出信息，厘清政府公共資金在使用過程中存在的各種問題，在管好手上“錢袋子”的同時(shí)提升財(cái)政資金管理水平，提高地方財(cái)政支出效率。

其次，將績效審計(jì)制度與現(xiàn)行人大預(yù)算監(jiān)督制度有效對接。事實(shí)上，人大預(yù)算監(jiān)督與績效審計(jì)監(jiān)督之間存在一種密切的相互促進(jìn)關(guān)系，人大預(yù)算監(jiān)督的有效實(shí)施需要績效審計(jì)的有力配合，而績效審計(jì)的開展也離不開人大的支持。審計(jì)署對財(cái)政預(yù)算執(zhí)行結(jié)果監(jiān)督和衡量的前提是人大機(jī)關(guān)對預(yù)算的審批及變更，而績效審計(jì)監(jiān)察結(jié)果又會(huì)成為人大年末決算和來年預(yù)算的參考因素。缺乏績效審計(jì)的有效配合，人大預(yù)算監(jiān)督就難以取得實(shí)效。而隨著績效監(jiān)督機(jī)制的完善，也會(huì)倒逼地方政府提升工作效率，最終達(dá)到提升地方財(cái)政支出效率的效果。

基于以上分析，本文提出H1：績效審計(jì)提升了地方財(cái)政支出效率。

四、研究設(shè)計(jì)

（一）變量界定

1. 被解釋變量：地方財(cái)政支出效率。本文選用DEA-Malmquist指數(shù)衡量地方財(cái)政支出效率，參考劉江會(huì)、王功宇[33]的指標(biāo)體系，選取六類政府支出指標(biāo)，并給出各自的子指標(biāo)，對子指標(biāo)進(jìn)行正規(guī)化處理后，最終構(gòu)建地方政府產(chǎn)出的綜合指標(biāo)。公共投入與產(chǎn)出指標(biāo)具體見表1。

表1 公共投入與產(chǎn)出指標(biāo)

2. 解釋變量：績效審計(jì)。參考楊賀、鄭石橋[34]的研究，使用績效審計(jì)覆蓋率衡量績效審計(jì)實(shí)施情況。審計(jì)覆蓋率通常指已審財(cái)政資金占全部財(cái)政資金的比率，即績效審計(jì)覆蓋率=實(shí)行績效審計(jì)的機(jī)關(guān)單位數(shù)/地級市審計(jì)機(jī)關(guān)單位數(shù)。由于績效審計(jì)涉及的財(cái)政資金難以統(tǒng)計(jì)，因此本文采用實(shí)行績效審計(jì)的機(jī)關(guān)單位數(shù)與地方審計(jì)機(jī)關(guān)數(shù)的比值代替。由于現(xiàn)有的數(shù)據(jù)有限，本文判斷地方審計(jì)機(jī)關(guān)是否實(shí)施了績效審計(jì)，主要以《中國審計(jì)年鑒》上是否登記了“效益審計(jì)”或“績效審計(jì)”及各地級市政府網(wǎng)站公布的信息為準(zhǔn)。

3. 中介變量：預(yù)算管理水平。本文用預(yù)算偏離度反映預(yù)算管理水平。地方財(cái)政預(yù)算是政府預(yù)算部門對來年收支的計(jì)劃，政府決算是預(yù)算執(zhí)行的結(jié)果，政府預(yù)算和決算之差被稱為政府預(yù)算偏離度。一般而言，政府預(yù)算偏離度越小，越能說明地方政府預(yù)算編制科學(xué)、預(yù)算執(zhí)行規(guī)范、預(yù)算監(jiān)督有效，從而呈現(xiàn)較高的預(yù)算管理水平；反之，如果政府預(yù)算偏離度過大，則表明政府在預(yù)算管理過程中存在一定的問題。預(yù)算偏離度的計(jì)算參考謝柳芳等[35]使用的方法。

4. 調(diào)節(jié)變量。制度環(huán)境對國家審計(jì)治理效能的發(fā)揮有著重要影響。國家審計(jì)運(yùn)行在一定的制度環(huán)境下，治理功效發(fā)揮依賴于制度環(huán)境。本文以《中國分省份市場化指數(shù)報(bào)告》（2021）中的市場化總指數(shù)作為制度環(huán)境水平（Market）的衡量指標(biāo)，檢驗(yàn)其對績效審計(jì)提升財(cái)政支出效率的調(diào)節(jié)作用。

5. 控制變量。

（1）財(cái)政透明度。公開透明的財(cái)政信息有利于推進(jìn)現(xiàn)代化的財(cái)政制度建設(shè)，健全我國財(cái)政監(jiān)督體系，進(jìn)一步約束政府行為，提升公民的監(jiān)督能力和地方政府財(cái)政資金管理水平，優(yōu)化財(cái)政資金配置，提高地方財(cái)政支出效率[21]。

（2）轄區(qū)人口。財(cái)政的本質(zhì)在于提供滿足公眾需求的公共產(chǎn)品和服務(wù)，轄區(qū)人口數(shù)量會(huì)影響政府所需提供的公共服務(wù)規(guī)模。若地區(qū)人口數(shù)量過多，可能導(dǎo)致交通擁堵、環(huán)境污染，為解決相關(guān)問題，地方政府需加大財(cái)政支出，抑制地方財(cái)政支出效率。

（3）人均國內(nèi)生產(chǎn)總值。該指標(biāo)反映地區(qū)居民的經(jīng)濟(jì)水平，地區(qū)居民的經(jīng)濟(jì)條件越好，公民的監(jiān)督意識(shí)可能越強(qiáng)，地方政府部門將越重視財(cái)政資金的使用情況與配置水平，從而提高地方財(cái)政支出效率。

（4）地方財(cái)政自主度。該指標(biāo)反映地區(qū)財(cái)政的分權(quán)程度，它能清晰反映不同時(shí)期地方政府分權(quán)程度的變化，也能體現(xiàn)不同地方政府間的分權(quán)差異。本文借鑒陳碩、高琳[36]的計(jì)算方法測量地方財(cái)政自主度。

（5）產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。采用第三產(chǎn)業(yè)增加值占地區(qū)GDP 的比值衡量產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。該指標(biāo)的調(diào)整有利于促進(jìn)地方經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，從而提升地方財(cái)政支出效率。

（6）人口結(jié)構(gòu)。利用出生率減死亡率衡量人口結(jié)構(gòu)。該指標(biāo)的改善能提高社會(huì)勞動(dòng)力水平，從而提升地方財(cái)政支出效率。各變量度量方法詳見表2。

表2 變量定義

（二）樣本選擇與數(shù)據(jù)來源

本文以我國30 個(gè)省份2007～2018 年的數(shù)據(jù)為樣本進(jìn)行實(shí)證檢驗(yàn)，原始數(shù)據(jù)均來源于《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》《中國審計(jì)年鑒》《中國財(cái)政年鑒》以及各省級政府與地方政府網(wǎng)站。

（三）模型設(shè)定

為檢驗(yàn)H1，本文建立如下模型：

Efficiencyi，t為i 省t 年的地方財(cái) 政 支出效率；Fgli，t為i省t年的績效審計(jì)覆蓋率；FisTransi，t為i省t 年的財(cái)政透明度狀況；Popi，t為i 省t 年的轄區(qū)人口；PerGdpi，t為i省t年的人均國內(nèi)生產(chǎn)總值；Fdi，t為i省t年的地方財(cái)政自主度；InStri，t為i省t年的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)；PopStri，t為i 省t 年的人口結(jié)構(gòu)；β0為常數(shù)項(xiàng)，β1～β7為各變量的回歸系數(shù)；εi，t為隨機(jī)擾動(dòng)項(xiàng)。

五、實(shí)證分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果如表3所示。地方財(cái)政支出效率（Efficiency）的最大值為1.387，表示有省份的財(cái)政支出效率呈上升趨勢；最小值為0.697，表示有省份的財(cái)政支出效率呈下降趨勢；平均值為0.989，表示地方財(cái)政支出效率在整體上呈下降趨勢。據(jù)此，地方政府機(jī)關(guān)需重視財(cái)政資金管理工作，以提高財(cái)政支出效率?？冃徲?jì)（Fgl）的最大值為1，最小值為0，均值為0.676，說明地方各市（縣）級審計(jì)機(jī)關(guān)正逐步實(shí)施績效審計(jì)，但績效審計(jì)的執(zhí)行力度存在差異，需要繼續(xù)推進(jìn)績效審計(jì)工作。財(cái)政透明度（FisTrans）、轄區(qū)人口（Pop）、人均國內(nèi)生產(chǎn)總值（PerGDP）、地方財(cái)政自主度（Fd）、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)（InStr）、人口結(jié)構(gòu)（PopStr）的最大最小值均存在一定差距，說明不同地方政府的經(jīng)濟(jì)、人口、社會(huì)發(fā)展等方面均存在明顯差異。

表3 描述性統(tǒng)計(jì)

（二）相關(guān)性分析

本文對主要變量進(jìn)行了Pearson 檢驗(yàn)（限于篇幅，未列示），結(jié)果表明，變量之間的相關(guān)系數(shù)均小于0.7。由于控制變量中的人均國內(nèi)生產(chǎn)總值與地方財(cái)政自主度、人均國內(nèi)生產(chǎn)總值與產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的相關(guān)系數(shù)略高，本文實(shí)施了VIF 檢驗(yàn)，結(jié)果顯示所有VIF 值均小于5。可知本文運(yùn)用的計(jì)量模型不存在嚴(yán)重的多重共線性，模型成立。此外，績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率的相關(guān)系數(shù)為0.105，在5%的水平上顯著為正，即績效審計(jì)的覆蓋率越高，地方財(cái)政支出效率越高，結(jié)果與H1基本一致。

（三）基準(zhǔn)回歸分析

本文運(yùn)用Stata 16.0數(shù)據(jù)分析軟件對模型（1）進(jìn)行檢驗(yàn)與分析。首先利用豪斯曼模型確定面板數(shù)據(jù)估計(jì)方法，經(jīng)檢驗(yàn)p值小于0.001，所以本文選擇固定效應(yīng)模型（RE）進(jìn)行后續(xù)分析。進(jìn)一步回歸得到了實(shí)證結(jié)果如表4第（1）（2）列所示，此結(jié)果用以驗(yàn)證績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率的關(guān)系。未加入控制變量時(shí)，績效審計(jì)與地方政府支出效率的回歸系數(shù)為0.1257，在1%的水平上顯著為正，加入控制變量之后，二者的回歸系數(shù)為0.1326，依然在1%的水平上顯著為正，說明績效審計(jì)能提高地方政府支出效率，與H1結(jié)論一致。

控制變量方面，人均國內(nèi)生產(chǎn)總值與地方財(cái)政支出效率顯著正相關(guān)，在一定程度上說明地區(qū)居民經(jīng)濟(jì)水平越高，地方財(cái)政支出效率越高。轄區(qū)人口、地方財(cái)政自主度、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、人口結(jié)構(gòu)則與地方財(cái)政支出效率顯著負(fù)相關(guān)，可能在于地方人口數(shù)量越多，則公共資源的供給成本越高；財(cái)政自主度越大，則地區(qū)政府公共風(fēng)險(xiǎn)越高，這都在一定程度上抑制了地方財(cái)政支出效率。

（四）穩(wěn)健性分析

1. 更換變量。為驗(yàn)證上述實(shí)證結(jié)果的穩(wěn)健性，本文替換被解釋變量進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)。利用數(shù)據(jù)包絡(luò)分析重新測度地方財(cái)政支出效率，以其增長指數(shù)（UseEffIndex）替換被解釋變量，其余變量與主回歸保持一致，再次驗(yàn)證績效審計(jì)對財(cái)政支出效率的影響?；貧w結(jié)果如表4 第（3）（4）列所示，無論是否加入控制變量，績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率均在1%的水平上正相關(guān)，驗(yàn)證了H1，結(jié)果穩(wěn)健。

表4 回歸結(jié)果分析

2. 增加變量。王金秀、于井遠(yuǎn)[37]對財(cái)政支出效率進(jìn)行評價(jià)時(shí)，考慮了城鎮(zhèn)化水平（Urb）的影響，其認(rèn)為城鎮(zhèn)化進(jìn)程有利于縮小城鄉(xiāng)差距、推動(dòng)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展，提高區(qū)域人口素質(zhì)和地方財(cái)政支出效率；但是，如果地方政府部門在城鎮(zhèn)化進(jìn)程中缺乏有機(jī)協(xié)調(diào)，易導(dǎo)致重復(fù)建設(shè)、財(cái)政資源浪費(fèi)等問題，將抑制地方財(cái)政支出效率。此外，人均固定資產(chǎn)投資（PerInvest）對財(cái)政支出效率也產(chǎn)生了一定的影響，即固定資產(chǎn)投資體現(xiàn)了一個(gè)地區(qū)投資發(fā)展的能力。一般情況下，某一地區(qū)的固定資產(chǎn)投資率越高，地區(qū)經(jīng)濟(jì)水平越發(fā)達(dá)，地方財(cái)政支出效率越高。為檢驗(yàn)穩(wěn)健性，本文增加城鎮(zhèn)化水平與人均固定資產(chǎn)投資兩個(gè)控制變量再次進(jìn)行回歸，其中：城鎮(zhèn)化水平采用城鎮(zhèn)人口除以年末總?cè)丝跀?shù)衡量，人均固定資產(chǎn)投資采用地區(qū)固定資產(chǎn)投資額除以年末總?cè)丝跀?shù)衡量。回歸結(jié)果如表4第（5）列所示，績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率的回歸系數(shù)在1%的水平上顯著為正，說明績效審計(jì)提升了地方財(cái)政支出效率，驗(yàn)證了H1。

3. 縮短年限。經(jīng)統(tǒng)計(jì)，我國全面推行績效審計(jì)的時(shí)期主要集中在2007～2012年，為更準(zhǔn)確地了解績效審計(jì)對財(cái)政支出的影響，本文縮短了時(shí)間窗口，考慮到績效審計(jì)政策實(shí)施存在一定的滯后效應(yīng)，選定2007～2013 年30 個(gè)省市的數(shù)據(jù)再次進(jìn)行實(shí)證分析，相關(guān)變量及模型與主回歸保持一致?；貧w結(jié)果如表4 第（6）列所示，績效審計(jì)與財(cái)政支出效率在5%的水平上顯著正相關(guān)，再次驗(yàn)證了H1，結(jié)果穩(wěn)健，表明績效審計(jì)能夠提升地方財(cái)政支出效率。

4. 內(nèi)生性檢驗(yàn)。審計(jì)機(jī)關(guān)效能的發(fā)揮在一定程度上受地方財(cái)政支出效率的影響，使得績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率之間存在一定的內(nèi)生性，需要運(yùn)用一定的方法解決?？紤]到績效審計(jì)制度隨著實(shí)施不斷完善，績效審計(jì)時(shí)長將影響績效審計(jì)的執(zhí)行效果，而績效審計(jì)時(shí)長不受地方財(cái)政支出效率的影響。因此，本文將績效審計(jì)時(shí)長（Jxsjsc）作為工具變量，采用兩階段模型進(jìn)行穩(wěn)健性檢驗(yàn)。第一階段采用績效審計(jì)時(shí)長作為工具變量與績效審計(jì)覆蓋率進(jìn)行回歸檢驗(yàn)，控制變量與前文保持一致。第一階段回歸結(jié)果如表4 第（7）列所示，績效審計(jì)時(shí)長與績效審計(jì)在10%的水平上顯著正相關(guān)。根據(jù)第一階段的回歸結(jié)果計(jì)算審計(jì)覆蓋率的擬合值，代入第二階段進(jìn)行回歸。具體的回歸結(jié)果見表4第（8）列所示，績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率在5%的水平上顯著正相關(guān)，這表明在控制了內(nèi)生性之后，本文的基本結(jié)論仍舊成立。

（五）進(jìn)一步分析

1. 作用機(jī)制檢驗(yàn)?？冃徲?jì)作為國家的監(jiān)督制度，其主要職責(zé)包括對財(cái)政預(yù)算經(jīng)濟(jì)性、效率性與效果性的監(jiān)督，進(jìn)而提升預(yù)算管理水平。首先，績效審計(jì)遵循嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膶徲?jì)程序和方法，通過績效審計(jì)公告披露審計(jì)結(jié)果，發(fā)揮國家審計(jì)的揭示、抵御和預(yù)防功能，增強(qiáng)了地方政府對預(yù)算績效的回應(yīng)性，有效克服了政府預(yù)算軟約束問題，促進(jìn)政府提升預(yù)算管理水平。其次，績效審計(jì)關(guān)注預(yù)算部門工作績效，重點(diǎn)評價(jià)預(yù)算執(zhí)行的效率與效果，該評價(jià)又將與政府下一年的預(yù)算掛鉤，因此，績效審計(jì)強(qiáng)化了預(yù)算部門的績效管理理念，有助于提升其預(yù)算管理水平。

預(yù)算管理的本質(zhì)是通過預(yù)先判斷財(cái)政收支情況，合理分配政府財(cái)政資金。地方政府預(yù)算管理能力越強(qiáng)，預(yù)算目標(biāo)越明確，預(yù)算考評制度越科學(xué)，預(yù)算部門配置與使用財(cái)政資源將越有效，財(cái)政支出效率越高。此外，高水平的預(yù)算管理有助于預(yù)算資金從“由人分配”向“按制度分配”轉(zhuǎn)變，避免人為因素干擾，減少腐敗，保障財(cái)政資金安全，這也在一定程度上提高了地方財(cái)政支出效率。

由此不難推斷，預(yù)算管理水平在績效審計(jì)提升地方財(cái)政支出效率中具有中介作用。為了進(jìn)一步檢驗(yàn)這一機(jī)制，本文參考溫忠麟、葉寶娟[38]的研究方法，構(gòu)建模型（2）、（3）進(jìn)行檢驗(yàn)：

第一步，檢驗(yàn)績效審計(jì)對地方財(cái)政支出效率的影響，考察上文模型（1）中系數(shù)β1的顯著性；第二步，檢驗(yàn)績效審計(jì)對預(yù)算管理水平的影響，考察模型（2）中系數(shù)α1的顯著性；第三步，檢驗(yàn)預(yù)算管理水平對績效審計(jì)提升地方財(cái)政支出效率的中介效應(yīng)，考察模型（3）系數(shù)γ1和γ2的顯著性。

檢驗(yàn)結(jié)果（限于篇幅，未列示）顯示：績效審計(jì)與預(yù)算管理水平在5%的水平上顯著為負(fù)，表明績效審計(jì)顯著降低了預(yù)算偏離度，提升了預(yù)算管理水平；績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率顯著正相關(guān)，預(yù)算管理水平與地方財(cái)政支出效率顯著負(fù)相關(guān)，表明預(yù)算管理水平在績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率之間發(fā)揮了中介效應(yīng)。更進(jìn)一步，在模型（1）與模型（2）中績效審計(jì)的系數(shù)均顯著為正，同時(shí)在模型（3）中績效審計(jì)與預(yù)算管理的系數(shù)均顯著，且α1×γ2與γ1同號(hào)，表明預(yù)算管理水平具有部分中介效應(yīng)?？冃徲?jì)除了直接提升地方財(cái)政支出效率，還通過提升預(yù)算管理水平，進(jìn)而提高地方財(cái)政支出效率。

2. 異質(zhì)性分析。實(shí)施某項(xiàng)政策制度之前，不同地區(qū)初始要素稟賦的差距，使政策制度的實(shí)施效果產(chǎn)生差異。由于我國地域遼闊，不同地區(qū)在國家審計(jì)監(jiān)督、公眾監(jiān)督、人力資本、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平等方面存在較大差異，使得地方財(cái)政支出效率的初始稟賦存在著地區(qū)差異。根據(jù)邊際遞減規(guī)律，東部沿海地區(qū)擁有優(yōu)秀的人力資源、雄厚的經(jīng)濟(jì)支撐、較高的公眾關(guān)注度以及更強(qiáng)的國家審計(jì)監(jiān)督，使得在績效審計(jì)全面推廣之前，財(cái)政支出效率已處于較高水平。因此，績效審計(jì)在沿海地區(qū)的邊際效用更小，不能明顯地提升地方財(cái)政支出效率。考慮到初始要素稟賦與地理位置存在一定的聯(lián)系，本文綜合余偉等[39]的地區(qū)劃分方法，將我國省級體系分為以下兩組：一組是初始稟賦較好的東部沿海地區(qū)，另一組是初始稟賦較低的中西部內(nèi)陸地區(qū)①。為驗(yàn)證上述猜想，本文構(gòu)建如下回歸方程：

其中，Dpro 代表東部沿海地區(qū)，Npro 代表中西部內(nèi)陸地區(qū)，其他符號(hào)的含義與模型（1）中相同。在不同的方程中交互項(xiàng)系數(shù)β1分別表示在東部沿海地區(qū)和中西部內(nèi)陸地區(qū)的績效審計(jì)對地方財(cái)政支出效率帶來的影響。如果績效審計(jì)邊際效應(yīng)遞減規(guī)律成立，那么回歸系數(shù)β1在初始稟賦較低的地區(qū)會(huì)更加顯著。

相關(guān)回歸結(jié)果顯示（限于篇幅，未列示），績效審計(jì)與東部沿海地區(qū)交互項(xiàng)的回歸系數(shù)不顯著；而績效審計(jì)與中西部內(nèi)陸地區(qū)交互項(xiàng)的回歸系數(shù)顯著為正，這說明績效審計(jì)對地方財(cái)政支出效率促進(jìn)作用僅在內(nèi)陸地區(qū)顯著。績效審計(jì)對地方財(cái)政支出效率促進(jìn)效果會(huì)隨著初始稟賦條件的上升呈現(xiàn)遞減規(guī)律。這一結(jié)論的含義是，在初始條件優(yōu)異的地區(qū)更要提升績效審計(jì)覆蓋面，增強(qiáng)績效審計(jì)力度，完善績效審計(jì)制度，從而提升績效審計(jì)效能。

3. 調(diào)節(jié)效應(yīng)檢驗(yàn)。績效審計(jì)的運(yùn)行效果與該地區(qū)制度環(huán)境存在重要關(guān)聯(lián)?？冃徲?jì)政策要得到全面的執(zhí)行，需要具有“績效考核”“行政公開”等制度氛圍。良好的制度環(huán)境使得政府部門對于績效審計(jì)這一新興審計(jì)方式的接受度更高，其結(jié)果公告的影響力更大，有利于績效審計(jì)政策的制定與執(zhí)行，從而提升績效審計(jì)的效能。而在制度環(huán)境較差的地區(qū)，政府機(jī)關(guān)和人員對績效審計(jì)的接受度較低，績效審計(jì)政策的制定與執(zhí)行都存在一定的滯緩，阻礙績效審計(jì)發(fā)展，從而抑制績效審計(jì)提升財(cái)政支出效率的效果。

此外，績效審計(jì)發(fā)展受經(jīng)濟(jì)水平與法律意識(shí)的制約。一般而言，制度環(huán)境好的地區(qū)經(jīng)濟(jì)相對發(fā)達(dá)、法律更加完善，為績效審計(jì)的實(shí)施與發(fā)展提供了物質(zhì)保證與制度支撐。而在制度環(huán)境薄弱的地區(qū)，由于績效審計(jì)相關(guān)經(jīng)費(fèi)不足以及法律政策的缺失，無法為績效審計(jì)實(shí)施提供足夠的經(jīng)濟(jì)保障與法律協(xié)助，弱化了績效審計(jì)的效果。

與此同時(shí)，績效審計(jì)的開展與實(shí)施存在一定的復(fù)雜性，需要專業(yè)性強(qiáng)且經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人才。由于制度環(huán)境好的地區(qū)財(cái)力較為寬松、城市基礎(chǔ)設(shè)施較完善、社會(huì)保障水平較高，為審計(jì)機(jī)關(guān)吸引更優(yōu)秀、專業(yè)性更強(qiáng)、勝任能力更強(qiáng)的績效審計(jì)人員提供了有利的社會(huì)環(huán)境。同時(shí)，完善的制度環(huán)境為績效審計(jì)專項(xiàng)人員提供了充分的學(xué)習(xí)機(jī)會(huì)、完備的上崗培訓(xùn)和豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，提升了績效審計(jì)工作人員的素質(zhì)，提高了績效審計(jì)的審計(jì)質(zhì)量。

本文根據(jù)市場化水平的平均數(shù)，將樣本分成制度環(huán)境好組和制度環(huán)境差組，并采用模型（1）分別回歸。結(jié)果顯示：在制度環(huán)境較好的省份，績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率在1%的水平上顯著為正；在制度環(huán)境較差的省份，績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率不顯著。說明制度環(huán)境的優(yōu)劣會(huì)影響績效審計(jì)提升地方財(cái)政支出效率的效果，制度環(huán)境越好，績效審計(jì)制度越受到認(rèn)可，績效審計(jì)執(zhí)行力度越大，績效審計(jì)提升地方財(cái)政支出效率效果更顯著。

六、結(jié)論與啟示

本文以我國30 個(gè)省份2007～2018 年的數(shù)據(jù)為樣本，檢驗(yàn)績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率的關(guān)系。研究發(fā)現(xiàn)：績效審計(jì)顯著提升了地方財(cái)政支出效率；預(yù)算管理水平在績效審計(jì)與地方財(cái)政支出效率之間發(fā)揮了部分中介效應(yīng)。異質(zhì)性檢驗(yàn)表明，相比于東部沿海地區(qū)，績效審計(jì)在中西部內(nèi)陸地區(qū)對地方財(cái)政支出效率的提升效應(yīng)更為顯著；調(diào)節(jié)效應(yīng)檢驗(yàn)表明，制度環(huán)境對績效審計(jì)提升地方財(cái)政支出效率具有正向的調(diào)節(jié)效應(yīng)。

研究啟示如下：一是完善績效審計(jì)制度。當(dāng)前我國績效審計(jì)制度尚待完善，需進(jìn)一步落實(shí)績效審計(jì)政策、提高績效審計(jì)覆蓋率，推進(jìn)績效審計(jì)政策與預(yù)算績效管理、人大監(jiān)督制度的銜接。同時(shí)，東部沿海地區(qū)績效審計(jì)政策的落實(shí)更需要合理規(guī)劃，加大績效審計(jì)的實(shí)施力度與范圍，才能更好地促進(jìn)地方財(cái)政支出效率。二是提升預(yù)算管理水平。設(shè)定具體的預(yù)算目標(biāo)，制定科學(xué)的預(yù)算考評制度，提升預(yù)算部門配置與使用效率，進(jìn)而提升地方財(cái)政支出效率。三是優(yōu)化地區(qū)制度環(huán)境?？冃徲?jì)作為一種新型審計(jì)方式，需要人力、物力、財(cái)力的保障，以及完善的法律法規(guī)的支持。因此，地方審計(jì)機(jī)關(guān)需要重視績效審計(jì)人員的選拔與培訓(xùn)，提高績效審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力；建立績效審計(jì)專項(xiàng)資金，保障績效審計(jì)的實(shí)施。

【注釋】

①東部沿海地區(qū)包括遼寧、河北、北京、天津、山東、江蘇、浙江、上海、福建、廣東、海南共11個(gè)省市；中西部內(nèi)陸地區(qū)包括黑龍江、吉林、山西、河南、湖北、湖南、安徽、江西、四川、重慶、云南、貴州、廣西、陜西、內(nèi)蒙古、甘肅、青海、寧夏、新疆共19個(gè)省市。