●周旭枚

一、文獻(xiàn)綜述

黨的十九大報(bào)告和黨的十九屆四中全會(huì)早就明確提出要推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化，新冠疫情在全球的蔓延更加彰顯了加快國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的緊迫性和重要性。眾所周知，國(guó)家治理體系與治理能力現(xiàn)代化與諸多因素相關(guān)，審計(jì)在其中發(fā)揮重要的作用。近年來(lái)，由于黨政部門(mén)負(fù)責(zé)人時(shí)有違法違紀(jì)事件出現(xiàn)，且程度令人咂舌，違規(guī)資金高達(dá)上千萬(wàn)甚至上億，給經(jīng)濟(jì)社會(huì)帶來(lái)極大的危害。國(guó)家在2019 年修訂了《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱《規(guī)定》），使經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)被賦予了新的時(shí)代使命。在審計(jì)全覆蓋時(shí)代要求下，作為審計(jì)力量的重要組成部分內(nèi)部審計(jì)，其進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是否可推進(jìn)政府治理現(xiàn)代化？如可以，其影響究竟有多大？其運(yùn)行機(jī)制又是如何的？研究經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)完善政府治理具有重大的理論和實(shí)踐意義。

已有文獻(xiàn)對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)進(jìn)行了豐富的研究，主要從經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)功能及運(yùn)行機(jī)制、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)模式、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系與方法，以及經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與國(guó)家治理關(guān)系等方面來(lái)進(jìn)行的研究。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)功能及運(yùn)行機(jī)制方面，研究者論述了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是信息機(jī)制和權(quán)力制約監(jiān)督機(jī)制，發(fā)揮信號(hào)傳遞效應(yīng)，促進(jìn)財(cái)政資金配置效率提高和服務(wù)于腐敗治理；在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)模式方面，研究者嘗試構(gòu)建了多種范式，如有構(gòu)建了“政策研究+數(shù)據(jù)分析+現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)”的創(chuàng)新性經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)模型。還有基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)模式探討。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系方面，有學(xué)者構(gòu)架了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，也有學(xué)者用層次變權(quán)綜合方法來(lái)評(píng)價(jià)黨政領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與國(guó)家治理關(guān)系的研究上有學(xué)者表明，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通過(guò)制約公共權(quán)力、推動(dòng)民主政治和保障國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全從而推進(jìn)國(guó)家治理。馬志娟（2013）則表明國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以進(jìn)行腐敗治理。還有學(xué)者指出，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通過(guò)推行權(quán)力清單制度、完善審計(jì)結(jié)果公告制度、創(chuàng)新平等互動(dòng)審計(jì)模式等方式服務(wù)于國(guó)家治理，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)強(qiáng)度越大，政府治理效率越高。

總之，學(xué)者們對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)進(jìn)行了較豐富的研究，也對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與國(guó)家治理現(xiàn)代化之間的關(guān)系進(jìn)行了探討，但從內(nèi)部審計(jì)視角探究經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)國(guó)家治理現(xiàn)代化的影響較少，用內(nèi)部審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)來(lái)實(shí)證檢驗(yàn)對(duì)國(guó)家治理現(xiàn)代化的影響更是少有。為了進(jìn)一步豐富經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)研究，本文分析了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府治理現(xiàn)代化的影響機(jī)制，運(yùn)用計(jì)量模型和湖南省2012—2019 年內(nèi)部審計(jì)經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)來(lái)檢驗(yàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府治理現(xiàn)代化的影響。

二、理論分析與研究假設(shè)

由于兩權(quán)分離，產(chǎn)生了委托代理問(wèn)題，審計(jì)由此而誕生。審計(jì)是對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任①進(jìn)行評(píng)價(jià)、鑒定及服務(wù)，以降低代理成本，抑制機(jī)會(huì)主義傾向。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的全面有效履行要解決因委托代理關(guān)系而產(chǎn)生的逆向選擇與道德風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題。加之組織契約的不完全性，使得具有中國(guó)特色的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)受托的經(jīng)濟(jì)責(zé)任更具有使命感。內(nèi)部審計(jì)作為國(guó)家和社會(huì)治理的重要基石，發(fā)揮其揭示功能、抵御功能、預(yù)防功能，促進(jìn)廣大黨政干部在新時(shí)代履責(zé)擔(dān)當(dāng)，貫徹落實(shí)國(guó)家重大方針政策，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，政治生態(tài)良好，自然環(huán)境改善，從而推進(jìn)政府治理體系與治理能力現(xiàn)代化。

政府治理的內(nèi)涵是豐富且多維的，包含經(jīng)濟(jì)發(fā)展、政治生態(tài)、自然環(huán)境等方面。經(jīng)濟(jì)發(fā)展是政府治理的基礎(chǔ)內(nèi)容，一般表現(xiàn)為勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高。政治生態(tài)是政府治理重點(diǎn)關(guān)注對(duì)象，政治生態(tài)越好，政府的消費(fèi)支出越低。自然環(huán)境是政府治理一直應(yīng)重視的方面，政府治理愈完善，自然環(huán)境愈好。

審計(jì)是政府治理的重要組成部分，而內(nèi)部審計(jì)作為審計(jì)的重要力量，是嵌入在組織內(nèi)部的制度，以發(fā)揮其自身優(yōu)勢(shì)②。審計(jì)效應(yīng)即鑒證效應(yīng)、威懾效應(yīng)及預(yù)防效應(yīng)，客觀、科學(xué)地評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部的履職情況。對(duì)在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的違規(guī)領(lǐng)導(dǎo)干部，進(jìn)行報(bào)告并提交司法機(jī)構(gòu)；發(fā)現(xiàn)普遍的問(wèn)題，從體制、機(jī)制上提出政策建議，從而推進(jìn)政府治理完善。具體來(lái)說(shuō)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)推進(jìn)政府治理現(xiàn)代化的路徑如下：其一，通過(guò)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，發(fā)揮審計(jì)的鑒證效應(yīng)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中的“增收節(jié)支額”降低，從而促進(jìn)組織經(jīng)濟(jì)資源配置效率和勞動(dòng)生產(chǎn)率提升，最終提高國(guó)民經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率。其二，通過(guò)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，發(fā)揮審計(jì)的威懾效應(yīng)，報(bào)告或移送司法機(jī)構(gòu)違規(guī)的被審計(jì)人，減少政府消費(fèi)支出，改善政治生態(tài)。其三，通過(guò)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，發(fā)揮審計(jì)的預(yù)防效應(yīng)，對(duì)于經(jīng)濟(jì)社會(huì)中普遍存在的問(wèn)題如環(huán)境污染，從體制機(jī)制上提出政策建議，從根本上解決問(wèn)題，促進(jìn)自然環(huán)境改善?；诖颂岢鋈缦录僭O(shè)：

H1：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通過(guò)降低增收節(jié)支額實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)快速增長(zhǎng)，從而促進(jìn)政府治理現(xiàn)代化。

H2：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通過(guò)減少政府消費(fèi)支出實(shí)現(xiàn)良好的政治生態(tài)，從而促進(jìn)政府治理現(xiàn)代化。

H3：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通過(guò)降低環(huán)境污染程度實(shí)現(xiàn)自然環(huán)境改善，從而促進(jìn)政府治理現(xiàn)代化。

三、研究設(shè)計(jì)

（一）數(shù)據(jù)來(lái)源與樣本選取說(shuō)明

本文數(shù)據(jù)主要來(lái)源于湖南省審計(jì)廳組織收集的省內(nèi)部審計(jì)統(tǒng)計(jì)信息。手工收集數(shù)據(jù)主要來(lái)源于《湖南省統(tǒng)計(jì)年鑒》和《湖南省財(cái)政年鑒》及相關(guān)官方網(wǎng)站等。本文數(shù)據(jù)為面板數(shù)據(jù)，樣本單位選取了2012—2019 年湖南省設(shè)有專職內(nèi)部審計(jì)或者兼有內(nèi)部審計(jì)職責(zé)的機(jī)構(gòu)。截至2019 年底湖南共有2403 個(gè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，2012—2019 年湖南省內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)平均有2259 個(gè)/年。本文把樣本單位分為企業(yè)ENT、金融FIN、行政ADM、事業(yè)PIN 及其他OTH 等五類(lèi)，截至2019 年年底，企業(yè)、金融、行政、事業(yè)及其他性質(zhì)單位設(shè)有的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)分別有816 個(gè)、97 個(gè)、795 個(gè)、488 個(gè)以及207 個(gè)。樣本時(shí)間范圍為2012—2019 年共8 年，為黨提出八項(xiàng)規(guī)定等從嚴(yán)治黨階段，這樣使得本文的數(shù)據(jù)具有穩(wěn)健性和可比性。選取湖南作為省級(jí)樣本，基于湖南省的中部經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略地位，其具有承西啟東的作用，且2019 年湖南省的GDP 總量為39752.12 億元，位居全國(guó)第9 位，湖南作為研究對(duì)象既可排除審計(jì)數(shù)據(jù)首尾異常值的影響，又可利用本省調(diào)研的優(yōu)勢(shì)，從而使得本研究有較好的可行性和代表性。

（二）模型設(shè)定與變量說(shuō)明

為了檢驗(yàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與政府治理現(xiàn)代化的關(guān)系，驗(yàn)證本文的理論假設(shè)1，構(gòu)建如下多元回歸模型（1）：

為了驗(yàn)證本文的理論假設(shè)2，構(gòu)建如下多元回歸模型（2）：

為了驗(yàn)證本文的理論假設(shè)3，構(gòu)建如下多元回歸模型（3）：

構(gòu)建模型中變量含義及說(shuō)明如下：

1、因變量說(shuō)明。為了測(cè)度政府治理現(xiàn)代化，本文把勞動(dòng)生產(chǎn)率（LP）作為經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展③的代理指標(biāo)，前期研究表明LP 越大，經(jīng)濟(jì)發(fā)展質(zhì)量越高，政府治理現(xiàn)代化程度越高；把政府消費(fèi)支出率（GCER）④作為政治生態(tài)的代理指標(biāo)，前期研究表明，政治消費(fèi)支出率越低，政治生態(tài)越好，政府治理現(xiàn)代化程度越高；本文把廢水廢氣廢物排放量WDQ 作為自然環(huán)境代理變量，前期研究表明廢水廢氣廢物排放越少，環(huán)境治理越好，政府治理現(xiàn)代化程度越高。

2、自變量說(shuō)明。為了更好地測(cè)度經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府治理現(xiàn)代化的影響，本文把在審計(jì)中的“增收節(jié)支額”INRE，作為審計(jì)鑒證效應(yīng)的代理變量，此指標(biāo)與審計(jì)署統(tǒng)計(jì)報(bào)表中的增收節(jié)支額統(tǒng)計(jì)口徑一致，包括審計(jì)糾正違紀(jì)金額、挽回?fù)p失金額、工程審減額以及其他增收節(jié)支額等，審計(jì)的增收節(jié)支額越多，說(shuō)明政府治理效果越差；把在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中實(shí)際給予行政處分人員NOAS 和向司法機(jī)關(guān)移送人員NOPJ 作為審計(jì)發(fā)揮威懾效應(yīng)的代理變量；把提出審計(jì)建議被采納數(shù)SUG 作為審計(jì)預(yù)防效應(yīng)的代理變量。

3、控制變量說(shuō)明。為了控制投入的審計(jì)人員數(shù)量對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的影響，本文把審計(jì)人員數(shù)AUDR 作為控制變量。

（三）樣本特征及描述性統(tǒng)計(jì)

為了解主要變量的特征和結(jié)構(gòu)，本文運(yùn)用Eviews10.0 軟件對(duì)主要變量進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，結(jié)果見(jiàn)表1。由表1 可知，從2012—2019 年湖南省勞動(dòng)生產(chǎn)率LP 為7.78%，2012—2019 年湖南政府消費(fèi)支出占比率GCER 平均為0.129%，2012—2019 年廢水廢氣廢塵廢物排放量WDQ 平均為315982萬(wàn)噸；為了深入分析湖南省不同性質(zhì)單位的內(nèi)部審計(jì)對(duì)政府治理的影響，本文把組織機(jī)構(gòu)分為企業(yè)ENT、金融FIN、行政ADM、事業(yè)PIN 及其他OTH 五類(lèi)。

從表1 可見(jiàn)，2012—2019 年湖南省內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通過(guò)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)取得的增收節(jié)支額INRE平均值為19336 萬(wàn)元，其中企業(yè)、事業(yè)、行政單位獲得的增收節(jié)支額分別7895 萬(wàn)元、5129 萬(wàn)元、3299 萬(wàn)元，說(shuō)明不同類(lèi)機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)揮效應(yīng)是不同的；2012—2019 年湖南省內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)行政處分人員NOAS 和向司法機(jī)關(guān)移送人員NOPJ 平均值分別為9 人與1 人,其中金融機(jī)構(gòu)行政處分人員較多，均值每年達(dá)到4 人；2012—2019年湖南省內(nèi)審計(jì)在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中提出建議被采納數(shù)平均為2359 條，其中企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)最多，分別達(dá)779 條和521 條，說(shuō)明此兩類(lèi)機(jī)構(gòu)較重視經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)效應(yīng)的發(fā)揮；2012—2019 年湖南省內(nèi)部審計(jì)人員平均為6856 人，其中行政、事業(yè)及企業(yè)組織內(nèi)部審計(jì)人員分別達(dá)到2146 人、1563 人及1515 人。

表1 主要變量描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果 單位：萬(wàn)噸、萬(wàn)元、人、人、條、個(gè)

為了全面掌握湖南省內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)揮作用的外部環(huán)境情況，本文統(tǒng)計(jì)分析了湖南省內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)、內(nèi)部審計(jì)人員、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)占所有審計(jì)項(xiàng)目比情況。從圖1 中可知，湖南省內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員的動(dòng)態(tài)變化趨勢(shì)基本相同，說(shuō)明了內(nèi)部審計(jì)人員是隨著對(duì)內(nèi)部審計(jì)是否重要、是否設(shè)置機(jī)構(gòu)而變化的，也從側(cè)面說(shuō)明了本文取得的調(diào)研數(shù)據(jù)的真實(shí)性、準(zhǔn)確性。特別說(shuō)明的是，2012—2019 年湖南省內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目占總審計(jì)項(xiàng)目數(shù)呈下降趨勢(shì)，具體見(jiàn)圖1。

圖1 2012—2019 年湖南省內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)開(kāi)展情況

四、實(shí)證結(jié)果及分析

（一）一般回歸模型實(shí)證結(jié)果

對(duì)構(gòu)建的模型1—3 進(jìn)行實(shí)證分析，回歸結(jié)果表見(jiàn)2。從表2 可得，模型1 中經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的增收節(jié)支額INRE、給予行政處分人數(shù)NOAS、向司法機(jī)關(guān)移送人員NOPJ、提出建議意見(jiàn)被采納數(shù)SUG及審計(jì)人員AUDR 的系數(shù)分別為-1.85、-0.10、-1.17、0.31、0.45，系數(shù)都通過(guò)了顯著性檢驗(yàn)，其中INRE、NOAS 和NOPJ 的系數(shù)符號(hào)為負(fù)，表明了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)促進(jìn)單位越規(guī)范，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)取得的增收節(jié)支額越小，單位負(fù)責(zé)人違規(guī)人數(shù)越少，從而促進(jìn)勞動(dòng)率提高，最終推進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展，且模型1 的擬合度為0.83，說(shuō)明模型1 的構(gòu)建是合理和穩(wěn)健的。在模型1 中，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的增收節(jié)支額INRE 對(duì)湖南國(guó)民經(jīng)濟(jì)增加率的影響最大，但提出審計(jì)建議意見(jiàn)被采納SUG、行政處分人數(shù)NOAS 的影響系數(shù)較小，說(shuō)明內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的預(yù)防效應(yīng)和威懾效應(yīng)發(fā)揮不充分。相較于行政處分人數(shù)NOAS 系數(shù)，向司法機(jī)關(guān)移送人員NOPJ 的影響相對(duì)要大些，體現(xiàn)了審計(jì)向司法機(jī)關(guān)移送人員產(chǎn)生的效應(yīng)要比行政處分大。在模型2 中，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的增收節(jié)支額INRE、給予行政處分人數(shù)NOAS、向司法機(jī)關(guān)移送人員NOPJ、提出建議意見(jiàn)被采納數(shù)SUG 及審計(jì)人員AUDR 的系數(shù)分別為2.28、-0.1、-1.31、0.39、0.38，系數(shù)都顯著，且模型2 的擬合度為0.98，說(shuō)明模型2 的構(gòu)建是合理的。在模型2 中，各變量對(duì)政府消費(fèi)支出比GCER 的影響大小與模型1 中對(duì)勞動(dòng)生產(chǎn)率LP 的影響大致相當(dāng)，也是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的增收節(jié)支額INRE 對(duì)湖南政府消費(fèi)支出比的影響較大，其他變量對(duì)湖南政府消費(fèi)支出占比影響較小。在模型3 中，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的增收節(jié)支額INRE、給予行政處分人數(shù)NOAS、向司法機(jī)關(guān)移送人員NOPJ、提出建議意見(jiàn)被采納數(shù)SUG 及審計(jì)人員AUDR 的系數(shù)分別為-0.02、-0.1、-0.03、0.07、0.14，上述系數(shù)相較于模型1 和模型2，系數(shù)顯著性明顯降低，且模型擬合度為0.42，說(shuō)明經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的自然資源資產(chǎn)審計(jì)不夠，未充分發(fā)揮審計(jì)效應(yīng)。

表2 模型1—3 回歸結(jié)果

（二）分類(lèi)機(jī)構(gòu)實(shí)證結(jié)果及分析

為了更進(jìn)一步深入分析不同單位性質(zhì)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府治理效果的不同影響，本文按照組織單位性質(zhì)，把研究樣本分類(lèi)為企業(yè)ENT、金融FIN、行政ADM、事業(yè)PIN 以及其他OTH 等五類(lèi)組織進(jìn)行分類(lèi)實(shí)證。因本文構(gòu)建的是空間面板數(shù)據(jù)，為了對(duì)個(gè)體效應(yīng)進(jìn)行判定，應(yīng)對(duì)面板數(shù)據(jù)進(jìn)行Hausman 檢驗(yàn)，Hausman 檢驗(yàn)假設(shè)如下：

H1：個(gè)體效應(yīng)與回歸變量相關(guān)（個(gè)體固定效應(yīng)回歸模型）

從表3 可知，勞動(dòng)生產(chǎn)率LP、政府消費(fèi)支出率GCER、廢水廢氣廢物排放量WDQ 的Hausman 統(tǒng)計(jì)量值分別為18.87、15.36、12.26，相對(duì)應(yīng)的概率是0.001、0.001、0.002，即拒接原假設(shè)，應(yīng)建立個(gè)體固定效應(yīng)模型。檢驗(yàn)具體結(jié)果見(jiàn)表3。

表3 模型4—6 的Hausman 檢驗(yàn)結(jié)果

在Hausman 檢驗(yàn)的基礎(chǔ)上，構(gòu)建固定效應(yīng)模型4—6，模型4、模型5 及模型6 分別以勞動(dòng)生產(chǎn)率LP，政府消費(fèi)支出占比GCER、污染物排放量WDQ為解釋變量，具體結(jié)果見(jiàn)表4。從表4 中模型4—6中變量系數(shù)大小可知，單類(lèi)組織的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府治理效果的影響力明顯下降，特別是模型6，自變量系數(shù)很小，基本可忽略不計(jì)。且模型4—6的擬合度也顯著下降，說(shuō)明了內(nèi)部審計(jì)應(yīng)發(fā)揮審計(jì)合力的作用，充分調(diào)動(dòng)內(nèi)部審計(jì)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任整體審計(jì)效應(yīng)。另外，從表4 中結(jié)果也可得，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府消費(fèi)支出比、勞動(dòng)生產(chǎn)率及廢水廢氣廢物排放量的固定效應(yīng)分別為1.03、0.833、0.012，可見(jiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府生態(tài)治理效果最好，其次是對(duì)經(jīng)濟(jì)治理效應(yīng)的影響，也是較大的。但經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)自然環(huán)境治理的影響較小，審計(jì)效應(yīng)暫未發(fā)揮。

表4 不同類(lèi)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)治理效應(yīng)情況

同時(shí)從表4 中結(jié)果可知各類(lèi)機(jī)構(gòu)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的固定效應(yīng)，金融、企業(yè)與事業(yè)單位的固定效應(yīng)較大，分別是0.854、0.465、0.411，行政與其他機(jī)構(gòu)固定效應(yīng)較低，分別為0.121、0.024，從上述各類(lèi)機(jī)構(gòu)的固定效應(yīng)可見(jiàn)，金融、企業(yè)和事業(yè)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)揮的治理效應(yīng)相對(duì)大稍許，行政和其他機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)揮的治理效應(yīng)暫時(shí)落后，行政和其他機(jī)構(gòu)組織的內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)揮的治理效應(yīng)待提高。

五、進(jìn)一步檢驗(yàn)

考慮到隨機(jī)因素對(duì)于產(chǎn)出的影響，以及根據(jù)投入與產(chǎn)生研究思路，本文運(yùn)用效率測(cè)度經(jīng)典模型即隨機(jī)前沿模型(stochastic frontier model，簡(jiǎn)稱SFA⑤)測(cè)度各類(lèi)機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)效率EFFit，SFA 基本模型構(gòu)建如下：

上述模型中，yit為第i 個(gè)決策單元第t 期的實(shí)際產(chǎn)出；xit為第i 個(gè)決策單元第t 期的投入向量；f(xit,β)為某種生產(chǎn)函數(shù)；σ2υ、σ2μ、η、γ 和向量β 是待估計(jì)參數(shù)；υit為隨機(jī)擾動(dòng)項(xiàng)，μit為技術(shù)無(wú)效率項(xiàng)；TEit為技術(shù)效率估計(jì)值，它的值是0 到1 之間的數(shù)，估計(jì)值越大，說(shuō)明技術(shù)效率越高；γ 的取值可以判斷樣本數(shù)據(jù)是否合適用SFA 模型。根據(jù)上述SFA 模型基本思路，建立具體的模型如下：

在公式（8）中，AMOUGit、ITEMit分別表示審計(jì)涉及金額、審計(jì)項(xiàng)目數(shù)。

寧德師范學(xué)院音樂(lè)學(xué)與學(xué)前教育等音樂(lè)舞蹈相關(guān)專業(yè)的人才培養(yǎng)方案幾經(jīng)修訂，不斷完善，在最新的《2017級(jí)本科人才培養(yǎng)方案》中，已經(jīng)明確了六大原則，分別是：全面發(fā)展原則、服務(wù)地方原則、整體優(yōu)化原則、強(qiáng)化實(shí)踐原則、協(xié)同培養(yǎng)原則、突出特色原則。這是很大的進(jìn)步，但是在特色課程建設(shè)方面仍然與大多數(shù)地方性高校一樣，僅僅是按照國(guó)家教育部與省教育廳關(guān)于普通高校修訂本科專業(yè)教學(xué)計(jì)劃或課程設(shè)置的指導(dǎo)意見(jiàn)和建議設(shè)置一些專業(yè)所必須的基礎(chǔ)課程，并沒(méi)有體現(xiàn)出特色。

為了區(qū)別不同類(lèi)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)特點(diǎn)，在構(gòu)建的前沿隨機(jī)模型中把機(jī)構(gòu)數(shù)ORGit作為無(wú)效率項(xiàng)。運(yùn)用計(jì)量軟件FRONT4.1，對(duì)2012—2019 年湖南省內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)效率EFFit進(jìn)行了測(cè)度，具體見(jiàn)表5 和圖2。

表5 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)效率情況

從表5 可知，γ 為0.3075，它的T 值為6.1028，通過(guò)了顯著性檢驗(yàn)，且各系數(shù)都有顯著影響，說(shuō)明構(gòu)建的模型是合適SFA 法的。同時(shí)從圖2 可得，一是各類(lèi)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)效率有提待提升空間。二是2012—2019 年各類(lèi)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)效率是在逐步提高的。三是相對(duì)金融機(jī)構(gòu)、企業(yè)機(jī)構(gòu)以及事業(yè)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)效率，其他類(lèi)型機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)效率還待大大提升。

圖2 2012—2019 年各類(lèi)機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)效率情況

為了檢驗(yàn)?zāi)Ｐ偷姆€(wěn)健性，把測(cè)度出各類(lèi)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部審計(jì)效率EFFit作為內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮效益的代理變量。從實(shí)證結(jié)果發(fā)現(xiàn)各自變量的系數(shù)大小分別與模型4、模型5、模型6 中的系數(shù)大致相當(dāng)，說(shuō)明了本文構(gòu)建的模型是穩(wěn)健的，未因遺漏變量而影響結(jié)果。具體結(jié)果見(jiàn)表6。

表6 穩(wěn)健性檢驗(yàn)情況

六、研究結(jié)論及政策建議

內(nèi)部審計(jì)作為政府治理的重要手段，應(yīng)發(fā)揮自身的效應(yīng)，為提升政府治理效果服務(wù)。本文首先闡述了單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)影響政府治理效果的理論機(jī)理，即作為中國(guó)特色的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，通過(guò)在審計(jì)活動(dòng)過(guò)程中發(fā)揮鑒證效應(yīng)、威懾效應(yīng)及預(yù)防效應(yīng)，促進(jìn)審計(jì)增收節(jié)支額減少，對(duì)違規(guī)的被審計(jì)對(duì)象進(jìn)行行政處分或移送司法機(jī)關(guān)，并提出審計(jì)政策建議，從而促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)快速增長(zhǎng)，降低政府消費(fèi)支出，降低經(jīng)濟(jì)社會(huì)污染物的排放量，最終提升政府治理效果。其次，構(gòu)建理論模型，對(duì)2012—2019 年湖南省內(nèi)部審計(jì)經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)進(jìn)行了實(shí)證檢驗(yàn)，得出了單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以推進(jìn)政府治理現(xiàn)代化，但不同性質(zhì)單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)政府治理現(xiàn)代化的影響是各異的研究結(jié)論。

根據(jù)本文的理論機(jī)理分析及實(shí)證結(jié)果，提出如下政策建議：第一，應(yīng)充分調(diào)動(dòng)內(nèi)部審計(jì)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任整體審計(jì)效應(yīng)。目前來(lái)說(shuō)，行政單位及其他性質(zhì)如社會(huì)團(tuán)體的內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)發(fā)揮的效應(yīng)還較低，應(yīng)重視此兩類(lèi)組織單位的內(nèi)部審計(jì)建設(shè)。第二，內(nèi)部審計(jì)的威懾效應(yīng)及預(yù)防效應(yīng)待提高。由于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的不獨(dú)立性，致使內(nèi)部審計(jì)應(yīng)發(fā)揮的威懾效應(yīng)還不夠。同時(shí)提出的審計(jì)建議被采納也不高，以致內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮的預(yù)防效應(yīng)也較低。應(yīng)該加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)的問(wèn)責(zé)機(jī)制和審計(jì)成果運(yùn)用機(jī)制等建設(shè)。第三，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)待重視。從本文實(shí)證結(jié)果來(lái)看，組織單位內(nèi)部對(duì)黨政負(fù)責(zé)人的自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)開(kāi)展較少，未發(fā)揮此類(lèi)審計(jì)的效果。應(yīng)加強(qiáng)對(duì)單位內(nèi)部的黨政負(fù)責(zé)人的自然資源資產(chǎn)審計(jì)，以全新維度提升政府治理效果，推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。

注釋：

①受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任（accountability）是指按照特定要求或原則經(jīng)管受托經(jīng)濟(jì)資源并報(bào)告其履行狀況的義務(wù)。

②鮑圣嬰（2016）指出，內(nèi)部審計(jì)具有內(nèi)向性即內(nèi)部審計(jì)與組織的根本利益抑制性；及時(shí)性即及時(shí)提供決策信息；增值性即內(nèi)部審計(jì)改進(jìn)內(nèi)部控制、改善風(fēng)險(xiǎn)管理，促進(jìn)完善治理和提升管理效率，增加價(jià)值等優(yōu)勢(shì)。

③經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)質(zhì)量指標(biāo)本身是一個(gè)多維度的指標(biāo)，但由于篇幅有限，未構(gòu)建經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)質(zhì)量評(píng)價(jià)體系，用主成分分析法計(jì)算得出綜合得分作為代理指標(biāo)，僅用影響經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)質(zhì)量的重要變量即勞動(dòng)生產(chǎn)率作為本文經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的代理變量，不影響得出的結(jié)論。

④政府消費(fèi)占比率=政府消費(fèi)額/財(cái)政收入。

⑤SFA 要解決的問(wèn)題是度量n 個(gè)決策單元T 期的技術(shù)效率（TE）,每個(gè)決策單元都是m 種投入和一種產(chǎn)出,其計(jì)算結(jié)果較穩(wěn)定，不易受異常值影響。