賀潔

在市場經濟環(huán)境下，企業(yè)越來越重視分立重組的手段，以實現生產和資本的集中，實現利潤的最大化。本文結合企業(yè)分立重組中存在的稅務管理問題，重點分析了企業(yè)分立重組的特點和原則，并提出了優(yōu)化策略，旨在為企業(yè)做大做強做優(yōu)提供幫助。

一、企業(yè)分立重組的概述

企業(yè)分立重組有廣義和狹義的定義。企業(yè)的一般重組涉及對企業(yè)的所有權、資產、債務、人才、管理等要素的重組與配置。從狹義上來說，企業(yè)分立重組是指利用資產重組、債務重組和產權重組等技術手段，對企業(yè)的資本結構、債務結構和產權結構進行進一步優(yōu)化，以保持和增加資本價值，從而利用已有資源對各種資源進行合理配置。

企業(yè)在重組過程中應堅持五項原則，即市場導向原則、市場機制原則、責任原則、權益原則和穩(wěn)步進步原則。企業(yè)按照分立重組的方法，分為合并、收購、剝離和分離等。目前，業(yè)內對企業(yè)分立重組一直存在著兩個誤區(qū)：一是片面地以為企業(yè)分立重組是企業(yè)或集團擴張的結合方式，卻忽略了應用出售、剝離等資產收縮的運作方法;另一個問題是混淆聯合與兼并、剝離和分離。

二、企業(yè)重組納稅的特點和原則

（一）企業(yè)重組納稅的特點

第一，企業(yè)內部重組模式的選擇對稅負有很大的影響。企業(yè)可能采用分立、兼并或債務重組等方法進行企業(yè)重組，各種方法的稅收政策有所不同，企業(yè)的稅率也有所不同。

第二，在企業(yè)內部重組過程中可能需要不同的策劃方法，這對技術要求很高。企業(yè)要實現其戰(zhàn)略目標，有時必須進行多次的企業(yè)重組。在每一次重組過程中，企業(yè)在各個環(huán)節(jié)都可能會選用不同的重組方法，也就是說，重組后的企業(yè)要承受不同的稅務結果。這就需要實施重組的稅收計劃人必須充分發(fā)揮自身的領導才能，設計各種詳細的稅收計劃，謀求最大的稅務籌劃效益。

第三，付款方法與交付日期的選定對雙方的所得稅有著重要的影響。把握好普通重組與特別重組的認定規(guī)范，并充分利用企業(yè)普通重組的稅收優(yōu)惠政策，有效減少企業(yè)普通重組成本。

第四，企業(yè)轉制的稅費不但包括流轉稅，還包括個人所得稅以及其他稅費，不管什么方式的企業(yè)轉制都要做好相關的稅收規(guī)劃。

（二）企業(yè)重組納稅的原則

一是合法性原則。依法辦事是絕對原則，稅收必須以國家法律為準則，在權限的限制下從事稅收活動。

二是，整體利益最大化原則。企業(yè)在設計和規(guī)劃方案時必須從整體利益出發(fā)，追求整體利益最大化，綜合各種稅種的稅收影響，通過計算和分析來選擇最佳的稅種方案，可以使整體稅負最低，而不是把企業(yè)的收益和損失押在個人納稅上。

三是事先預測原則。在當前的市場經濟活動中，為最大限度地增加資本利用效益，納稅義務總是滯后于稅務活動，這從客觀上為納稅人及時編制納稅籌劃創(chuàng)造了可能性，促使企業(yè)開展各種稅收籌劃行為。

三、企業(yè)分立重組的稅務管理問題

（一）各種稅種獨立運作的問題

因為有許多稅收參與企業(yè)分立重組的過程以及當前中國的各種稅收政策文件相對獨立，各種稅種的稅收制度在企業(yè)分立重組中，也會有不同的情況。因此，在企業(yè)分立重組中進行整體轉讓權的財務處理時，增值稅和營業(yè)稅對這一內容均有企業(yè)所得稅的優(yōu)惠待遇。至于“整體產權轉讓”，其實就是在企業(yè)所得稅財務管理中的資產并購與企業(yè)重組處理。但土地增值稅改革并沒有解決土地產權的整體轉移問題。另外，因為各地稅務機關對概念的認識與界定都有所不同，在對稅收政策的具體處理上也會產生相應的區(qū)別。因此，企業(yè)在進行重組時應高度重視這一問題，特別關注不同地方稅收政策規(guī)定的具體區(qū)別，以判斷稅種是否適用稅收政策，從而確定重組的稅務成本。

（二）重組稅收政策空白

由于企業(yè)重組形式的多樣性和復雜性，企業(yè)分立重組過程中的稅務處理和稅務管理相當困難。由于地方有關政府機關在這方面的稅收政策規(guī)定具有滯后性，并且往往采取貼片式的稅收政策制定方法，使得在企業(yè)分立重組過程中，稅務管理方面出現了許多監(jiān)管空白。比如，在企業(yè)所得稅中，由于規(guī)定了對企業(yè)重組的具體概念只包括六種類別，而不能包括全部類別的企業(yè)重組。所以，既缺乏適合于管理其他類別的企業(yè)重組具體規(guī)定，也缺乏針對怎樣管理這種類別企業(yè)重組的直接規(guī)定。所以，在當前的所得稅征收研究中，人們對企業(yè)的兼并與分立過程中土地所得稅產生了很多爭論。企業(yè)在重組過程中，應當重視財政、稅收等問題上的稅收政策差異，及時與稅務機關協調并提交有力依據，以實現減少企業(yè)稅務成本的目的。

（三）重組戰(zhàn)略目標模糊

企業(yè)戰(zhàn)略目標的確定是對企業(yè)發(fā)展宗旨的分解和細化，企業(yè)重組也有戰(zhàn)略目標，重組目標的確定是為決策方向的確定和各項重組工作的開展做準備。在國內企業(yè)重組的實踐中，許多企業(yè)的重組戰(zhàn)略目標非常模糊，沒有看到重組背后的真正原因。所以，目前大多數企業(yè)重組都是簡單的規(guī)模擴張，重組過程只遵從產權交換，沒有實施實質性的資產重組，沒有實施管理鏈與資源的有效整合，國家的產業(yè)結構調整和資源優(yōu)化配置沒有落實，同樣，預期的有效合作目標也沒有實現。

（四）政策制定的短期性

因為中國經濟政策存在著特定的方向性，所以中國經濟政策的制定也會引起對中國體制變革的重大影響，政策措施往往也會隨著中國體制的改革而發(fā)生重大變化。比如，我國早期的經濟政策重點主要是針對吸收外資企業(yè)的資本和技術，后來的經濟政策重點主要是鼓勵對國有企業(yè)進行改制。再后來開始運用優(yōu)惠政策對企業(yè)實行資產調整和股份重組。中國稅收政策規(guī)定了契稅改革重組優(yōu)惠政策的有效期一般是三年，每三年發(fā)布一次新的優(yōu)惠政策文本。而這些優(yōu)惠政策的具體內容往往都出現了明顯的改變。所以納稅人要想徹底應對這種改變，掌握這些多優(yōu)惠政策往往有很大難度。企業(yè)在重組過程中使用政策時，可使用專業(yè)的稅收管理機關及專業(yè)的稅收管理人才來解決重組過程中的財政、稅收問題，防止由于錯過優(yōu)惠政策所帶來不必要的經濟損失。

四、企業(yè)分立重組稅務管理問題的解決措施

（一）完善相關法律法規(guī)，實施一體化管理

目前，國家正不斷完善有關立法，重點是“條例”、“實施細則”、“措施”等政府規(guī)章，但內容參差不齊，缺乏權威性和連續(xù)性，在企業(yè)重組中有著太多的灰色地帶。因此，政府一方面要及時地把“條例”“措施”轉變?yōu)榉ㄒ?guī)制度，如為應對海外重組并購潮，要研究出臺專門的《企業(yè)重組法》;另一方面，健全國有企業(yè)重組相關法規(guī)體系，使中小企業(yè)按重組相關法規(guī)制度跟進。而且，政府主管部門應該加強對競爭性企業(yè)的政策引導和協調，有利于改善企業(yè)經營管理環(huán)境。為了提高中國企業(yè)的整體競爭力，需要將有限的資源集中到優(yōu)勢企業(yè)上，鼓勵先進技術的引進，改變企業(yè)的發(fā)展模式。堅持以產業(yè)結構和資源優(yōu)化配置為方向，實施橫向和縱向一體化戰(zhàn)略。

（二）制定適合不同類型的企業(yè)重組的稅收政策

在中國的《企業(yè)法》及其他法律有關規(guī)定中，存在著各種各樣的企業(yè)重組形式，如對企業(yè)法律形態(tài)的變化、企業(yè)債務重組、股份合并、資產并購、企業(yè)重組、集團分立等各種形態(tài)的重組，必須實行不同的政策。以企業(yè)法定形態(tài)的變更為例，對企業(yè)所得稅的二類變更形式將是：一類是在稅收征管中不涉及實質性變更的，只是對企業(yè)法定代表人的姓名、注冊登記、企業(yè)章程和經營范圍的簡單改變，稅收管理者也可以直接帶著相關證書，到稅收管理機關辦理變更稅務登記。同時改變企業(yè)的所得稅繳納項目以及損失和差額、所得稅優(yōu)惠政策和附加權益等，由改變企業(yè)直接承繼。又如：在不同種類的企業(yè)重組的控制下，只變更企業(yè)的所有者，這樣由于法定代表人、注冊企業(yè)的名稱以及其他變化，重組企業(yè)也將發(fā)生變化，但變更后的新企業(yè)所得稅將由集團企業(yè)負擔。同時稅收征管的法律方式也出現了根本性的改變，如從企業(yè)法人變成了個體獨立企業(yè)、合伙企業(yè)等的非法人機構，如新企業(yè)將要求完成資產清理、利潤分配以及新企業(yè)再投入方式的確定，最后才形成了新企業(yè)。

（三）進行有效的稅收籌劃

由于企業(yè)重組的類型具有多樣性和復雜性的特征，在我國，涉及巨大的稅收問題，它直接影響稅收成本。而且，由于大多數的重組項目都是用來實現企業(yè)的重大戰(zhàn)略目標，這也對企業(yè)的長期發(fā)展產生了影響。所以，企業(yè)應該積極開展合理的稅收籌劃工作，利用合理的稅收籌劃，減少重組的稅務成本。

（四）防范企業(yè)重組中的涉稅風險源

政府必須對重組后的企業(yè)開展全面研究，全面掌握其稅務狀況，尤其是澄清歷史上稅收風險以及企業(yè)內部未能完成的稅法義務，以便實現有效管理企業(yè)稅收風險的目的。另外，還需要加大對企業(yè)內部稅收管理層的培養(yǎng)，實時關注政策方向和地區(qū)政策之間的差異，對政策有更深層次的理解，為企業(yè)稅收風險管理奠定良好的基石。

（五）重組財務機構和財務人員配置

企業(yè)重組后，會出現一定的財務人員過剩。因此，需要充分把握各財務人員的實際能力，加強企業(yè)財務人員工作考核和再培訓，充分調動重組后財務管理的積極性和自主權，最大限度地發(fā)揮各財務人員的專業(yè)性，為企業(yè)重組的實現奠定堅實的財務基礎。

（六）整合原有財務管理系統

企業(yè)經營的根本目的是提高經濟效益。企業(yè)重組后，財務管理體系的整合質量將直接影響企業(yè)生產規(guī)模的擴張速度。重組企業(yè)必須注意財務管理體制的調整。企業(yè)在整合財務管理系統時，一定要注重實際情況，在合理的范圍內規(guī)定財務業(yè)務操作規(guī)范，使各個崗位的工作有機地結合在一起，才能搭建一個堅實的財務管理平臺。同時，加強綜合財務制度的培訓、宣傳和實施，規(guī)范財務人員的管理行為，提高財務制度的可操作性和可執(zhí)行性。

（七）進一步優(yōu)化資本結構

為提高企業(yè)的核心競爭力，在重組后對企業(yè)的全部資產負債實行合并，以剝離企業(yè)非核心資產，對低效資產或子企業(yè)進行處理。從整體戰(zhàn)略角度對債務進行重組，如以舊換新，重新優(yōu)化長期和短期債務結構，保持合理的資本結構比例，降低資金成本，實現財務協同。

結 語

新時期，為更好地順應國際市場的新發(fā)展趨勢，企業(yè)在積極推動內部分立重組的進程中，必須有魄力正視一系列的難題，積極尋找有利于企業(yè)發(fā)展的新財務模式，并通過積極有效的財務管理調整舉措，妥善解決各類難題，優(yōu)化企業(yè)財務，提升整體財務水準，推動企業(yè)的健康可持續(xù)發(fā)展。