摘要：房地產(chǎn)稅開征的腳步越來(lái)越近，對(duì)于小產(chǎn)權(quán)房、員工福利房、軍產(chǎn)房等住宅類未登記房地產(chǎn)而言，房地產(chǎn)稅的開征首先要解決怎么征、向誰(shuí)征、征多少的問(wèn)題，同時(shí)，房地產(chǎn)稅的開征還將對(duì)未登記房地產(chǎn)本身產(chǎn)生深遠(yuǎn)而重要的影響。對(duì)各種類型未登記房地產(chǎn)進(jìn)行分析，研究房地產(chǎn)稅的征收制度，分析房地產(chǎn)稅開征對(duì)未登記房地產(chǎn)的影響范圍、影響程度，為房地產(chǎn)稅政策制訂提供參考。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)稅;未登記房地產(chǎn);福利房;軍產(chǎn)房

中圖分類號(hào)：F293 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1001-9138-（2022）04-0038-05 收稿日期：2022-02-22

作者簡(jiǎn)介：吳桂敏，深圳市自然資源和不動(dòng)產(chǎn)評(píng)估發(fā)展研究中心。

2022年3月兩會(huì)期間，財(cái)政部表示“今年內(nèi)不具備擴(kuò)大房地產(chǎn)稅試點(diǎn)城市的條件”。這雖然與2021年10月第十三屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第三十一次會(huì)議決定授權(quán)國(guó)務(wù)院在部分地區(qū)開展房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)工作（以下簡(jiǎn)稱“人大決定”）發(fā)布以來(lái)各方面對(duì)房地產(chǎn)稅開征的預(yù)期有些不同，但是，作為收入分配改革和房地產(chǎn)長(zhǎng)效機(jī)制的重要一環(huán)，房地產(chǎn)稅的征收勢(shì)在必行，只是其改革時(shí)間表或需關(guān)注宏觀經(jīng)濟(jì)恢復(fù)情況。2021年10月的“人大決定”是近年來(lái)對(duì)房地產(chǎn)稅最為明確闡述的一次，因此，本文以人大決定為基礎(chǔ)開展研究。

1 “人大決定”政策分析

自2013年黨的十八屆三中全會(huì)開始，關(guān)于房地產(chǎn)稅改革的表述，往往都跟“健全地方稅體系”同時(shí)出現(xiàn)，房地產(chǎn)稅的最主要功能是為了彌補(bǔ)地方主體稅種的不足。從“人大決定”的表述來(lái)看，房地產(chǎn)稅開征的目的是“引導(dǎo)住房合理消費(fèi)和土地資源節(jié)約集約利用，促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)健康發(fā)展”。引導(dǎo)住房合理消費(fèi)應(yīng)對(duì)的是因房?jī)r(jià)快速上漲引發(fā)的房地產(chǎn)炒作行為，通過(guò)稅收政策來(lái)引導(dǎo)“房住不炒”，實(shí)現(xiàn)合理消費(fèi)，因此房地產(chǎn)稅試點(diǎn)的征收范圍恐怕會(huì)是相對(duì)較窄的;土地資源節(jié)約集約利用應(yīng)對(duì)的是“土地稅”，或許未來(lái)房地產(chǎn)稅會(huì)和現(xiàn)有的城鎮(zhèn)土地使用稅進(jìn)行合并;促進(jìn)房地產(chǎn)市場(chǎng)平穩(wěn)健康發(fā)展說(shuō)明政策不只是為了“打壓房?jī)r(jià)”，也不只是為了解決“土地財(cái)政”問(wèn)題，要“平穩(wěn)”就要注重影響、注意節(jié)奏，要“健康”就要打擊“不健康”，要“發(fā)展”就要穩(wěn)中求進(jìn)。整體來(lái)看，房地產(chǎn)稅的開征目的意義有很多，甚至還包括抑制貧富差距、實(shí)現(xiàn)共同富裕方面，最終情形還要看各試點(diǎn)城市的具體措施。

“人大決定”中還對(duì)征稅對(duì)象和納稅人進(jìn)行了明確，試點(diǎn)地區(qū)的房地產(chǎn)稅征稅對(duì)象為居住用和非居住用等各類房地產(chǎn)，不包括依法擁有的農(nóng)村宅基地及其上住宅;土地使用權(quán)人、房屋所有權(quán)人為房地產(chǎn)稅的納稅人。另外，“人大決定”中對(duì)非居住用房地產(chǎn)繼續(xù)按照《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》執(zhí)行房地產(chǎn)稅，說(shuō)明此次試點(diǎn)的重點(diǎn)就是住宅類房地產(chǎn)，住宅類房地產(chǎn)的房地產(chǎn)稅將至少包括了房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，有專家預(yù)測(cè)交易環(huán)節(jié)的契稅也可能納入，但從“人大決定”來(lái)看目前沒有看到會(huì)將契稅納入的信號(hào)，但可以肯定的是，土地出讓金不包括在內(nèi)。

在政策制定分工方面，“人大決定”中是由國(guó)務(wù)院制定房地產(chǎn)稅試點(diǎn)具體辦法，試點(diǎn)地區(qū)人民政府制定具體實(shí)施細(xì)則。由此判斷政策的大方向、主要指標(biāo)參數(shù)范圍應(yīng)該是在國(guó)務(wù)院試點(diǎn)辦法中明確，具體稅率設(shè)定、減免方式、減免額度等在試點(diǎn)地區(qū)實(shí)施細(xì)則中體現(xiàn)。在稅率設(shè)定上，基于房地產(chǎn)屬性不同，可能不只按用途進(jìn)行稅率區(qū)分，在同一房地產(chǎn)用途范圍之內(nèi)，可以考慮設(shè)定不同的稅率，如住宅類中的員工福利房和小產(chǎn)權(quán)房，從公平角度就不應(yīng)該設(shè)定為相同稅率;在稅收減免方面，減免方式采用按套減免、按人均面積還是按房屋價(jià)值量進(jìn)行減免都各有利弊，減免量的確定也需要試點(diǎn)地區(qū)認(rèn)真研究、審慎決定。

2 未登記房地產(chǎn)的概念與現(xiàn)狀

“未登記房地產(chǎn)”并非法律用語(yǔ)，是相對(duì)按照房地產(chǎn)登記管理制度進(jìn)行了登記的房地產(chǎn)之外的房地產(chǎn)。如果從是否頒發(fā)產(chǎn)權(quán)證來(lái)區(qū)分，似乎可以稱之為“小產(chǎn)權(quán)房”，但是一般概念上的小產(chǎn)權(quán)房指的是“建設(shè)在集體土地上的房屋，包括村民宅基地上的自建房和村集體統(tǒng)一在集體土地上修建的房屋”，因此并不準(zhǔn)確。本文認(rèn)為，未登記房地產(chǎn)的概念要比“小產(chǎn)權(quán)房”大得多，只要是未經(jīng)登記的房地產(chǎn)都算，它包括了部隊(duì)的房產(chǎn)，有可能在軍事用地上，也有可能在國(guó)有土地上;包括了大部分未進(jìn)行登記的政府物業(yè)，包括各級(jí)政府部門、機(jī)關(guān)單位等的辦公用房、宿舍等;包括了企業(yè)、學(xué)校等曾經(jīng)分配給職工但未辦理房地產(chǎn)登記的福利房等;包括了政府投資的政策性住房、公共設(shè)施建筑，等等。但是從房地產(chǎn)稅的影響范圍分析，非住宅類的軍事用房、政府辦公物業(yè)、公共設(shè)施等開征房地產(chǎn)稅的可能性非常低，因此不在此次研究范圍之內(nèi)，此次研究的范圍就是未經(jīng)登記的住宅類房地產(chǎn)。

全國(guó)未登記房地產(chǎn)的數(shù)量有多少？雖然沒有準(zhǔn)確的數(shù)量，但應(yīng)該是非常龐大。在小產(chǎn)權(quán)房方面，據(jù)全國(guó)工商聯(lián)房地產(chǎn)商會(huì)統(tǒng)計(jì)，1995-2010年間全國(guó)小產(chǎn)權(quán)房竣工建筑面積累計(jì)達(dá)到7.6億平方米，北京市的小產(chǎn)權(quán)房面積占到所有住房面積的20%，深圳市的小產(chǎn)權(quán)房占到總建筑面積的50%。以深圳為例，據(jù)媒體報(bào)道，截至2011年底，深圳小產(chǎn)權(quán)房違法建筑達(dá)到37.94萬(wàn)棟，建筑面積達(dá)4.05億平方米，是深圳市總建筑面積的49.27%。近年來(lái)，深圳嚴(yán)格控制新增違法建筑，同時(shí)通過(guò)城市更新、土地整備、拆除違建等手段減少了不少違法建筑，但小產(chǎn)權(quán)房的絕對(duì)數(shù)量還是相當(dāng)大（深圳因全域已完成城市化轉(zhuǎn)地，不承認(rèn)有小產(chǎn)權(quán)房，這里是借指）。小產(chǎn)權(quán)房的數(shù)量就是如此之多，如果再加上其他類型的未登記房地產(chǎn)，單以住宅類來(lái)統(tǒng)計(jì)，未登記的住宅類很有可能會(huì)和已登記的商品房相當(dāng)，甚至更多。

按照“人大決定”，依法擁有的農(nóng)村宅基地及其上住宅不在房地產(chǎn)稅征收范圍之內(nèi)。同樣，梳理分析房地產(chǎn)稅在世界各國(guó)的開征情況，可以簡(jiǎn)單判斷，機(jī)關(guān)單位持有的政策性租賃住房，包括廉租房、公租房、單位宿舍等政府持有、出租用途的住房應(yīng)該是在房地產(chǎn)稅征收范圍之外的。因此，本文按可能會(huì)在征收范圍之內(nèi)的幾個(gè)主要類型未登記房地產(chǎn)進(jìn)行分析。

2.1 小產(chǎn)權(quán)房

住建部出臺(tái)的《關(guān)于購(gòu)買新建商品房的風(fēng)險(xiǎn)提示》將小產(chǎn)權(quán)房定義為：“在農(nóng)民集體所有的土地上建設(shè)的房屋，未經(jīng)規(guī)劃，未繳納土地出讓金等費(fèi)用向集體組織以外的居民銷售，并且其產(chǎn)權(quán)證不是由國(guó)家房管部門頒發(fā)，而是由鄉(xiāng)政府或村委會(huì)頒發(fā)”。受到巨大經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)使，村民和村集體或單獨(dú)、或和“開發(fā)商”合作開發(fā)小產(chǎn)權(quán)房，并對(duì)外銷售，從而形成了大量的小產(chǎn)權(quán)房。從土地來(lái)源看，小產(chǎn)權(quán)房即有占用集體土地的林地、山地、園地等建設(shè)的，也有在集體非農(nóng)建設(shè)用地上建設(shè)的，還有在征地返回地或安置地上私自建設(shè)的;從民間約定俗從的稱呼來(lái)看，絕大部分小產(chǎn)權(quán)房是建設(shè)在集體土地上，但是也有少部分是在國(guó)有土地上。還有個(gè)例是深圳，深圳通過(guò)城市化轉(zhuǎn)地將全市土地全部國(guó)有化（深汕特別合作區(qū)除外），但是民間還是將原農(nóng)村集體土地上建設(shè)的房子稱之為小產(chǎn)權(quán)房。

小產(chǎn)權(quán)房是影響最大、交易量最多的未登記房地產(chǎn)，市場(chǎng)上往往將村民建設(shè)出售的房屋稱之為“村民自建房”“回遷房”等，將村集體建設(shè)的稱為“村委統(tǒng)建樓”“村委集資房”等，將小產(chǎn)權(quán)房投資客參與建設(shè)的稱為“開發(fā)商統(tǒng)建樓”等。小產(chǎn)權(quán)房沒有房地產(chǎn)管理部門頒發(fā)的產(chǎn)權(quán)證書，但是個(gè)別村集體、開發(fā)商建設(shè)的會(huì)有鄉(xiāng)鎮(zhèn)或村集體確認(rèn)過(guò)產(chǎn)權(quán)，發(fā)放過(guò)村委蓋章的所謂“房產(chǎn)證”。小產(chǎn)權(quán)房的一手房交易方式主要是通過(guò)“合作建房協(xié)議”來(lái)進(jìn)行，另外有律師見證、水電過(guò)戶、村委（開發(fā)商）備案等方式來(lái)加強(qiáng)交易安全保障，二手交易在一手交易的材料基礎(chǔ)上再簽訂轉(zhuǎn)讓協(xié)議來(lái)確保交易。

2.2 員工福利房

員工福利房主要是指機(jī)關(guān)、學(xué)校、企業(yè)等將房屋按成本價(jià)或一定標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格出售給本單位員工的房屋。未進(jìn)行房地產(chǎn)登記的員工福利房有可能是因?yàn)椴环戏扛牡囊?guī)定，也有可能是企業(yè)單位自身原因造成的歷史遺留問(wèn)題，還有可能是未達(dá)到服務(wù)年限等企業(yè)單位要求，還有可能是個(gè)人因素等多種情形。值得注意的事，福利房并不只是上世紀(jì)那些分配給職工的房產(chǎn)。事實(shí)上，目前很多企業(yè)、高校等為了吸引人才、留住人才，也是大量建設(shè)有員工福利房、人才房的，尤其在房?jī)r(jià)較高的城市，住房問(wèn)題絆住了很多人才的腳步，給予職工福利房或者免息貸款支持，無(wú)疑是留住人才的最佳手段。

員工福利房是時(shí)間跨度最長(zhǎng)、情形最復(fù)雜的未登記房地產(chǎn)，從上世紀(jì)90年代開始就存在各種主體、各種方式的福利房，而未進(jìn)行房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記的原因也是不盡相同。

在房地產(chǎn)稅開征的背景下，假如設(shè)定了較高的稅率，誰(shuí)來(lái)背負(fù)稅款是可能會(huì)引起巨大爭(zhēng)議。員工福利房目前市場(chǎng)上很少交易，由于在于產(chǎn)權(quán)無(wú)法轉(zhuǎn)移，較大部分是法院裁決、拍賣等方式進(jìn)行交易。

2.3 軍產(chǎn)房及其他房屋

通常所說(shuō)的軍產(chǎn)房包括部隊(duì)建設(shè)的公寓房、集資房、經(jīng)濟(jì)適用房、統(tǒng)建房、軍隊(duì)招待所、軍隊(duì)所屬的酒店和相關(guān)的商業(yè)用房，等等。本文中是指部隊(duì)為了解決軍人及家屬的居住問(wèn)題“集資”建設(shè)的自用房屋，或是部隊(duì)建設(shè)、產(chǎn)權(quán)歸部隊(duì)所有、僅限內(nèi)部交易的房屋，但由于歷史遺留問(wèn)題等影響，向社會(huì)出售了的軍產(chǎn)房。2015年之后，部隊(duì)開始停止有償服務(wù)活動(dòng)，對(duì)軍產(chǎn)房相關(guān)的工作進(jìn)行了重新規(guī)范和梳理，目前從市場(chǎng)來(lái)看，已沒有新增銷售的軍產(chǎn)房，但是二手軍產(chǎn)房交易仍然存在，個(gè)別軍區(qū)后勤部有發(fā)放《房屋所有權(quán)證》，但目前一般也是不得更名。

其他住宅類未登記房地產(chǎn)還有擅自改變房屋用途的房屋等，如工業(yè)改宿舍、研發(fā)廠房（辦公用房）改公寓等，此類房屋現(xiàn)狀為住宅用途，但并非土地規(guī)劃用途，屬于違法建筑范疇;另外還有企業(yè)建設(shè)的保障性住房，等等。這些其他類未登記房地產(chǎn)很多只是房屋沒有進(jìn)行登記，土地權(quán)屬很多是明確的，有些可能就在國(guó)有土地上，只是改變了土地用途、房屋用途，類似于小產(chǎn)權(quán)房，市場(chǎng)上有時(shí)稱之為“公寓樓”“商務(wù)公寓”等。

3 對(duì)未登記房地產(chǎn)影響分析

房地產(chǎn)稅通常來(lái)說(shuō)是一種地方稅，是基于當(dāng)?shù)靥峁┑氖姓涮缀褪姓?wù)，以及因此帶來(lái)的房地產(chǎn)價(jià)值增長(zhǎng)，目前未登記房地產(chǎn)總量雖難以量化，但絕對(duì)數(shù)顯然是巨大的。如果只針對(duì)合法商品房、已全額繳納土地出讓金的房屋進(jìn)行房地產(chǎn)稅征收，顯然有失公平，同時(shí)有悖于房地產(chǎn)稅作為地方公共服務(wù)稅種的立法本意。因此，在稅收政策制定時(shí)，公平性顯然是首要的，其次才是考慮征收難度、政策平衡等問(wèn)題。從未登記房地產(chǎn)的治理角度來(lái)看，合法化是一個(gè)必然的過(guò)程，尊重歷史，分類處理未登記房地產(chǎn)是城市治理、人民希望的必然選擇，當(dāng)前有部分當(dāng)事人基于自身利益的存在消極甚至反對(duì)合法化，通過(guò)房地產(chǎn)稅稅制設(shè)計(jì)及價(jià)值重構(gòu)，如對(duì)不同屬性、不同程度的違法小產(chǎn)權(quán)房實(shí)行差別稅率或稅收優(yōu)惠，可以形成利益選擇下的良性互動(dòng)，有利于實(shí)現(xiàn)未登記房地產(chǎn)的分類治理，助推未登記房地產(chǎn)問(wèn)題的徹底解決。

3.1 “確權(quán)”

未登記房地產(chǎn)要開征房地產(chǎn)稅，首先要完成的就是“確權(quán)”，要確定納稅對(duì)象、要確定納稅主體。如小產(chǎn)權(quán)房，絕大多數(shù)未經(jīng)過(guò)規(guī)劃建設(shè)審批，其分戶分套、建筑面積、公攤面積等基礎(chǔ)數(shù)據(jù)還待完善，員工福利房和軍產(chǎn)房等房屋可能情況稍好，但是同樣是需要確定核實(shí)納稅對(duì)象究竟有多少、在哪里、是誰(shuí)的三個(gè)重要問(wèn)題。納稅主體、扣繳義務(wù)人等核查也是需要花費(fèi)大量精力，當(dāng)然也有簡(jiǎn)便措施，如可能以居住權(quán)人或土地權(quán)利人為納稅主體和扣繳義務(wù)人，由土地權(quán)利人來(lái)負(fù)責(zé)厘清和收繳其地上住宅的稅款。因此，對(duì)未登記房地產(chǎn)進(jìn)行“確權(quán)”將是一個(gè)首要問(wèn)題，預(yù)計(jì)試點(diǎn)地區(qū)稅務(wù)部門和房地產(chǎn)監(jiān)管部門將在政策出臺(tái)后迅速開展，其目標(biāo)不一定是房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)證書，更大的可能是要對(duì)納稅對(duì)象和納稅主體進(jìn)行登記“確權(quán)”。

3.2 對(duì)交易市場(chǎng)的影響

影響未登記房地產(chǎn)交易的一個(gè)重要因素是買方缺少“安全感”，在房地產(chǎn)稅開征以后，未登記房地產(chǎn)、特別是小產(chǎn)權(quán)房交易將逐步活躍起來(lái)，市場(chǎng)會(huì)對(duì)這種征稅行為認(rèn)為是政府一個(gè)“背書”行為。只要政府出臺(tái)涉及未登記房地產(chǎn)的處理政策，哪怕條件再嚴(yán)苛，也會(huì)認(rèn)為是“轉(zhuǎn)正”的信號(hào)，因此交易量增加是顯而易見的。此外，很可能開征房地產(chǎn)稅會(huì)造成未登記房地產(chǎn)價(jià)格的上漲，除卻“背書”的影響外，未登記房地產(chǎn)的價(jià)格相比商品房還是有較大差距，即使采用了差別稅率，其納稅金額不至于相關(guān)太過(guò)懸殊，假設(shè)房地產(chǎn)稅中是包含了未繳納的土地出讓金，將土地出讓金從一次性繳納（購(gòu)房時(shí)）變?yōu)榉帜辍袄U納（房地產(chǎn)稅）”，對(duì)未登記房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)人可能更是利好，既緩解了資金壓力，又使二手交易更加方便。

3.3 對(duì)租賃市場(chǎng)的影響

未登記房地產(chǎn)開征房地產(chǎn)稅，對(duì)租賃市場(chǎng)最直接反映是租金的轉(zhuǎn)嫁上漲，但是這是一個(gè)尋找動(dòng)態(tài)平衡的過(guò)程，房地產(chǎn)稅也會(huì)對(duì)租賃市場(chǎng)產(chǎn)生反向作用：一方面是房地產(chǎn)稅會(huì)增加多套房屋持有者的持有成本，所以不少業(yè)主會(huì)將房屋出售，增強(qiáng)放盤量，一定程度上、一定期限內(nèi)會(huì)降低房?jī)r(jià)，間接影響到房租的價(jià)格，對(duì)房租的穩(wěn)定起到一定的積極作用;另一方面部分業(yè)主為了止損或降低持有成本，會(huì)將更多空置的房屋拋到市場(chǎng)上進(jìn)行出租，在短時(shí)間內(nèi)會(huì)增加供方的房源量，改變房屋租賃的供需關(guān)系，對(duì)租客而言，就有了更多選擇、更多機(jī)會(huì)。這有利于租賃市場(chǎng)的平穩(wěn)，從某種程度上可以避免租金大漲。

4 總結(jié)

未登記房地產(chǎn)是歷史遺留問(wèn)題，借由房地產(chǎn)稅開征對(duì)其進(jìn)行“合法化”確權(quán)、分類處理是一個(gè)可行的思路。要注意在納稅人、征稅范圍、課稅對(duì)象、稅率制定、計(jì)稅依據(jù)和稅收優(yōu)惠等方面要做到統(tǒng)籌兼顧、科學(xué)設(shè)計(jì)，減少或避免由此帶來(lái)的不良影響，做好風(fēng)險(xiǎn)防范，嘗試通過(guò)房地產(chǎn)稅來(lái)破解未登記房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)難題。

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