江嶺　馬菁涵

電子商務(wù)這一概念在我國出現(xiàn)以來，其銷售方式、經(jīng)營模式不斷創(chuàng)新發(fā)展，與傳統(tǒng)企業(yè)各方面都有著很大不同，從而產(chǎn)生了新的審計風(fēng)險。為了更好地開展電商審計工作，防范風(fēng)險，本文先是對電子商務(wù)企業(yè)的定義作出了介紹，又分析了電子商務(wù)與傳統(tǒng)經(jīng)營模式的主要差異，之后從電商審計可能會出現(xiàn)的各種風(fēng)險入手，挖掘了會產(chǎn)生這種風(fēng)險的原因，最后針對這些成因給出了電商企業(yè)審計風(fēng)險的防范措施。

隨著我國互聯(lián)網(wǎng)信息技術(shù)的不斷發(fā)展，在促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步、經(jīng)濟社會發(fā)展中發(fā)揮著越來越重要的作用。但與此同時，也呈現(xiàn)出市場秩序混亂等需要加強關(guān)注與監(jiān)管的問題。但我國目前還沒有一個完備的針對電子商務(wù)審計的指導(dǎo)細(xì)則，關(guān)于電商企業(yè)的審計體系建設(shè)也還仍在摸索與探究中。因此電商企業(yè)的審計風(fēng)險在一定程度上也高于傳統(tǒng)企業(yè)審計，這對于習(xí)慣了傳統(tǒng)企業(yè)審計的注冊會計師來說也是一種嚴(yán)峻的考驗。

本文站在審計人員的角度對電商企業(yè)提出了防范建議，有助于注冊會計師在進(jìn)行電商審計時有針對性地進(jìn)行防范，使審計結(jié)論更加恰當(dāng)，使各電商企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)更加真實可靠，從而有助于維護(hù)我國電商行業(yè)健康的市場環(huán)境，具有一定的現(xiàn)實意義。

一、電子商務(wù)的定義

電子商務(wù)指的是企業(yè)利用計算機和網(wǎng)絡(luò)通信技術(shù)，通過網(wǎng)絡(luò)平臺以電子貨幣的形式完成商業(yè)往來的行為，包括直播帶貨、售賣虛擬商品、微商、視頻號、網(wǎng)絡(luò)營銷等各種經(jīng)營方式，主要模式有O2O、B2B、B2C、C2C四種。簡單來說，O2O是線上線下相結(jié)合的一種模式， B2B是商家與廠商進(jìn)行交易批發(fā)的一種模式，B2C是最常見的商家與顧客之間的交易方式，C2C是最近比較時興的個人與個人之間的交易，類似于二手市場。

二、電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)的主要差異

（一）訂購與支付方式不同

與傳統(tǒng)商務(wù)相比，電子商務(wù)最大的特點是不再通過面對面的即時方式來交易，而是讓消費者通過虛擬的網(wǎng)絡(luò)空間選購下單，然后將商品通過郵寄或網(wǎng)絡(luò)傳遞的方式傳送給客戶，或由客戶在線下自提或線下使用。而交易的貨幣則由電子金融提供支持，由第三方電商交易平臺收取、暫存再轉(zhuǎn)送給商家，相對來說交易更為復(fù)雜。

（二）經(jīng)營范圍不同

傳統(tǒng)商務(wù)企業(yè)的經(jīng)營范圍一般限制在實體類商品或線下服務(wù)，而電商企業(yè)除了可以提供上述服務(wù)外，還能滿足一些虛擬商品和電子服務(wù)的銷售需求，例如廣告宣傳營銷、線上咨詢、游戲貨幣等等。

（三）目標(biāo)客戶不同

傳統(tǒng)商務(wù)企業(yè)的目標(biāo)客戶往往是處于同一城市的有需求的人，大多數(shù)人不會為了購買某一商品或享受某一服務(wù)而跨越整個城市，而依附網(wǎng)絡(luò)而生的電商企業(yè)則沒有這個限制，其目標(biāo)客戶可以擴展至全國甚至全世界，也就意味著電商企業(yè)的收入來源更加繁亂。

三、電商企業(yè)存在的審計風(fēng)險

（一）審計證據(jù)完整性風(fēng)險高

由于電商企業(yè)特殊的營運方式，審計人員在審計時所需的絕大部分審計證據(jù)都是通過電子形式呈現(xiàn)的，而電子數(shù)據(jù)與傳統(tǒng)企業(yè)留檔的紙質(zhì)證據(jù)不同，電子數(shù)據(jù)有易丟失的特點，傳統(tǒng)企業(yè)的憑證如果保存疏忽可能會導(dǎo)致某幾筆訂單的單據(jù)丟失，但電商企業(yè)若是硬盤損毀或文件夾丟失則會造成某一時期的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)都無法獲取，對完整性影響重大。而且大多數(shù)電商企業(yè)一般單筆金額較小，訂單量巨大，交易方式多樣且時間不定，跨平臺往來頻繁，這就使財務(wù)人員的任務(wù)更加繁重，其在面對大量復(fù)雜的數(shù)據(jù)時，很難完整的、無遺漏的對數(shù)據(jù)進(jìn)行輸入和處理。

（二）財務(wù)數(shù)據(jù)舞弊風(fēng)險高

不同于傳統(tǒng)的實體企業(yè)，電商企業(yè)的入門要求不高，大部分電商企業(yè)的規(guī)模不大，多以中小型企業(yè)為主，這些企業(yè)大多法律監(jiān)管觀念淡薄，組織管理架構(gòu)不清晰，內(nèi)部權(quán)力集中，使得財務(wù)報表的內(nèi)部監(jiān)督責(zé)任缺失，內(nèi)部控制機制形同虛設(shè)，財務(wù)數(shù)據(jù)的真實性很難保證。除此以外，寄生于網(wǎng)絡(luò)的電商企業(yè)虛構(gòu)電子數(shù)據(jù)的難度和代價也不高，電子信息的修正、刪除和添加是無痕跡、無遺留的，為企業(yè)數(shù)據(jù)造假提供了良好的條件。

（三）電商平臺系統(tǒng)安全風(fēng)險高

電商企業(yè)是寄生于網(wǎng)絡(luò)的，由于其復(fù)雜的交易規(guī)則，虛擬的電子貨幣并不是即付即到的，而是由計算機系統(tǒng)設(shè)置的程序進(jìn)行操控的，這樣一來，銷售平臺的系統(tǒng)安全對于電商企業(yè)的運行來說就是至關(guān)重要的;除此之外，許多電商企業(yè)的會計信息系統(tǒng)很可能與交易對方的系統(tǒng)相連接，會產(chǎn)生相互影響依賴的風(fēng)險。而系統(tǒng)故障、病毒侵襲、黑客攻擊都是平臺安全的隱患，它們會導(dǎo)致企業(yè)數(shù)據(jù)被篡改，機密被泄露，財產(chǎn)安全受到威脅，影響企業(yè)的正常運行，造成財務(wù)報表層次的重大錯報風(fēng)險。

（四） 企業(yè)運用不恰當(dāng)?shù)臅嬚唢L(fēng)險高

以最常見的B2C模式為例，由于不同于傳統(tǒng)企業(yè)的顧客在下單時對商品看得見摸得著，電商企業(yè)的退貨率與換貨率要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于傳統(tǒng)企業(yè)，導(dǎo)致其整個交易過程都存在著嚴(yán)重的滯后性，且現(xiàn)在幾乎所有網(wǎng)購平臺都會提供七天無理由退貨的服務(wù)，有的還一月包退、一年包換，所以即使在交易完成后也存在著因各種問題退換貨的可能，造成大額的合同負(fù)債和預(yù)計負(fù)債，且電子合同時間容易被篡改，這一特點容易導(dǎo)致收入不確定，有時不同的會計政策會導(dǎo)致關(guān)鍵數(shù)據(jù)的改變從而會影響整個審計結(jié)論，因此，運用不恰當(dāng)?shù)臅嬚邥绊懯杖氪_認(rèn)、網(wǎng)站開發(fā)成本等支出的處理、產(chǎn)品質(zhì)量保證相關(guān)的預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)等問題。

四、電商企業(yè)風(fēng)險成因分析

（一）市場競爭激烈

2020年，新型冠狀病毒肺炎在全球爆發(fā)，嚴(yán)重影響了許多企業(yè)的正常運行與發(fā)展，為了響應(yīng)抗疫政策，許多傳統(tǒng)企業(yè)也紛紛加入了電商行業(yè)，開展線上交易，而在線上購物不比線下，在商戶眾多的情況下，人們不用考慮距離限制和時間限制，對于選擇在哪個商家下單更加隨心所欲，這就給一些新加入的企業(yè)造成較大的競爭壓力，銷量低就會排在搜索頁的后面更加不被人選擇，為提高銷售量，企業(yè)可能會采用低價加優(yōu)惠活動加廣告營銷的方式搶占市場吸引顧客，未盈先虧，長時間就會產(chǎn)生不健康的影響，造成審計風(fēng)險。

（二）信息技術(shù)具有特定固有限制

電子商務(wù)企業(yè)的正常運行是以計算機技術(shù)為支撐的，雖然目前計算機技術(shù)發(fā)展已經(jīng)較為成熟，但也不能完全避免系統(tǒng)故障或崩潰的情況，瞬間高點擊量，網(wǎng)絡(luò)整修，硬件死機或病毒攻擊都會導(dǎo)致計算機系統(tǒng)失效停止工作，數(shù)據(jù)丟失，從而可能會影響注冊會計師的正常審計工作;此外，電商企業(yè)必不可少經(jīng)常使用的電子表格還往往存在著容易被修改，缺少控制活動的特點，這會使其產(chǎn)生重大的固有風(fēng)險和錯誤，比如輸入錯誤、邏輯錯誤和接口錯誤。

（三）電商企業(yè)業(yè)務(wù)復(fù)雜、潛規(guī)則多

目前市場上購物平臺眾多，很多熱門軟件都開始開展電商業(yè)務(wù)，例如小紅書、快手、抖音、微信等，而大部分企業(yè)通常不會只利用單一的銷售平臺和單一的銷售方式售賣商品，它們一般會在多個平臺設(shè)立銷售點，并針對不同平臺的不同規(guī)定和流程設(shè)立不同的入賬程序，這樣一來，企業(yè)銷售活動留下的信息量大且復(fù)雜，賬務(wù)處理難度增加，很可能導(dǎo)致會計差錯。此外，很多電商企業(yè)為競爭業(yè)績還會采取一些特殊手段，例如刷單，好評返現(xiàn)，隱形大額優(yōu)惠券，返利等，而這些手段幾乎已經(jīng)成為市場潛規(guī)則，不僅影響市場秩序還影響企業(yè)賬務(wù)的真實性，而且這些行為既日常又隱蔽，令人難以察覺，在不知不覺間就虛增了利潤和銷售量，審計人員很難發(fā)現(xiàn)。

（四）電商企業(yè)審計線索不清晰

電商企業(yè)相較于傳統(tǒng)企業(yè)缺少了很多線下活動，合同簽訂，貨物交付，貨幣入賬全部都是電子信息跟蹤記錄，很難留下實際的運行軌跡。在信息處理加工時，信息系統(tǒng)往往不顯示信息處理的過程，其內(nèi)部處理邏輯、運算的中間過程，往往對系統(tǒng)用戶而言是獨立的，傳統(tǒng)的審計線索全面隱形化，這導(dǎo)致在審計時缺乏很多清晰有力的審計線索。

（五）電商企業(yè)內(nèi)控低效

我國大部分電商企業(yè)多為依靠大企業(yè)平臺銷售的零散商戶，這些中小型企業(yè)大多內(nèi)控意識弱，內(nèi)部管理人員可能沾親帶故，內(nèi)部控制很難落到實處，混亂無效的控制環(huán)境很容易使企業(yè)陷入造假的危機。其次，電商企業(yè)發(fā)展的特定環(huán)境使得企業(yè)的內(nèi)部控制多為依賴信息技術(shù)的自動化控制，自動化控制的效果取決于系統(tǒng)程序的設(shè)立和運行的有效性，中小企業(yè)大多缺乏專業(yè)獨立的技術(shù)人才，設(shè)計一個適當(dāng)有效的內(nèi)控系統(tǒng)還較為困難，一個無效的自動化控制系統(tǒng)根本無法識別錯誤的信息系統(tǒng)或其他相關(guān)系統(tǒng)，那么這些有漏洞的系統(tǒng)就會對數(shù)據(jù)進(jìn)行錯誤的處理，也可能會去處理那些自帶有錯誤的數(shù)據(jù)，會影響多項認(rèn)定的結(jié)果。由此看來，自動化控制雖然可以提高企業(yè)內(nèi)控的效率，但同時也帶來了某種風(fēng)險。

（六）審計人員技能、經(jīng)驗不足

在對傳統(tǒng)企業(yè)進(jìn)行審計時，審計人員一般情況下只要精通掌握會計、審計、稅務(wù)方面專業(yè)知識就能應(yīng)付大部分業(yè)務(wù)，但是電商企業(yè)的審計還需要熟練掌握信息應(yīng)用技術(shù)、結(jié)構(gòu)以及運行原理。其次，電子商務(wù)行業(yè)所涉領(lǐng)域復(fù)雜，有的企業(yè)甚至?xí)ㄟ^設(shè)立高端的計算機加密系統(tǒng)隱蔽地進(jìn)行一些觸犯法律底線的特殊交易，例如售賣違禁品等，此時審計人員如果不能掌握高端的計算機技術(shù)就很難了解企業(yè)真實的經(jīng)營狀況。

五、防范風(fēng)險的建議

（一）提升企業(yè)財務(wù)人員專業(yè)能力

電商企業(yè)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性導(dǎo)致其必然比傳統(tǒng)企業(yè)的出錯風(fēng)險大，對企業(yè)財務(wù)人員的要求更高;而且電商企業(yè)的賬務(wù)處理還高度依賴計算機系統(tǒng)，可會計人員的專業(yè)證書考試中沒有專門針對電子商務(wù)業(yè)務(wù)能力和計算機能力的測試，所以電商企業(yè)在招收會計人員時應(yīng)該對其進(jìn)行崗前培訓(xùn)，對會計人員的能力嚴(yán)格把關(guān)，要保證其有能力勝任電商企業(yè)的會計業(yè)務(wù)，保持良好的職業(yè)道德。如果財務(wù)人員能夠?qū)嫻烙嬜龀龊侠淼呐袛嗖嬚咦龀銮‘?dāng)?shù)倪\用和選擇，就能夠降低錯報出現(xiàn)的風(fēng)險。

（二）審計時重點關(guān)注企業(yè)收入的完整性和準(zhǔn)確性

前面已經(jīng)分析過電商企業(yè)的收入來源廣泛，銷售平臺多，交易潛規(guī)則多，且電子信息很容易無痕跡地刪改，這些都需要審計人員重點排查，例如檢查其是否嚴(yán)格按照新收入準(zhǔn)則確認(rèn)收入，預(yù)計負(fù)債是否存在低估的可能，是否將好評返現(xiàn)、返利等從收入中扣除，不同銷售平臺的收入是否已全部入賬，進(jìn)行大量的積極函證，對企業(yè)的收入方面時刻保持高度的職業(yè)懷疑，盡可能將認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險降至可接受的低水平。

（三）審計時與專業(yè)團隊協(xié)同合作

很多電商企業(yè)的行業(yè)專業(yè)特性很強，業(yè)務(wù)涉及領(lǐng)域很廣，注冊會計師的專業(yè)能力很難達(dá)到全面覆蓋，所以從審計規(guī)劃、審計執(zhí)行至審計完成的每一階段都應(yīng)該積極引入專業(yè)人員參加，以確保相關(guān)的審計風(fēng)險被合理識別和應(yīng)對，保證審計過程的有效執(zhí)行和審計效果的提升。

（四）要求企業(yè)加強內(nèi)控力度

如果說國家出臺的《電子商務(wù)法》是規(guī)范電商企業(yè)的基礎(chǔ)，那么企業(yè)的內(nèi)部控制就是第一道防護(hù)墻，要想使企業(yè)的內(nèi)部控制真正的發(fā)揮作用，首先要避免企業(yè)出現(xiàn)“一言堂”的情況，不能讓管理層凌駕于內(nèi)控之上。企業(yè)董事部要重視內(nèi)控的必要性，科學(xué)設(shè)立內(nèi)控制度，權(quán)責(zé)分離，相互監(jiān)督，提高制度的可行性，使其落到實處。還要設(shè)立合理有效的信息技術(shù)控制系統(tǒng)，不僅要保證信息技術(shù)的一般控制，還有保證信息技術(shù)的應(yīng)用控制，如果內(nèi)部人員能力不足可以尋求外力。此外，電商企業(yè)數(shù)據(jù)電子化使得自動化控制系統(tǒng)至關(guān)重要，一個高質(zhì)量的控制系統(tǒng)能夠有效地防止會計信息丟失，錯亂，失真，有效地規(guī)避審計風(fēng)險。

（五）提升審計人員的綜合素質(zhì)

我國電子商務(wù)行業(yè)雖然發(fā)展起步晚，但其發(fā)展速度迅猛，電商企業(yè)的審計需求逐年增加，可是有能力對其審計的審計人員還大大欠缺，所以培養(yǎng)審計人員的電子審計能力刻不容緩，首先應(yīng)定期對審計人員的計算機理論和電子商務(wù)理論進(jìn)行培訓(xùn)學(xué)習(xí)，及時針對電子商務(wù)的發(fā)展變化更新審計人員的知識體系，各高校和培訓(xùn)機構(gòu)也應(yīng)該設(shè)立電商審計的課程，其次，審計人員應(yīng)主動拓寬自己的知識面，以能夠不斷應(yīng)對新的挑戰(zhàn)，對審計的策略，范圍，內(nèi)容，方法和手段作出有針對性更新，審計時獲取更充分適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，發(fā)表適當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟?/p>

結(jié) 語

電商行業(yè)還在不斷發(fā)展中，社交電商，直播電商模式的出現(xiàn)讓很多企業(yè)看到了電商企業(yè)發(fā)展的多樣性，未來必定還會有更多新型銷售模式的出現(xiàn)，為幫助電商企業(yè)健康長久發(fā)展，繼續(xù)推動我國經(jīng)濟建設(shè)，本文從行業(yè)環(huán)境，被審計單位本身，審計人員這三方面分析了風(fēng)險出現(xiàn)的原因，并提出了與專家協(xié)同合作、提高財會人員技術(shù)水平等建議，希望能夠提高電商企業(yè)的審計水平，給電子商務(wù)行業(yè)一個良好的發(fā)展環(huán)境。

（作者單位：中原工學(xué)院）

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