蘇 敏，馬 悅，謝 華，靳 菲

（1.寧夏工商職業(yè)技術(shù)學(xué)院，銀川 750021；2.北方民族大學(xué)，銀川 750021）

1 研究背景

隨著社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，我國居民收入呈現(xiàn)逐漸升高的趨勢，原有的個(gè)稅制度已不能發(fā)揮個(gè)人所得稅的收入再分配功能。根據(jù)國家稅務(wù)局的最新政策，綜合考慮人民群眾收入及支出水平增長等各方面因素，2019 年1 月1 日正式施行個(gè)人所得稅新政策，完善了“基本扣除＋專項(xiàng)扣除”的稅前扣除制度，執(zhí)行5 000 元個(gè)稅起征點(diǎn)和新個(gè)稅稅率表，同時(shí)增加了“子女教育、贍養(yǎng)老人、繼續(xù)教育、住房貸款利息、住房租金、大病醫(yī)療”六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，進(jìn)一步增進(jìn)稅收公平。個(gè)人所得稅納稅籌劃是指依據(jù)新個(gè)稅法的指導(dǎo)，合法合規(guī)合理地利用稅收優(yōu)惠政策，對涉稅收入進(jìn)行規(guī)劃，以達(dá)到合理避稅的效果。

在國家大力發(fā)展教育的背景下，高校教職工的收入有了明顯提升，由于高校教職工的收入種類較多，主要涉及工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、全年一次性獎(jiǎng)金等收入項(xiàng)目，故需對涉稅收入進(jìn)行合理的納稅籌劃，從而為高校教職工降低個(gè)稅稅負(fù)、增加稅后收入提供借鑒。

2 高校教職工個(gè)人所得稅納稅籌劃面臨的問題

2.1 高校教職工人員結(jié)構(gòu)復(fù)雜，涉稅項(xiàng)目繁多

高校為維持正常的運(yùn)轉(zhuǎn)，滿足高等教育不斷發(fā)展的要求，一般會通過多種形式引進(jìn)人才、聘用勞務(wù)，因此形成了復(fù)雜的人員結(jié)構(gòu)，進(jìn)而使每月的工資發(fā)放形式呈現(xiàn)多元化。目前，高校的人員結(jié)構(gòu)大致分為正式在編職工、聘用教師、臨時(shí)聘請的校外專家、實(shí)習(xí)學(xué)生、離退休人員以及外籍教師等。

根據(jù)人員結(jié)構(gòu)的不同，其收入適用的個(gè)人所得稅項(xiàng)目也不盡相同，大致可將高校的個(gè)人收入分為以下幾類：一是工資薪金所得，主要是支付給與學(xué)校存在任職或者受雇關(guān)系教職工的基本工資、績效工資、課時(shí)費(fèi)、各類津貼或補(bǔ)貼等；二是勞務(wù)報(bào)酬所得，主要是支付給與學(xué)校無雇傭關(guān)系的教職工的各種勞務(wù)所得，如臨時(shí)聘請的進(jìn)行講座、培訓(xùn)、評審等工作的校外專家；三是全年一次性獎(jiǎng)金，主要是根據(jù)教職工全年工作業(yè)績的綜合考核情況發(fā)放的一次性獎(jiǎng)金；四是學(xué)生實(shí)習(xí)勞務(wù)所得，主要是支付給正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生實(shí)習(xí)期間的勞務(wù)報(bào)酬所得；五是外籍人員的工資薪金及勞務(wù)報(bào)酬所得。

不同結(jié)構(gòu)的人員收入所使用的個(gè)人所得稅項(xiàng)目不同，這就增加了高校教職工個(gè)人所得稅納稅籌劃難度。

2.2 教職工收入來源眾多，統(tǒng)籌收入難度較大

個(gè)人所得稅的報(bào)送要求將職工當(dāng)月的全部收入合并計(jì)算，按月報(bào)送，一月一次。高校的各類經(jīng)費(fèi)通常實(shí)行項(xiàng)目化管理，各類人員經(jīng)費(fèi)雖然由財(cái)務(wù)部門統(tǒng)一發(fā)放，但經(jīng)費(fèi)來源不同、發(fā)放渠道不同、發(fā)放時(shí)間不同，例如一名教職工當(dāng)月既有人事部門發(fā)放的工資薪金，又有各院系統(tǒng)計(jì)發(fā)放的課時(shí)費(fèi)，還有各類科研績效的發(fā)放，收入來源眾多，單月多次多渠道發(fā)放工資薪金或獎(jiǎng)勵(lì)。若要求財(cái)務(wù)部門準(zhǔn)確并無遺漏地累計(jì)計(jì)算各位教職工的所有收入，大大增加了財(cái)務(wù)部門每月合并計(jì)算收入的工作量，同時(shí)增加了高校個(gè)稅管理工作的難度。

2.3 各月收入不均衡，不易進(jìn)行納稅籌劃

由于寒暑假放假的原因，高校教師相比其他企業(yè)員工的工資發(fā)放具有不均衡性。有些高校平時(shí)實(shí)行預(yù)發(fā)課時(shí)績效，待每學(xué)期末（1 月或7 月）再統(tǒng)一計(jì)算整學(xué)期的課時(shí)績效，發(fā)放剩余績效；有些高校每年會進(jìn)行年終考核，所以會在1 月發(fā)放年終考核獎(jiǎng)；還有部分科研課題要求在年底之前結(jié)題，教師年底結(jié)題后會集中在12 月至1 月報(bào)銷課題績效。這些行為都導(dǎo)致高校教師的收入在1 月和7 月較集中，而放寒暑假的2 月和8月收入又較低，雖然現(xiàn)行的個(gè)稅制度是累計(jì)扣除，但年初的1 月教職工收入較高，而第一個(gè)月的累計(jì)扣除金額卻只有一個(gè)月，勢必導(dǎo)致個(gè)稅應(yīng)納稅額較高，而2 月放寒假收入又較低，不利于個(gè)稅的均衡籌劃。

2.4 教職工納稅籌劃意識不強(qiáng)，不能充分享受個(gè)稅紅利

納稅是每個(gè)公民應(yīng)盡的義務(wù)，但若能夠在法律法規(guī)允許的情況下，合理地利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃，就能降低個(gè)人所得稅稅負(fù)，提高稅后收入。然而仍有一部分高校教職工缺乏納稅籌劃概念，通常認(rèn)為個(gè)人所得稅是財(cái)務(wù)處的工作，報(bào)送多少金額他們就承擔(dān)多少金額，無需自己操心，由于納稅籌劃意識不強(qiáng)，導(dǎo)致其并沒有充分享受新個(gè)稅法帶來的個(gè)稅紅利。

3 高校教職工個(gè)人所得稅納稅籌劃

為解決高校教職工個(gè)人所得稅存在的問題，需要對高校教職工個(gè)人所得稅納稅籌劃加大研究力度，探索合法合規(guī)合理的適合高校教職工的個(gè)稅納稅籌劃方法，以達(dá)到降低個(gè)稅稅負(fù)、提高教職工稅后收入的目的，同時(shí)不斷提高高校個(gè)稅納稅籌劃的科學(xué)性及有效性。

3.1 充分利用專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目

個(gè)人所得稅新政策增加了“子女教育、贍養(yǎng)老人、繼續(xù)教育、住房貸款利息、住房租金、大病醫(yī)療”六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，高校教職工應(yīng)及時(shí)將符合條件的專項(xiàng)附加扣除信息填報(bào)至個(gè)人所得稅系統(tǒng)中，這樣才能夠盡早享受個(gè)稅紅利。

例如，教師及時(shí)填列其所適用的個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，根據(jù)其收入適用的個(gè)人所得稅稅率，可為其節(jié)省的個(gè)人所得稅額如表1 所示（有不同扣除標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目，本例均按最高標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算）。

表1 填報(bào)個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目可節(jié)省的個(gè)人所得稅額 單位：元

若以家庭為單位來考慮個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的填報(bào)，則建議子女教育、住房貸款利息項(xiàng)目由夫妻雙方適用個(gè)人所得稅稅率高的一方全額填列。

例如，夫妻雙方A 和B，A 全年收入（扣除五險(xiǎn)一金）140 000 元，B 全年收入（扣除五險(xiǎn)一金）90 000 元，他們有一個(gè)上小學(xué)的孩子，有一套住房為首套貸款，通過表2 可以看出，合理有計(jì)劃地填報(bào)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目可以使整個(gè)家庭的個(gè)人所得稅節(jié)省額最大化，最優(yōu)的填報(bào)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目方式為由適用個(gè)人所得稅稅率高的一方全額填列，最多可節(jié)省1 680 元。

表2 以家庭為單位填報(bào)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的個(gè)人所得稅額 單位：元

3.2 合理轉(zhuǎn)換工資薪金和全年一次性獎(jiǎng)金

個(gè)人所得稅新政策規(guī)定在2021 年12 月31 日以前，居民取得的全年一次性獎(jiǎng)金可以選擇單獨(dú)計(jì)稅或合并計(jì)稅。根據(jù)教師不同的累計(jì)應(yīng)納稅所得額，其收入可以選擇報(bào)送至工資薪金或全年一次性獎(jiǎng)金內(nèi)以達(dá)到合理避稅的效果。由于全年一次性獎(jiǎng)金一年只允許報(bào)送一次，所以該選擇報(bào)送工作最好是在年底或某個(gè)收入較高的月份進(jìn)行。

（1）累計(jì)應(yīng)納稅所得額等于0 時(shí)，收入全部報(bào)送至工資薪金內(nèi)更合適，因?yàn)榭梢韵硎芨黜?xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目。

（2）累計(jì)應(yīng)納稅所得額大于0，小于3.6 萬元時(shí)，收入報(bào)送至工資薪金或全年一次性獎(jiǎng)金內(nèi)均可，因?yàn)閮身?xiàng)的稅率都為3%。

（3）累計(jì)應(yīng)納稅所得額大于3.6 萬元，小于14.4 萬元時(shí)，將收入中小于或等于3.6 萬元的部分報(bào)送至全年一次性獎(jiǎng)金內(nèi)，其余部分報(bào)送至工資薪金，因?yàn)槿暌淮涡元?jiǎng)金在3.6 萬元以內(nèi)按3%計(jì)算個(gè)稅，而其余部分報(bào)送至工資薪金按10%計(jì)算個(gè)稅，但可以享受各項(xiàng)扣除項(xiàng)目。

（4）累計(jì)應(yīng)納稅所得額大于14.4 萬元以后的報(bào)送同（3），即工資薪金高一級個(gè)稅稅率時(shí)，則將收入中按全年一次性獎(jiǎng)金前一級的金額上限報(bào)送至全年一次性獎(jiǎng)金，其余部分報(bào)送至工資薪金。

3.3 統(tǒng)籌規(guī)劃科研績效發(fā)放

個(gè)人所得稅扣繳申報(bào)管理辦法規(guī)定：正在接受全日制學(xué)歷教育的學(xué)生因?qū)嵙?xí)取得的勞務(wù)報(bào)酬，可按累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算并預(yù)扣預(yù)繳稅款，即發(fā)放給在校學(xué)生的實(shí)習(xí)報(bào)酬，可按每月5 000 元的減除費(fèi)用抵扣后再按適用的稅率計(jì)算個(gè)稅。因此高校教職工的科研課題可以適當(dāng)增加學(xué)生的參與，一方面能夠提高學(xué)生的學(xué)習(xí)自主性及科研水平，另一方面可以為教職工自己減少科研績效的個(gè)稅。

3.4 合理規(guī)劃勞務(wù)報(bào)酬收入

勞務(wù)報(bào)酬收入是指個(gè)人獨(dú)立從事各種非雇傭勞務(wù)所得，是一種提供勞務(wù)后按次發(fā)放的收入，包括“個(gè)人從事設(shè)計(jì)、裝潢、安裝、制圖、化驗(yàn)、測試、醫(yī)療、法律、會計(jì)、咨詢、講學(xué)、新聞、廣播、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、經(jīng)紀(jì)服務(wù)、代辦服務(wù)以及其他勞務(wù)所得?！备鶕?jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》規(guī)定“自2019 年1 月1 日起，將勞務(wù)報(bào)酬、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)等三項(xiàng)所得與工資薪金合并起來計(jì)算納稅，并實(shí)行專項(xiàng)附加扣除。”同時(shí)規(guī)定“年度綜合所得收入不超過12 萬元且需要匯算清繳補(bǔ)稅的，或者年度匯算清繳補(bǔ)稅金額不超過400元的，居民個(gè)人可免于辦理個(gè)人所得稅綜合所得匯算清繳”。

勞務(wù)報(bào)酬在第二年匯算清繳時(shí)會合并計(jì)入工資薪金，若工資薪金的個(gè)人所得稅稅率未達(dá)到20%的檔次，則可以將勞務(wù)報(bào)酬按20%稅率預(yù)扣預(yù)繳的超額部分辦理退稅；但若勞務(wù)報(bào)酬發(fā)放金額小于800 元，則個(gè)人所得稅在預(yù)扣預(yù)繳時(shí)稅額為0，在第二年匯算清繳時(shí)合并計(jì)入工資薪金計(jì)算稅額，如果需要補(bǔ)繳的稅額小于400元，則無需補(bǔ)繳稅款。因此高校教職工如果在校外有兼職工作，所取得的勞務(wù)報(bào)酬收入可以要求對方按一定的勞務(wù)時(shí)間分次分月發(fā)放，以達(dá)到合理的納稅籌劃目的。

例如，某教師取得勞務(wù)報(bào)酬2 000 元，如果一次性發(fā)放，則需繳個(gè)稅為240 元，若匯算清繳時(shí)適用稅率為10%，則可以退40 元稅款，即該筆2 000 元的勞務(wù)報(bào)酬個(gè)人所得稅額為200 元；但如果分2 次發(fā)放，每次發(fā)放1 000 元，則需繳個(gè)稅合計(jì)為80 元，若匯算清繳時(shí)適用稅率為10%，需要補(bǔ)稅120 元，年度匯算清繳補(bǔ)稅金額不超過400 元無需補(bǔ)繳稅款，即該筆2 000 元的勞務(wù)報(bào)酬個(gè)人所得稅額為80 元。

3.5 充分利用稅收優(yōu)惠政策

充分利用個(gè)人所得稅的免稅、減稅或暫免征收項(xiàng)目等稅收優(yōu)惠政策，如免征個(gè)人所得稅的項(xiàng)目有：省級人民政府、國務(wù)院部委和中國人民解放軍軍以上單位，以及外國組織、國際組織頒發(fā)的科學(xué)、教育、技術(shù)、文化、衛(wèi)生、體育、環(huán)境保護(hù)等方面的獎(jiǎng)金；國債和國家發(fā)行的金融債券利息；按照國家統(tǒng)一規(guī)定發(fā)給的補(bǔ)貼、津貼；保險(xiǎn)賠款；軍人的轉(zhuǎn)業(yè)費(fèi)、復(fù)員費(fèi)福利費(fèi)、撫恤金、救濟(jì)金；按照國家有關(guān)城鎮(zhèn)房屋拆遷管理辦法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，被拆遷人取得的拆遷補(bǔ)償款等。

減征個(gè)人所得稅的項(xiàng)目有：殘疾、孤老人員和烈屬的所得；因自然災(zāi)害遭受重大損失的；其他經(jīng)國務(wù)院財(cái)政部門批準(zhǔn)減免的。

暫免征收個(gè)人所得稅的項(xiàng)目有：外籍個(gè)人按合理標(biāo)準(zhǔn)取得的境內(nèi)、境外出差補(bǔ)貼；外籍個(gè)人取得的語言訓(xùn)練費(fèi)、子女教育費(fèi)等，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)為合理的部分；外籍個(gè)人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得；個(gè)人舉報(bào)、協(xié)查各種違法、犯罪行為而獲得的獎(jiǎng)金；個(gè)人辦理代扣代繳手續(xù)，按規(guī)定取得的扣繳手續(xù)費(fèi)；個(gè)人轉(zhuǎn)讓自用達(dá)5 年以上，并且是唯一的家庭生活用房取得的所得等。

教職工應(yīng)將本人符合稅收優(yōu)惠政策的收入及時(shí)報(bào)送至個(gè)人所得稅系統(tǒng)中，可以及時(shí)享受稅收優(yōu)惠。

4 結(jié)語

高校教職工的個(gè)人所得稅籌劃雖然存在人員結(jié)構(gòu)復(fù)雜、收入來源眾多、各月收入不均衡、納稅籌劃意識不強(qiáng)等問題，但是在個(gè)稅改革時(shí)期，基于新個(gè)人所得稅法的各項(xiàng)優(yōu)惠政策，可以從專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目、全年一次性獎(jiǎng)金、科研績效發(fā)放結(jié)構(gòu)、勞務(wù)報(bào)酬收入規(guī)劃、稅收優(yōu)惠政策等方面為高校教職工提出合法、合理、切實(shí)可行的納稅籌劃方法，為高校教職工合理避稅、減輕稅負(fù)，從而合理增加個(gè)人收入。