羅嶺?南美瑤

摘要：互聯(lián)網(wǎng)的快速發(fā)展促進(jìn)了在線教育企業(yè)爆發(fā)式增長(zhǎng)。如何高效識(shí)別和防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)于H在線教育企業(yè)在競(jìng)爭(zhēng)激烈的環(huán)境中立于不敗之地具有重要意義。基于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)理論，對(duì)H在線教育企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)H在線教育企業(yè)存在客戶流失風(fēng)險(xiǎn)高、營(yíng)銷成本高、客戶真實(shí)性難以查詢、審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)有限等審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并提出了相應(yīng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范措施，以提高H在線教育企業(yè)的審計(jì)質(zhì)量，促其穩(wěn)定、持續(xù)、健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：在線教育;審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范

審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)工作水平的高低程度。但是近年來(lái)審計(jì)失敗案例頻現(xiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量受到很大的爭(zhēng)議。在線教育是互聯(lián)網(wǎng)和傳統(tǒng)教育方式相結(jié)合的產(chǎn)物，是一種新興產(chǎn)業(yè)。因此，審計(jì)人員對(duì)該產(chǎn)業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)還不是很明確。此外，在線教育的技術(shù)問(wèn)題、師資質(zhì)量水平和知識(shí)產(chǎn)權(quán)風(fēng)險(xiǎn)等是在線教育企業(yè)不容忽視的問(wèn)題。如何提高H在線教育審計(jì)質(zhì)量，使之在競(jìng)爭(zhēng)激烈的環(huán)境中立于不敗之地，對(duì)H在線教育企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)研究顯得非常必要。

本文以H在線教育企業(yè)為例，首先介紹了H在線教育企業(yè)的概況。然后使用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型對(duì)H在線教育從重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)方面對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析。最后針對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)提出相對(duì)應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)防范措施。本研究有助于降低H在線教育企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高盈利，最終促進(jìn)企業(yè)健康、穩(wěn)定的發(fā)展。

一、H在線教育企業(yè)概況

H在線教育企業(yè)是我國(guó)主要的課外輔導(dǎo)教育機(jī)構(gòu)之一，專注于中小學(xué)和幼兒教育領(lǐng)域。運(yùn)用先進(jìn)的理念和技術(shù)，持續(xù)創(chuàng)新，推動(dòng)教育的發(fā)展。從成立之初到現(xiàn)在H在線教育企業(yè)已經(jīng)開(kāi)發(fā)出15個(gè)子品牌。目前，H在線教育企業(yè)累計(jì)招收了230萬(wàn)名學(xué)員，線上教育資源累計(jì)報(bào)名學(xué)生總數(shù)高達(dá)1700萬(wàn)人。

H在線教育企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)化的運(yùn)營(yíng)模式是很多機(jī)構(gòu)的學(xué)習(xí)模板。從學(xué)生學(xué)習(xí)初端就以拔高教育為主，導(dǎo)致學(xué)生進(jìn)入名校比例較高，而家長(zhǎng)在給孩子選擇機(jī)構(gòu)時(shí)往往依賴口碑，進(jìn)而形成了良好的市場(chǎng)效應(yīng)。H在線教育企業(yè)在開(kāi)拓一個(gè)新市場(chǎng)時(shí)往往只開(kāi)設(shè)低年級(jí)課程，從短期看會(huì)影響機(jī)構(gòu)業(yè)績(jī)，但H企業(yè)把更多的精力放在續(xù)班服務(wù)方面，在學(xué)生和家長(zhǎng)間產(chǎn)生認(rèn)同感，便會(huì)打通從低年級(jí)到高年級(jí)的整個(gè)產(chǎn)業(yè)鏈。

在變革的時(shí)代里，企業(yè)生存或者消亡是常態(tài)。與其他教育企業(yè)相比，H在線教育企業(yè)是幸運(yùn)的，從成立之初就抓住了互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代的特點(diǎn)，堅(jiān)信科技會(huì)推動(dòng)教育進(jìn)步。超前的理念奠定了其在在線教育領(lǐng)域的領(lǐng)頭羊作用，是其他在線教育企業(yè)學(xué)習(xí)的典范。

二、H在線教育企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）H在線教育企業(yè)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)分析

注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有充分了解了企業(yè)的戰(zhàn)略環(huán)境，才能制定合適的審計(jì)計(jì)劃，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。突發(fā)的疫情改變了原有的授課方式。投資者也嗅到了新興市場(chǎng)的商機(jī)，吸引了眾多互聯(lián)網(wǎng)巨頭對(duì)線上教育的投資（詳見(jiàn)表1）。

被審計(jì)單位在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，為了實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)會(huì)面臨各種經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。因此在審計(jì)時(shí)也應(yīng)考慮企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，H企業(yè)的整體經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)較高，主要體現(xiàn)在以下幾方面：

1.客戶流失風(fēng)險(xiǎn)高

復(fù)購(gòu)率可以體現(xiàn)一個(gè)行業(yè)成熟的標(biāo)準(zhǔn)。為了提高利潤(rùn)，H企業(yè)開(kāi)始縮減教師供應(yīng)鏈方面的成本。比如壓縮培訓(xùn)時(shí)間，以前企業(yè)可能至少有三個(gè)月的時(shí)間用來(lái)培訓(xùn)新老師，現(xiàn)在H企業(yè)招上來(lái)的都是剛畢業(yè)的大學(xué)生，經(jīng)過(guò)短短幾天的培訓(xùn)就開(kāi)始上崗。除了師資，老師的數(shù)量也很難保證。教師數(shù)量不夠，質(zhì)量參差不齊，學(xué)生體驗(yàn)感降低，影響復(fù)購(gòu)率。因此，沒(méi)有辦法保證線上教學(xué)的質(zhì)量和效果，帶給用戶良好的課堂體驗(yàn)，會(huì)導(dǎo)致用戶加速流失，影響品牌自身的發(fā)展。

2.營(yíng)銷成本過(guò)高

根據(jù)財(cái)報(bào)顯示，H企業(yè)近三年的營(yíng)銷費(fèi)用增速顯著高于營(yíng)收。2020年的虧損主要就源于營(yíng)銷費(fèi)用的暴漲。在線教育行業(yè)對(duì)生源的爭(zhēng)奪一直在持續(xù)，運(yùn)營(yíng)成本也在過(guò)分透支?？傮w來(lái)看，營(yíng)銷費(fèi)用增速呈波動(dòng)上升態(tài)勢(shì)，營(yíng)收增速則波動(dòng)下滑，增速放緩（如圖1所示）。

3.近兩年持續(xù)虧損

近兩年，H企業(yè)為了盡早占領(lǐng)線上教育的市場(chǎng)，通過(guò)“燒錢”的方式進(jìn)行營(yíng)銷，大大提升了營(yíng)銷成本。此外，通過(guò)“價(jià)格戰(zhàn)”的方式搶奪學(xué)生，進(jìn)一步增加企業(yè)成本，直接影響利潤(rùn)。導(dǎo)致H企業(yè)近兩年一直處于虧損狀況（詳見(jiàn)表2）。

4.電子化證據(jù)帶來(lái)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

課程銷售留下的紙質(zhì)媒介比較少，這是與傳統(tǒng)業(yè)務(wù)的一個(gè)很大區(qū)別。傳統(tǒng)的證據(jù)可以直觀、可見(jiàn)地審查，但是電子證據(jù)不能直接讀取且特別容易被破壞，所以可靠性和完整性難以保證。對(duì)于課程銷售過(guò)程中電子證據(jù)的審查，主要是針對(duì)其真實(shí)性、完整性的審查認(rèn)定。由于電子化的快速發(fā)展，相關(guān)法律法規(guī)和政策并沒(méi)有同步完善，導(dǎo)致行業(yè)混亂，進(jìn)而導(dǎo)致會(huì)計(jì)記錄的不規(guī)范，無(wú)法出示正確的財(cái)務(wù)報(bào)表。在這種情況下，審計(jì)工作就一定會(huì)存在各種風(fēng)險(xiǎn)。

5.難以審查客戶真實(shí)性

在傳統(tǒng)業(yè)務(wù)中，審計(jì)人員可以對(duì)交易額較大的客戶進(jìn)行進(jìn)一步的審核，而網(wǎng)絡(luò)課程的購(gòu)買方大多為個(gè)人，部分體驗(yàn)課的費(fèi)用僅一元，單筆收入金額小，但是付費(fèi)購(gòu)課家長(zhǎng)數(shù)量龐大，難以實(shí)施函證程序，逐一核實(shí)客戶的真實(shí)性，難以發(fā)現(xiàn)虛構(gòu)交易。

6.企業(yè)存在舞弊動(dòng)機(jī)

2018年6月，某研究公司發(fā)布報(bào)告稱H企業(yè)在其財(cái)報(bào)中存在造假現(xiàn)象，認(rèn)為H企業(yè)自2016財(cái)年開(kāi)始夸大其利潤(rùn)，凈利潤(rùn)至少虛報(bào)43.6%。2020年4月H企業(yè)自爆某些員工在銷售推出的某課中，夸大該課的銷售數(shù)據(jù)，存在數(shù)據(jù)造假等不法行為。2021年5月份被通報(bào)涉及課程超標(biāo)、違規(guī)收費(fèi)、虛假宣傳等違法行為。多次丑聞的曝光也折射出H在在線教育企業(yè)存在著諸多問(wèn)題。由于H在線教育企業(yè)過(guò)往有財(cái)務(wù)造假的經(jīng)歷，所有后期對(duì)于H在線教育企業(yè)是否存在舞弊這塊要投入足夠的重視。

（二）控制風(fēng)險(xiǎn)分析

1.內(nèi)部控制建設(shè)不完善

合理的內(nèi)部控制系統(tǒng)有助于形成系統(tǒng)監(jiān)督體系，有效防范和抵御內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)。H企業(yè)有基本的內(nèi)部控制的環(huán)境和制度，但由于缺乏具體的在線教育企業(yè)的內(nèi)部控制的法律法規(guī)的約束，而且企業(yè)管理者也缺乏自覺(jué)意識(shí)，企業(yè)目前還沒(méi)有完善的內(nèi)部控制制度。H企業(yè)多次財(cái)務(wù)舞弊表明企業(yè)內(nèi)部控制制度存在諸多問(wèn)題，為舞弊制造了機(jī)會(huì)。

2.相關(guān)審計(jì)法規(guī)和行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)欠缺

新興行業(yè)在初始階段往往會(huì)面臨很多的監(jiān)管問(wèn)題。在線教育行業(yè)作為近年來(lái)新興的行業(yè)，國(guó)家對(duì)其監(jiān)管還處于探索期，各項(xiàng)監(jiān)管協(xié)調(diào)機(jī)制還不完善，暫時(shí)沒(méi)有完善的法律法規(guī)出臺(tái)。審計(jì)人員對(duì)這項(xiàng)業(yè)務(wù)審計(jì)時(shí)沒(méi)有明確的政策法規(guī)作為依據(jù)，容易導(dǎo)致審計(jì)流程的偏差，影響審計(jì)結(jié)果的正確性[1]。H企業(yè)的審計(jì)證據(jù)多為電子證據(jù)，審計(jì)師一般接受的是傳統(tǒng)的審計(jì)培訓(xùn)，這會(huì)對(duì)審計(jì)師帶來(lái)挑戰(zhàn)，也會(huì)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生影響。

（三）檢查風(fēng)險(xiǎn)分析

1.審計(jì)技術(shù)和方法相對(duì)滯后

傳統(tǒng)的人工方式已經(jīng)難以滿足工作的需要，信息技術(shù)作為審計(jì)技術(shù)，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師能否順利完成審計(jì)工作具有重要影響。H企業(yè)的收入有課程銷售、廣告等收入，實(shí)際的收入結(jié)算和確認(rèn)會(huì)通過(guò)實(shí)際銷售付費(fèi)和實(shí)際點(diǎn)擊付費(fèi)等模式來(lái)結(jié)算。在審計(jì)過(guò)程中需要使用IT技術(shù)，IT的測(cè)試很重要，直接影響財(cái)務(wù)審計(jì)的系統(tǒng)測(cè)試結(jié)果。這對(duì)于沒(méi)有接受過(guò)專業(yè)審計(jì)訓(xùn)練的審計(jì)師來(lái)說(shuō)是一個(gè)很大的障礙。

2.審計(jì)人員業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)有限

隨著在線教育滲透率的提高，在線教育企業(yè)的市場(chǎng)規(guī)模不斷壯大，但是目前上市的公司還是比較少。對(duì)于這個(gè)領(lǐng)域可以參考的案例還是比較少的，審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)不足，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)較大的業(yè)務(wù)控制流程識(shí)別不足。固有的審計(jì)方法和技術(shù)不能適應(yīng)新的環(huán)境、新問(wèn)題、新挑戰(zhàn)。一些審計(jì)人員沒(méi)有學(xué)習(xí)新的業(yè)務(wù)知識(shí)，不了解信息系統(tǒng)會(huì)計(jì)處理方法，專業(yè)勝任能力不足。對(duì)于審計(jì)的質(zhì)量和結(jié)果造成影響。

三、針對(duì)H在線教育企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范措施

（一）合理評(píng)估企業(yè)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該確定經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等影響重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的因素，對(duì)識(shí)別的各類重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)予以匯總和評(píng)估，以確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和安排。薄弱的控制環(huán)境可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表帶來(lái)廣泛影響，對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定總體應(yīng)對(duì)措施。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該加強(qiáng)技術(shù)培訓(xùn)和日常業(yè)務(wù)質(zhì)量的監(jiān)督，項(xiàng)目質(zhì)量管理控制應(yīng)貫穿于項(xiàng)目執(zhí)行過(guò)程中，以從整體提高審計(jì)質(zhì)量[2]。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中的執(zhí)行方式?jīng)Q定了對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)現(xiàn)程度。應(yīng)對(duì)H企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力、資產(chǎn)流動(dòng)性、管理層勝任能力等方面的風(fēng)險(xiǎn)做出評(píng)估，并評(píng)估這些風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性，進(jìn)而確定進(jìn)一步的審計(jì)程序。

（二）防范收入舞弊風(fēng)險(xiǎn)

通過(guò)對(duì)H企業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析，得出H企業(yè)存在客戶流失風(fēng)險(xiǎn)高、營(yíng)銷成本過(guò)高、近兩年持續(xù)虧損的情況。過(guò)往的舞弊經(jīng)歷提醒注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)必須保持職業(yè)懷疑，對(duì)于審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的異常情況，應(yīng)該及時(shí)采取針對(duì)性的應(yīng)對(duì)措施。審慎對(duì)待各種預(yù)警信號(hào)，將審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)降到最低。應(yīng)根據(jù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域分配相應(yīng)的審計(jì)資源，應(yīng)該考慮審計(jì)成本，但不應(yīng)過(guò)分考慮審計(jì)成本。

（三）鼓勵(lì)企業(yè)建立完善的內(nèi)部控制制度

內(nèi)部控制是否在企業(yè)管理中充分發(fā)揮作用，決定了企業(yè)能否實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)期發(fā)展。因此，H企業(yè)管理層要重視對(duì)內(nèi)部控制部門的管理，加強(qiáng)內(nèi)控部門對(duì)企業(yè)日常管理的參與度，定期評(píng)估內(nèi)部控制環(huán)境，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制制度執(zhí)行力的監(jiān)管，推動(dòng)企業(yè)現(xiàn)代化活動(dòng)的順利進(jìn)行。H企業(yè)應(yīng)設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，保證對(duì)內(nèi)控執(zhí)行力的監(jiān)督。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審查時(shí)要注意內(nèi)控制度是否得到有效執(zhí)行，對(duì)于內(nèi)部控制制度的薄弱環(huán)節(jié)找出薄弱點(diǎn)和需要改進(jìn)的部分，向企業(yè)負(fù)責(zé)人提出完善措施，與此同時(shí)考慮薄弱環(huán)節(jié)內(nèi)控是否對(duì)業(yè)務(wù)活動(dòng)產(chǎn)生重大影響。

（四）完善相關(guān)法律法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則

審計(jì)準(zhǔn)則是衡量審計(jì)質(zhì)量的尺度，是審計(jì)人員在實(shí)施審計(jì)過(guò)程中必須遵守的行為規(guī)范，是評(píng)價(jià)審計(jì)質(zhì)量的依據(jù)。我國(guó)應(yīng)抓緊制定、頒布相關(guān)的審計(jì)法規(guī)和準(zhǔn)則，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供合理的審計(jì)依據(jù)，規(guī)范審計(jì)行為，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)[3]。合理保證被審計(jì)后的審計(jì)事項(xiàng)不存在重大的錯(cuò)誤和舞弊，最大化保證審計(jì)質(zhì)量。

（五）加強(qiáng)對(duì)相關(guān)審計(jì)人員的培養(yǎng)

審計(jì)人員專業(yè)勝任能力欠缺是造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的因素之一。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)加強(qiáng)相關(guān)從業(yè)人員專業(yè)能力的培訓(xùn)，可以用“以老帶新”的方式為審計(jì)隊(duì)伍注入更多的新鮮血液，壯大在線教育行業(yè)審計(jì)人員隊(duì)伍。也可以通過(guò)培養(yǎng)有在線教育工作經(jīng)驗(yàn)，但是缺乏審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的復(fù)合型審計(jì)人才，提高審計(jì)工作質(zhì)量。此外，也可以通過(guò)外聘專家進(jìn)行必要的審計(jì)知識(shí)和技能的培訓(xùn)，使他們能與注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行良好的合作溝通，更好的完成審計(jì)工作。

四、結(jié)束語(yǔ)

在線教育企業(yè)迅猛發(fā)展，吸引著各大互聯(lián)網(wǎng)巨頭紛紛加入。由于在線教育企業(yè)與傳統(tǒng)企業(yè)相比有其自有的特殊性，所以非常有必要完善其審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅需要財(cái)務(wù)、審計(jì)方面的專業(yè)知識(shí)，也需要對(duì)網(wǎng)絡(luò)，數(shù)據(jù)安全有一定的了解，這需要審計(jì)人員有豐富的知識(shí)儲(chǔ)備。

隨著在線教育企業(yè)的發(fā)展，在線教育企業(yè)的審計(jì)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的一個(gè)重要領(lǐng)域。因此，對(duì)在線教育企業(yè)進(jìn)行研究非常具有理論和實(shí)踐意義。本文以H在線教育企業(yè)為研究對(duì)象，對(duì)其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析。H企業(yè)存在的風(fēng)險(xiǎn)在很多在線教育企業(yè)也普遍存在。因此其相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施對(duì)大多數(shù)在線教育培訓(xùn)企業(yè)也有一定的借鑒意義。

由于本人對(duì)審計(jì)的理論研究深度和實(shí)踐的不足，一些內(nèi)容難免出現(xiàn)不正當(dāng)之處。本文針對(duì)在線教育企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析以及應(yīng)該采取的防范措施探討尚不全面，仍有很多問(wèn)題亟待探討和解決。

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作者簡(jiǎn)介：羅嶺（1986—），女，漢族，湖南常德人，博士研究生，西北政法大學(xué)講師，研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)審計(jì);

南美瑤（1996—），女，漢族，陜西咸陽(yáng)人，碩士研究生（在讀），研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)審計(jì)。

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