□ 江蘇蘇州 李家歡

將人工智能納入稅收體系作為資本主義應對社會危機、謀求持續(xù)發(fā)展的診斷性舉措而提出的，我國的智能經濟實踐賦予了其新的時代意義。智能經濟發(fā)展初期，將人工智能視為高新科技要素適用稅法仍具備相應的容納度，但法律規(guī)范出臺的遲滯性可能會引發(fā)人工智能稅務治理的空窗期。契合人工智能發(fā)展的稅收法治設計，能夠緊扣時代演進的現實需求、回應人工智能對法律主體地位的沖擊，并彰顯稅收法治的正義準則。提升征稅的人性化與納稅自覺性，優(yōu)化稅收法治實施機制的作用途徑，推動稅務執(zhí)法司法過程智能化、數據化轉型。

一、契合人工智能發(fā)展的稅法革新價值依據

稅收作為對社會資源占有的特殊形式，是以非生產性政府為征稅主體，對社會剩余價值總額進行一定比例的強制性抽取，它構成“行政權力整個機構的生活源泉”。但其價值在現實運用中則更多地體現為：越出籌措國家收入這一基本職能，在變革社會生產方式、調控國民經濟運行方面大放異彩。威廉·李為襪子針織機申請專利保護無果的實例，印證了科技發(fā)展絕非只是物質領域的域內問題，同時也是涉及政策法規(guī)、道德倫理等社會意識形態(tài)的多維共生問題。當前，人工智能蘊含巨大的剩余價值創(chuàng)收力，已經躍升為影響生產結構的關鍵因素。將其納入稅收制度成為國家自主調整經濟結構、以適應社會生產發(fā)展的題中應有之義。

1.厘清稅收法治所處階段的現實之需。當人工智能逐步躍升為決定社會物質關系的核心力量，在觀念形式上便表征為統(tǒng)治階級思想的調整與轉變。以技術與制度為突出代表，社會物質與社會意識的辨證互動呈現著智能經濟時代的全貌。討論有關人工智能的稅收政策，離不開對政策預設與出臺時機的問題解答，這就必須回到人工智能本身在社會生產的應用階段上尋找答案。傳統(tǒng)的人工智能發(fā)展三段論以人工智能對人類智能的實現度為標準，以這一劃分依據為縱向時間線，結合經典產業(yè)生命周期理論橫向擴展分析。首先，我國全速推進專用人工智能賦能傳統(tǒng)行業(yè)，國家智能產業(yè)正處于由初創(chuàng)期向成長期過渡的關鍵時段。稅收優(yōu)惠作為政府把握產業(yè)發(fā)展規(guī)律而實行的助推策略，用以扶持在研發(fā)費用高、用戶需求小的創(chuàng)業(yè)環(huán)境下謀求生存，承擔高風險低收益的產業(yè)開拓型企業(yè)落地生長。其次，通用人工智能是以高技術研發(fā)水平為產生條件的，而研發(fā)水平及科技創(chuàng)新力則受制于產業(yè)發(fā)展的實際情況?？梢灶A見的是，機器達到類人化的綜合智能水平，至少要經歷產業(yè)成長期的良性競爭與技術碰撞。屆時，稅收優(yōu)惠的階段性扶持政策將不再適用，須以完善的稅收制度對成熟階段的人工智能加以法律規(guī)制。再其次，超級人工智能是對人工智能超越人類的一種假想，是否具有實現可能性尚未可知，更不必談對其做跨越階段的政策預設了。

2.定位人工智能法律歸屬的亟待之要。人工智能納入稅收法治的時機也已確定，隨之面臨的又一困境便是人工智能法律人格的界定。將調和社會利益分配關系的手段以法律形式加以確定，就成為稅收法律關系。根據能否將人工智能視為單一納稅主體，對人工智能的稅法設置具有不同的展開思路。若賦予人工智能獨立的法律主體資格, 便意味著對自然人及經推定享有主體資格的法人的經典課稅主體的突破，人工智能則依法獨立享有經濟權利并承擔納稅義務。反之，若人工智能無法成為納稅主體，那么便作為其生產、銷售及使用者的從屬，由他們負擔應付稅費。究竟何種方式相對可取，只有從法律主體的價值指向著手，結合人工智能的本質屬性加以判斷。

杜茲納曾言：“道德哲學與法理學都假設了一個自主自律的主體。”此處的主體是能夠基于個體尊嚴與人格，完成自我目的實現的理論范疇，是對人的本質進行的法哲學抽象。一方面，自主指向人之行為以理性為先行約束，能夠在自由意志支配下進行有規(guī)劃、合目的的行為決斷與選擇，體現人從事法律活動的預見性。另一方面，自律指向人能夠承擔自身行為選擇的后果，是結果認知與自我承擔的責任主體。法律主體正是內在地包含了權責統(tǒng)一的雙重涵義，基于此，人的尊嚴得以彰顯、人格得以健全，自由、法治等價值追求得以獲得主體依托，真正成為了“具有邏輯必然性的、普遍適用的法學觀察之范疇”。反觀人工智能，就其研發(fā)初衷而言是依據一定的人為目標指向，創(chuàng)造出能夠模擬一定人類智能的機器，作為人類創(chuàng)造的結果，它依賴于作為原因的人類智能。首先，實踐是人類特有的生命活動形式，是人的存在方式。人工智能作為高新技術代表，是人類進行物質實踐活動的最新內容，它既不能脫離人的獨立存在，更無法成為物質生產的實踐者。其次，“大自然對于這個轉變做了些什么呢？什么也沒有做。人，人的勞動，做了些什么呢？什么都做了”勞動是人區(qū)別于任何生物的本質屬性，物質生產勞動實踐是人的社會實踐中的最為重要的部分。人工智能只是作為物質生產條件下積累財富的手段，其參與的活動既不是基于自身需要以追求全面發(fā)展的勞動過程，也無法從中構建相應的勞動分工與社會關系。人工智能并不符合勞動價值論上勞動者范疇，更不能成為價值創(chuàng)造主體。稅收是對剩余價值的再分配手段，若對非價值創(chuàng)造者征稅就不免顯得牽強了。再其次，社會特定經濟關系下的意識形態(tài)，與法律、道德倫理之間如一體兩翼的關系。就法律與道德的調整對象而言，法律以直接強制的規(guī)定約束人的外部行為，道德則以內在自覺的倫理責任意識影響行為動機。通用人工智能即便達到類人化的智能水平，具有了自我意識能力，也無法作為主體納入到基于人的實踐關系而建立的法律與道德的規(guī)制范圍內，獲得與人一般無二的地位。否則，不僅是對社會倫理規(guī)范的顛覆，也會造成社會秩序混亂的嚴重后果。

3.彰顯稅收法治正義的必由之選。羅爾斯說過：“正義是社會制度的首要價值，正像真理是思想體系的首要價值一樣。”在法哲學視域中，正義是社會成員“彼此間和對一切人的關系的基礎”，作為調節(jié)人的社會關系和利益沖突的道德指標，傳遞著任何時代制度文明的普適價值訴求。稅收分配正義就是將稅收的分配負擔問題這一稅法的規(guī)制對象，置于正義的哲學層面進行評判和考量。

“公正是法治的生命線?！闭\然，人工智能的加速應用為稅收法治注入了鮮活的實踐血液，也提出了契合憲法精神的法治正義要求。從產業(yè)現狀來講，巨頭壟斷狀況顯著與局內競爭愈發(fā)激烈兩種現象，在當前人工智能產業(yè)發(fā)展中是看似矛盾實則共存的。一方面，以谷歌、微軟、及亞馬遜等大型公司所承擔或支持的研究平臺，是人工智能基礎理論、核心算法與關鍵設備等重大科技創(chuàng)新成果的集成所。行業(yè)資源分布呈現幾家獨大的現狀，使其他小微企業(yè)難望項背。另一方面，在國外軟硬件巨頭與國內科技領軍企業(yè)加速布局人工智能領域時，眾多新興企業(yè)雨后春筍般入局人工智能紅利的爭奪，成為有望掣肘行業(yè)巨頭的關鍵所在。事實證明，近幾年稅收優(yōu)惠在調節(jié)行業(yè)資源分配、引導扶持初創(chuàng)公司落地生長方面起到了至關重要的作用。進一步地，考慮對盈利能力成熟的人工智能企業(yè)進行征稅，則是間接對初創(chuàng)企業(yè)進行財政傾斜的轉移支付，能夠減輕不同企業(yè)、經濟地域間的財富差距。從對社會財富的占有情況來講，“消費資料的任何一種分配，都不過是生產條件本身分配的結果；而生產條件的分配，則表現生產方式本身的性質?！比斯ぶ悄軆叭怀蔀橘Y本攫取財富的砝碼，資本對勞動的剝削更以越發(fā)迷惑的形式而存在。財富日益向掌握人工智能的少數精英人群聚攏，與勞動者加速喪失資源自由的權利之間的矛盾逐步激化，財富分配不公的問題更加突出。

二、人工智能納入稅收法治的實踐路徑選擇

1.塑造稅收法治理念的軟性環(huán)境。稅收法治作為國家法治與稅收治理的子域，首先指向一種價值觀的集合體，即稅收法治理念。它雖不具有法律約束力，但卻貫穿于稅收法律制度建設、稅收運行機制生成的一切環(huán)節(jié)，于無形中引導真實預期效果的出現，成為指導稅收實踐的隱性行為規(guī)則。稅收法治理念以稅收法治意識為核心內容，體現著稅收法治的精神實質、價值追求與實踐準則，貫穿于稅收立法、司法與執(zhí)法的一切環(huán)節(jié)，決定了稅收法治實踐行為及法治效果。根據稅收征納主體的不同，強化稅收法治意識具有以下兩重思路。一方面，政府作為征稅主體，代表著征稅活動的政治性與強制性?！熬瓒悊栴}始終是推翻天賦的國王的第一個原因”，揭示了稅收之于國家政權的深刻影響。這對于稅收法治建設的借鑒意義在于，政府部門當以科學的稅收法治意識為基本遵循，對人工智能的稅收問題謀篇布局。要強化依法征稅、依法用稅意識，以稅收法律規(guī)范為行為準繩，不逾法、不越權；牢固適時的稅務行政賠償意識，避免因適用人工智能而開展的稅收行為引發(fā)納稅主體不認同；樹立公共服務質量與責任意識，更加注重稅收取之于民、用之于民，將征稅活動置于合理合法的舒適圈內。總而言之，政府角色更多的是作為稅收法治意識的示范者，構建堪當主流的稅收法律“世界觀”作為引導，加強公民對所處稅收法治環(huán)境的認知與遵從。另一方面，人工智能的擁有者與使用者作為納稅主體，代表著納稅活動的自覺性與能動性。任何經濟行為都無法規(guī)避稅收法律環(huán)境的制約，而經濟活動的逐利性往往不利于納稅義務的自覺履行。經濟主體只有在對稅收權利法定的充分認知基礎之上，方能自覺提升對依法納稅意識與索取行政賠償意識的接受度與認可度，以回應憲法對嚴格履行納稅義務的立法期許。

2.創(chuàng)設稅收法律規(guī)范的完備內涵。以稅收法治理念為意旨遵循，稅收法治規(guī)范作為稅收法治的核心內容，是在國家制定或認可下，圍繞社會經濟運行產生的現實稅收關系，設置包含課稅要素、征納程序等規(guī)范稅收行為的一系列成文法律規(guī)則。馬克思曾對共產主義之前的社會權利分配做出如下判斷：“權利就不應當是平等的，而應當是不平等的”。這對于人工智能參與社會生產實踐的現實指導意義表現在，要在物質基礎條件飛速發(fā)展，但卻暫且無法達到按需分配的理想形式之前，設置合理的稅收政策能夠調和社會財富分配不平等的現狀?；诖?，可以從下述層面考慮稅制設計。第一，優(yōu)化稅率層次?！盀榱耸箽v史上一直存在的不公平賦稅制度得到轉變，就應該在未來的稅收政策中提倡資本累進稅制，要求賦稅的稅率隨資本額的增大而升高?！币远鞲袼固岢隼圻M制計征為借鑒，對利用人工智能技術從事生產、輸出人工智能產品及服務等活動在內的，以直接或間接形式獲得人工智能所創(chuàng)造的價值或增加值的經濟主體施以稅負。踐行量能課稅原則，遵從按受益計稅的辦法，以人工智能所創(chuàng)造的利潤為稅源，設置不同的利潤梯度予以漸次增長的相應稅率。第二，明確因應用人工智能發(fā)生的支出節(jié)余的定向化補償使用。例如針對引進智能生產線的企業(yè)，對其免于繳納的社會保險部分，可以考慮按比例征抵并設直接渠道專款用于失業(yè)工人的技能培訓與再就業(yè)扶持。第三，健全稅收主體的“雙重標準”?；谌斯ぶ悄墚a業(yè)初創(chuàng)期與成長期交叉融合的發(fā)展特征，疊加大小微型企業(yè)并存的競爭局面，實施對初創(chuàng)企業(yè)的稅收優(yōu)惠同時，不應忽視成熟企業(yè)的巨額利潤收益現實。稅法規(guī)劃須一手把控稅收優(yōu)惠的適用條件，確立稅收優(yōu)惠政策的動態(tài)出入標準；一手制定長效的人工智能盈利核算程序作為計稅基礎，以配合不同階段稅收政策的調整。第四，加強納稅人權利本位立法。稅制改革當奉納稅人權利為圭臬，減小智能經濟時代對人類本位的沖擊。稅收政策更加注重“以人為本”，完善勞動福利與社會保障機制，增強納稅人的認同感。第五，明確稅務部門的職責范圍，減少稅收管轄權相關爭議的發(fā)生率?；谌斯ぶ悄芷髽I(yè)經濟活動多域覆蓋的基本現實，拓寬企業(yè)法人注冊地，智能設備所在地、客戶資源儲存地等向稅收管轄的范圍劃歸，形成與納稅服務提供地相對接的應稅地點。

3.優(yōu)化稅收法治實施機制作用途徑。首先，推動構建職業(yè)信念堅定、理論功底扎實、技術能力過硬的智慧稅務執(zhí)法司法隊伍。稅務行政人員是稅收法治實施機制的主體，強化稅務人才培養(yǎng)體系建設，是落實稅收法治實施機制的主觀要件。高等教育應時刻跟進稅收法治的最新命題及相關政策，推動前沿理論進課堂，通過授課內容迭代、稅務實踐反思與稅收對策創(chuàng)新“三位一體”的綜合培養(yǎng)模式，確保人才產出的時代性、創(chuàng)造性與綜合性。稅務部門應引進精通智能技術的復合型稅務人才，開展針對現有稅務行政人員的理論與實操培訓，引導執(zhí)法人員樹立正確的稅收價值觀與責任使命感，自覺規(guī)范并維護執(zhí)法行為的公正性與透明度。

其次，推進稅務執(zhí)法司法過程智能化、數據化轉型。一方面，需要明確人工智能融入稅務工作的地位與權限，厘定所涉及相關責任主體的法律義務、責任以及權責界限。加快推進智慧稅務相關立法工作，切實保障稅務執(zhí)法司法過程智能化的順利開展。另一方面，數據作為智慧稅務的基礎要素，其作用的最大化發(fā)揮，并不只是依賴于計算機程序機械的處理分析就能實現的，而是更需要融合人的因素作為柔性連接。在運算準確性與可靠度方面，需要加強稅收數據質量監(jiān)控。統(tǒng)一稅收數據標準，確保數據定義與單位口徑在各級部門間的一致性；在維持數據化長期運轉方面，需要建立起系統(tǒng)的稅務數據全生命周期管理體系。優(yōu)化稅務數據庫，促進數據資源匯集、整合、分析與歸檔全流程的效率化。

再其次，防范稅務執(zhí)法司法行為風險及稅收流失風險。人工智能的滲透豐富了稅收法治實施機制的作用方式，成為助推“以數治稅”嶄新實踐邏輯生成的技術引擎。但仍需謹防基于稅收大數據做出的智能決策失誤的情況，通過形成及時高效的決策報錯及響應程序，并建立起適用于人工智能應用的稅收應急管理制度。以期明確不同失誤成因下稅務糾紛的法律責任主體，防范因責任劃分不清造成的涉事人員相互推諉、逃避追責的僥幸行為。

三、結論

當前，人工智能在社會各領域加速滲透，智能技術迭代背后的創(chuàng)新推動力與日俱增。辯證唯物主義的科學方法論表明，科技發(fā)展絕非只是物質領域的域內問題，同時也是涉及政策法規(guī)、道德倫理等社會意識形態(tài)的多維共生問題。傳統(tǒng)稅法難以廣譜適用于人工智能的法理事實，與人工智能加速主導產業(yè)結構的經濟事實，構成了人工智能納入稅收法治論題的基本矛盾。亟待布局針對人工智能成熟期的系統(tǒng)稅收方案，以減弱法律規(guī)范出臺的遲滯性影響，縮短人工智能稅務治理的空窗期。人工智能既不符合法理學對法律主體的定義，也無法滿足勞動價值論對勞動主體的規(guī)定條件，因此，它并不能作為主體被納入到基于人的實踐關系，所建立的法律與道德的規(guī)制范圍內。將人工智能納入稅收法治，從本質上來說是以人工智能相關經濟主體為征稅對象，借由稅法規(guī)制以維護人工智能的正義邊界，促使其在道德準則與公平正義的倫理底線下合理發(fā)展。從實現路徑來看，首先要塑造稅收法治理念的軟性環(huán)境，強化政府部門與納稅人的稅收法治意識，提升征稅的人性化與納稅自覺性；其次要創(chuàng)設稅收法律規(guī)范的完備內涵，從優(yōu)化稅率層次、支出節(jié)余的定向化補償使用、健全稅收主體的“雙重標準”、加強納稅人權利本位立法、明確稅務部門的職責范圍五個角度展開設計；再其次要優(yōu)化稅收法治實施機制作用途徑，構建智慧稅務執(zhí)法司法隊伍，推進稅務執(zhí)法司法過程智能化、數據化轉型，同時防范稅務執(zhí)法司法行為風險及稅收流失風險。總之，圍繞人工智能的稅收法治設計，是契合技術文明演進與社會經濟發(fā)展的重要課題，在人工智能助推社會變革中大有可為。