□羅曼珊，楊雅棋，喬世文

（西安歐亞學院會計學院，陜西 西安 710065）

近年來，黨中央、國務院給予乳制品行業(yè)各類政策關注與支持保護行為，將其列為生活必需品。各級政府認真履行社會責任、采取有力措施，開展了“五?！毙袆?，分別為保奶農（不拒收一滴合格奶）、保生產、保質量、保價格、保供應等。根據國家統(tǒng)計局數據和中國乳制品工業(yè)協(xié)會發(fā)布的《乳制品行業(yè)2020 年回顧及2021 年展望》可知，2020 年全國乳制品銷售總量達2 845.0 萬t，2019 年銷售總量為2 710.63 萬t，同比增幅1.1%。2020 年末，全國奶?？倲颠_615 萬頭，比2019 年增加5 萬頭。2020 年，我國乳制品生產總量為2 780.38 萬t，較2019 年同期增加2.84%。2016—2019 年，全國規(guī)模以上乳制品企業(yè)數量呈現出逐年遞減的趨勢，2020 年呈現增長態(tài)勢。在“十三五”期間，我國乳制品行業(yè)蓬勃發(fā)展，行業(yè)的產品質量安全有了較為顯著的提高.2020 年，全國規(guī)模以上的乳制品企業(yè)主營業(yè)務收入達到4 195.6 億元，中國乳制品企業(yè)20 強市場份額攀升至70%，國產自有品牌嬰幼兒配方奶粉市場占有率超過60%，同時企業(yè)技術裝備已跨入世界規(guī)模化乳制品的先進水平行列。

與此同時，中國乳業(yè)公司普遍存在著企業(yè)成本支出較高、銷售壓力逐年增加、應收賬款回款速度慢及企業(yè)負債率較高等情況，導致企業(yè)生存壓力進一步加大。如何將企業(yè)經營情況鎖定在安全運行的軌道上，是企業(yè)關注的重要話題。全面預算管理作為一種綜合經營管理控制機制，在整合企業(yè)內外部資源、防范企業(yè)重大經營風險、降低企業(yè)經營相關成本方面發(fā)揮著有效作用。

1 全面預算管理的研究綜述

全面預算管理是以企業(yè)戰(zhàn)略為發(fā)展目標，對經營中活動所需的內外部資源進行合理規(guī)劃、配置，從而使各類經營活動處于企業(yè)控制狀態(tài)下的一種管理制度[1]。王禹心（2021）[2]認為，全面預算管理通過分析企業(yè)經營的歷史數據形成有效的管理機制，通過預測公司經營數據和財務活動，控制并監(jiān)控公司經營情況，最終實現資源的合理配置。預算管理是為實現企業(yè)經營目標的管理工具，通過企業(yè)生產經營評價來確定與企業(yè)籌資、投資和經營等活動有關的量化數字，同時監(jiān)督和協(xié)調預算執(zhí)行過程[3]。中國式預算管理體系模式通過企業(yè)所有制形式和產品服務供求關系，結合平衡計分卡指標，把預算管理模式總結為能力、銷售和利潤3 種不同的導向[4]。通過調研企業(yè)研發(fā)情況發(fā)現，研發(fā)預算管理應確立價值鏈與資源有效性的思想，并建立符合企業(yè)研發(fā)特點的動態(tài)預算管理模式[5]。白繼科（2021）[6]在業(yè)財融合觀念的指引下，以“大智移云”技術為支撐，提出建立以財務共享中心為契機，業(yè)務、財務、稅務與預算多層級融合的預算管理模式。

學者在全面預算管理體系的構建方面關注也較多。楊曉穎（2021）[7]構建了企業(yè)戰(zhàn)略導向下10 個模塊的全面預算管理體系，具體包括組織體系、目標設定、編制、執(zhí)行、計量、分析、反饋、調整、考評、管理以及技術支持等，并且指出切實落實全面預算管理體系不僅能為企業(yè)創(chuàng)造出管理效益，更可以實現企業(yè)價值最大化這一目標。褚紅文（2022）[8]以戰(zhàn)略為導向構建全面預算管理體系，認為企業(yè)始終應關心的問題是如何借助全面預算管理體系助力戰(zhàn)略目標實現，將計劃預算指標轉化為業(yè)績評價指標，從而實現優(yōu)化管理。緱澤順（2022）[9]指出，傳統(tǒng)預算管理體系與企業(yè)戰(zhàn)略目標脫節(jié)，應構建戰(zhàn)略預算管理體系，在戰(zhàn)略分析基礎上，利用作業(yè)分析法對基礎預算進行編報，最終利用財務與非財務組合工具平衡計分卡將企業(yè)戰(zhàn)略轉化為年度綜合預算。

在實踐中，預算管理的應用也面臨諸多挑戰(zhàn)。郭唐敏（2019）[10]通過分析預算過程中存在的問題發(fā)現，預算編制完成后擱置情況較多，預算流于表面或隨意變動，導致預算執(zhí)行及控制層面失效，提出加強預算執(zhí)行控制中的及時反饋，加強預算執(zhí)行情況分析以及方案創(chuàng)新。李秀梅（2020）[11]基于結果鏈模型，論證了預算執(zhí)行過程中對企業(yè)績效控制核心是對成本控制，而成本控制關鍵在于制定標準化的成本分析體系。

2 我國乳業(yè)企業(yè)現狀與問題

隨著我國社會的發(fā)展和人們收入的不斷提高，人們日益對食品營養(yǎng)等方面提出更高要求。牛奶成為最容易改善人們日常生活飲食健康的食品類消費品，因此乳制品行業(yè)也在一步步走向繁榮。

我國乳制品行業(yè)起步晚且起點較低，但是發(fā)展飛快。1997—2007 年是我國乳制品行業(yè)高速發(fā)展的時期。在此之前，中國乳制品企業(yè)大部分選擇以生產低溫鮮奶為主。因為液態(tài)奶大多經過低溫殺菌，不宜長期保存，所以不便于銷售且銷售范圍有限。而利樂包裝的出現解決了不易保存、不易攜帶、不宜長途運輸的缺點，推動蒙牛和伊利開啟了中國乳制品行業(yè)最輝煌的10 年。

2008 年受金融危機與三鹿奶粉“三聚氰胺”事件的影響，乳制品行業(yè)停滯不前，甚至出現倒退趨勢，進入了行業(yè)低潮，但是之后國家出臺了相關政策，例如加強對乳制品企業(yè)的監(jiān)管、取消乳制品企業(yè)的免檢制度、所有奶制品都要檢查是否含有“三聚氰胺”等一系列措施，讓消費者對乳制品逐漸沒有了抵觸情緒。之后，乳制品行業(yè)的情形開始破冰回暖。2014 年以來，我國乳制品行業(yè)已初步具備了持續(xù)快速發(fā)展的基礎，發(fā)展前景依然廣闊。

目前，我國乳制品產量已達2 600 萬t，但乳制品出口競爭力相對薄弱，以鮮奶和嬰幼兒配方乳粉出口至中國香港市場為主。據中研普華《2020—2025 年中國乳制品行業(yè)市場調研分析及投資價值評估咨詢報告》，河北、內蒙古、黑龍江、江蘇、安徽等省份是我國乳制品企業(yè)的主要所在地，河北省是我國乳制品的主要產地。2019 年，河北省乳制品產量占全國總產量的14.5%；內蒙古自治區(qū)次之，占全國總產量的10.5%。

據農業(yè)農村部奶站監(jiān)測相關數據，截至2020 年底，全國荷斯坦牛存欄506.0 萬頭，相較2019 年增長9.8%；牛奶產量3 440.0 萬t，相較2019 年增長7.5%，且創(chuàng)下歷史最高產量；進口大包粉和嬰幼兒配方乳粉量首次呈現出下降的趨勢。

3 X 企業(yè)的現實問題

X 企業(yè)進入乳業(yè)市場較晚，主要通過收購、兼并和重組區(qū)域及地方優(yōu)秀乳品企業(yè)，讓地方優(yōu)秀乳品企業(yè)已有的知名度和品牌形象服務于品牌發(fā)展。歷經10 余年發(fā)展，X 乳業(yè)掛牌上市。2016—2020 年，X 乳業(yè)出現了并購后遺癥，資產負債率頻頻攀升，甚至高達76.01%，而后幾年資產負債率已有明顯下降的趨勢，卻又因花費17 億元并購新乳業(yè)公司而導致資產負債率再次升高。2020 年出現了新冠肺炎疫情這一無法規(guī)避的問題，使X 乳業(yè)的成本增高，收入在未達到理想預期情況下，銷售凈利率下降。

通過橫縱向數據對比，近5 年來，X 乳業(yè)的銷售凈利率在3%～5%之間徘徊，2018 年達到5 年內最高值4.96%，2016 年是最低值3.59%。2018—2020 年銷售凈利率逐漸降低，但仍保持在4%以上。在新冠肺炎疫情背景下，2020 年又因并購出現大筆成本類支出，導致2019—2020 年的成本增高，銷售凈利率進一步下降。

X 乳業(yè)銷售費用在2016—2019 年呈增長狀態(tài)，2016 年銷售費用為8.565 億元，2019 年攀升至5 年間的頂峰，達到12.5 億元。受新冠肺炎疫情影響，2020 年銷售費用下降到9.213 億元。在盈利能力上，X乳業(yè)的凈資產收益率在2016—2017 年有上升，在2017 年達到19.76%，2017—2020 年一直在下降，2020 年達到最低值11.97%。

4 全面預算管理的應用討論

全面預算管理體系作為企業(yè)運營的管理控制系統(tǒng)，主要服務于鎖定企業(yè)風險[12]。因此，在預算體系應用時，主要從收入和成本兩方面予以控制。

4.1 拓寬企業(yè)銷售渠道，統(tǒng)籌國內外資源

因為X 乳業(yè)銷售凈利率和總資產周轉率較低，銷售收入較低，所以X 企業(yè)應通過擴大銷售渠道，進行產品銷售，從而提高收入。首先，電視廣告的投入是必不可少的，先打開品牌知名度，然后對產品進行營銷。其次，伴隨著互聯(lián)網時代的到來，X 乳業(yè)可以使用網絡平臺進行推廣，將企業(yè)的明星產品包裝成“網紅”產品，在抖音、快手等直播平臺銷售。再次，可以請明星代言，打開產品的受眾群體，使產品進一步走進大眾視野。

除上述措施之外，X 乳業(yè)還可以把握新冠肺炎疫情背景下衍生的機遇，先抓住本地市場，通過與餐飲行業(yè)合作，減少庫存，提高銷售收入。加強對國內外資源市場的分析，充分挖掘各類優(yōu)勢資源并加以利用，使顧客在購買乳制產品時能迅速聯(lián)想到X 乳業(yè)的產品，使企業(yè)形象更好地深入人心。

4.2 加強應收賬款管理，建設高效預算控制體系

因為X 乳業(yè)的應收賬款回收速度慢，與行業(yè)應收賬款回收速度相比有很大差距，所以應收賬款的管理力度應納入預算管理體系的控制重點。

首先，X 乳業(yè)要加強企業(yè)規(guī)章制度建設，從制度上明確職位責任，完善企業(yè)內控制度，達到企業(yè)員工相互監(jiān)督、相互制衡的效果。其次，在應收款項發(fā)生前，應對客戶進行信用評估，建立客戶檔案，為不同等級的客戶提供不同的金額。再次，應對銷售人員提供崗前培訓，提高銷售員工的基本業(yè)務能力以及專業(yè)素養(yǎng)，加強員工的談判溝通技巧，從而加速回款速度。最后，可以將員工催款回款情況納入績效考核，促使員工積極追回賬款。針對客戶，可以采用現金折扣的方式使客戶盡快還款。當企業(yè)與員工利益相互捆綁時，企業(yè)員工能盡力為企業(yè)工作，員工也將成為企業(yè)利益的相關者。

4.3 加強企業(yè)成本控制，合理利用資源

對于X 乳業(yè)而言，高頻并購會導致成本激增。企業(yè)應在準備實行并購前，對準備收購的企業(yè)進行充分的市場調查，在可控范圍內進行資金預算。建立較為完善的成本管控制度，對大額資本支出預算予以管控，對管理人員進行相應的培訓。

在新的發(fā)展階段，乳制品企業(yè)也可以通過打破傳統(tǒng)，合理利用各類資源，引進自動化機器設備，應用“5G”智能技術，減少人力成本，通過各類系統(tǒng)管控減少材料損失，科學管理，更有效地控制成本，保持產品質量穩(wěn)步提升[13]。

4.4 降低企業(yè)財務費用，控制財務風險

X 乳業(yè)近年來不斷兼并國內其他同類中小型乳制品企業(yè)，花費大量資金，巨額的財務費用對企業(yè)的盈利水平產生直接影響。X 乳業(yè)的大肆收購給企業(yè)帶來了較大負擔，盡管在2020 年時資產負債率已經從2016 年的76.01%下降到66.65%，但相比于同類乳制品企業(yè)仍存在財務風險。X 乳業(yè)可以通過減少外在借款，最大程度地使用現有資金，使企業(yè)達到正常且較為穩(wěn)定的資產負債率。

5 結論

X 乳業(yè)在全面預算管理應用中存在很多財務問題，需要根據企業(yè)實際發(fā)展需要并結合其戰(zhàn)略目標導向，與應用全面預算管理相結合，契合企業(yè)內部管理制度，多位一體共同將企業(yè)推向長期良性發(fā)展軌道。通過對X 乳業(yè)進行全面預算管理體系的研究，尋找企業(yè)現階段發(fā)展中存在的問題及漏洞，結合企業(yè)的實際發(fā)展現狀提出調整建議，為企業(yè)控制成本費用、拓寬銷售渠道提出了對策建議，旨在提升企業(yè)的經營效益，建設乳制品行業(yè)發(fā)展新格局。