●歐陽玲

一、引言

財(cái)政部于2014 年10 月印發(fā)了《關(guān)于推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，從體系建設(shè)的重要性、緊迫性以及建設(shè)的基本原則、主要目標(biāo)、主要任務(wù)和措施方面分別提出了指導(dǎo)意見。2016年6 月在《指導(dǎo)意見》的基礎(chǔ)上，為進(jìn)一步加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)工作，提升內(nèi)部管理水平，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)，財(cái)政部又印發(fā)了《管理會(huì)計(jì)基本指引》用于具體指導(dǎo)單位管理會(huì)計(jì)工作實(shí)踐。管理會(huì)計(jì)作為現(xiàn)代會(huì)計(jì)部門的分支之一，是事業(yè)單位內(nèi)部管理信息系統(tǒng)的重要組成部分，為事業(yè)單位內(nèi)部財(cái)務(wù)信息的加工、決策、控制和評(píng)價(jià)等方面提供重要的信息支撐。由此可見，強(qiáng)化管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位的應(yīng)用，對(duì)于促進(jìn)行政事業(yè)單位管理決策的科學(xué)化具有重要作用。

二、管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位管理中的應(yīng)用現(xiàn)狀

（一）管理會(huì)計(jì)理論體系不完善、缺乏相應(yīng)管理制度支撐

當(dāng)前，應(yīng)用于行政事業(yè)單位的管理會(huì)計(jì)理論體系并不完善，主要包括以下幾個(gè)原因: 一是大多數(shù)基層的行政單位領(lǐng)導(dǎo)不重視管理會(huì)計(jì)在行政事業(yè)單位中的發(fā)展，甚至不重視整個(gè)財(cái)務(wù)部門的管理，且由于管理會(huì)計(jì)作為財(cái)務(wù)部門的眾多分支之一，也缺乏重視程度。加之，財(cái)務(wù)部門人員忙于復(fù)雜的財(cái)務(wù)工作，對(duì)于管理會(huì)計(jì)的定位不清晰，因此在財(cái)務(wù)部門工作較為繁忙時(shí)，財(cái)務(wù)工作人員會(huì)有選擇地忽視部分管理會(huì)計(jì)的工作，而缺乏對(duì)于管理會(huì)計(jì)的重視和發(fā)展[1]。二是由于我國的會(huì)計(jì)管理體系起步較晚，目前正處于一邊實(shí)踐一邊進(jìn)行探索的階段，很大一部分的理論都參照于國外現(xiàn)有的管理會(huì)計(jì)體系，而并沒有考慮到我國實(shí)際的情況和發(fā)展?fàn)顩r，致使理論和實(shí)踐的結(jié)合并不到位，還有較多的問題仍待解決。三是隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，當(dāng)前我國現(xiàn)有的管理會(huì)計(jì)主要是側(cè)重于企業(yè)的發(fā)展，按照企業(yè)在實(shí)際發(fā)展中的需求制定相應(yīng)的管理會(huì)計(jì)制度和理論，并對(duì)企業(yè)進(jìn)行服務(wù)，而對(duì)于行政事業(yè)單位方面涉及較少。民營企業(yè)與行政事業(yè)單位在管理會(huì)計(jì)方面的對(duì)象、方法和內(nèi)容等都有較大的差別，因此，民營企業(yè)對(duì)于管理會(huì)計(jì)方面的制度并不適用于行政事業(yè)單位，這在一定程度上阻礙了我國管理會(huì)計(jì)在行政事業(yè)單位中的發(fā)展。而且管理會(huì)計(jì)相對(duì)來說較為自由松散，事業(yè)單位管理人員沒有針對(duì)財(cái)務(wù)部門人員進(jìn)行明確具體工作要求和相關(guān)法規(guī)約束，只有政府財(cái)政部門命令時(shí)，管理會(huì)計(jì)部門才會(huì)有所作為，因此，管理會(huì)計(jì)的發(fā)展和相關(guān)法律法規(guī)的制定缺乏一定的主動(dòng)性。

（二）缺乏成本管控、管理會(huì)計(jì)應(yīng)用動(dòng)力不足

當(dāng)前行政事業(yè)單位普遍面對(duì)的問題之一是對(duì)于成本的管控意識(shí)不到位，對(duì)于資產(chǎn)的配置的隨意性較大，致使行政事業(yè)單位有的資產(chǎn)利用率低，有的資產(chǎn)利用率高，在資金支出時(shí)沒有發(fā)揮應(yīng)有的社會(huì)效益，也并沒有對(duì)項(xiàng)目的可行性和執(zhí)行性進(jìn)行必要的分析論證。在事業(yè)單位的管理實(shí)踐當(dāng)中，管理會(huì)計(jì)發(fā)揮重要的關(guān)鍵作用。在我國企業(yè)的發(fā)展過程中，管理會(huì)計(jì)具有明確的管理目標(biāo)、成本控制和管理，對(duì)于企業(yè)成本的管控具有明確的要求和條文規(guī)定，因此，企業(yè)管理會(huì)計(jì)可以遵循相應(yīng)的法律規(guī)定和制度要求，對(duì)企業(yè)內(nèi)部資源配置不斷進(jìn)行優(yōu)化，嚴(yán)格進(jìn)行成本管控，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化。但是，對(duì)于事業(yè)單位來說，主要面向社會(huì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，其不以盈利為主要目的，而且資金的來源較為單一，主要由政府財(cái)政部門直接進(jìn)行撥款，資金獲取也較為容易?；谶@種模式，行政事業(yè)單位對(duì)于資金成本的管理并不是十分重視，對(duì)于資金成本把控的意識(shí)也不到位。財(cái)政部門撥款后，部門人員難以對(duì)資金的流向進(jìn)行事前、事后的全面跟蹤，相關(guān)財(cái)務(wù)部門人員也無需對(duì)主管單位進(jìn)行信息反饋，因此對(duì)于資金流向是否準(zhǔn)確、科學(xué)并不關(guān)注，致使沒有對(duì)項(xiàng)目活動(dòng)產(chǎn)生的效益進(jìn)行有效的評(píng)估。一直以來，行政事業(yè)單位對(duì)項(xiàng)目活動(dòng)中的經(jīng)濟(jì)問題不夠重視，缺乏對(duì)于成本管控目標(biāo)的確立，缺乏對(duì)于項(xiàng)目成本的有效管控，致使財(cái)務(wù)部門管理會(huì)計(jì)對(duì)于相關(guān)工作的開展缺乏一定的動(dòng)力作用。

（三）內(nèi)部控制基礎(chǔ)薄弱、管理會(huì)計(jì)目標(biāo)難以達(dá)成

行政事業(yè)單位的管理會(huì)計(jì)在很大程度上都是依靠單位內(nèi)部控制完成的，尤其是近年來，政府相關(guān)政策的推進(jìn)，政府對(duì)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制管理的要求也在不斷的細(xì)化，以期達(dá)到更高的發(fā)展水平。而在此過程當(dāng)中，管理會(huì)計(jì)的發(fā)展為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制提供堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)，有利于進(jìn)一步推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制管理。但是當(dāng)前我國大部分基層行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制并不完善，這在一定程度上也阻礙了管理會(huì)計(jì)的發(fā)展，致使管理會(huì)計(jì)目標(biāo)難以達(dá)成。主要因素有：一是內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)的缺失。部分行政事業(yè)單位設(shè)有單獨(dú)的內(nèi)控機(jī)構(gòu)，但是缺乏相應(yīng)的內(nèi)控制度加以支撐，其關(guān)于內(nèi)部控制的工作也僅僅是制度層面的規(guī)定，并沒有深入到事業(yè)單位內(nèi)部，發(fā)揮自身之效能。有部分事業(yè)單位甚至沒有專門的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，造成單位內(nèi)部控制基礎(chǔ)信息真實(shí)性有待考量，影響管理會(huì)計(jì)工作的正常開展。另外，部分事業(yè)單位內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)在進(jìn)行管理制度的制定和執(zhí)行方面也不夠深入細(xì)致，沒有結(jié)合自身部門特點(diǎn)，完全發(fā)揮部門的職能優(yōu)勢(shì)。在工作安排上也沒有落實(shí)到個(gè)人，導(dǎo)致單位內(nèi)部職權(quán)不清楚，對(duì)后續(xù)的內(nèi)部控制工作造成一定的影響。二是容易忽略外部市場(chǎng)環(huán)境因素。部分行政事業(yè)單位雖然能夠及時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)信息進(jìn)行分析和整理，但是卻忽略了外部市場(chǎng)的環(huán)境變化，忽略了相關(guān)政策信息或其他市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)信息對(duì)于事業(yè)單位的發(fā)展也往往起著關(guān)鍵性的作用。因此，忽略外部市場(chǎng)環(huán)境容易出現(xiàn)事業(yè)單位盲目開展項(xiàng)目，與市場(chǎng)環(huán)境相脫離的情況，因此不利于行政事業(yè)單位的長遠(yuǎn)發(fā)展[2]。

三、管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位管理中的應(yīng)用探索和改進(jìn)措施

（一）健全應(yīng)用管理制度，推動(dòng)管理會(huì)計(jì)體系理論發(fā)展

實(shí)踐是檢驗(yàn)真理的唯一標(biāo)準(zhǔn)，但是在實(shí)踐的過程當(dāng)中首先要有可靠的、系統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)體系。因此，管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位管理中的應(yīng)用方面首先應(yīng)當(dāng)建立起一套符合我國國情的管理會(huì)計(jì)理論體系，主要包括以下幾個(gè)方面:一是應(yīng)當(dāng)引導(dǎo)事業(yè)單位全體員工加強(qiáng)對(duì)于管理會(huì)計(jì)的重視程度。隨著我國社會(huì)發(fā)展水平的不斷提升，行政事業(yè)單位參與的項(xiàng)目活動(dòng)也越來越多，經(jīng)手的資金數(shù)額也越來越大。因此，相關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)層人員應(yīng)當(dāng)深刻地認(rèn)識(shí)到管理會(huì)計(jì)對(duì)于事業(yè)單位的必要性，強(qiáng)化財(cái)務(wù)人員對(duì)于管理會(huì)計(jì)的重視程度，自主研究推進(jìn)管理會(huì)計(jì)在行政事業(yè)單位中的發(fā)展，而不是被部門命令要求推著走。二是要建立健全的管理會(huì)計(jì)理論體系。針對(duì)于我國當(dāng)前的管理會(huì)計(jì)體系，其主要是從國外發(fā)達(dá)國家借鑒而來的，并沒有結(jié)合我國行政事業(yè)單位實(shí)際的發(fā)展情況，加之民營企業(yè)和事業(yè)單位的資金來源、管控、監(jiān)督評(píng)價(jià)等方面都略有差異，因此兩者的管理會(huì)計(jì)理論體系會(huì)有所差異。對(duì)此，相關(guān)部門人員可以在已有的民營企業(yè)管理會(huì)計(jì)理論體系中取其精華，再結(jié)合行政事業(yè)單位自身獨(dú)有的特點(diǎn)，建立一套健全的管理會(huì)計(jì)理論體系。三是在科學(xué)的管理會(huì)計(jì)理論體系下，完善對(duì)于行政事業(yè)單位法律制度的建設(shè)。我國管理會(huì)計(jì)理論體系缺乏相應(yīng)的法律法規(guī)支撐，當(dāng)前，我國大部分的法律準(zhǔn)則和規(guī)章制度都是針對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而制定的，對(duì)于管理會(huì)計(jì)并不適用，因此，以法規(guī)的形式為管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用提供約束，以提高財(cái)務(wù)人員的自主性，并在制度上約束財(cái)務(wù)人員的工作細(xì)則，從而促進(jìn)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展。

（二）加強(qiáng)對(duì)成本的管控，提升管理會(huì)計(jì)應(yīng)用動(dòng)力

行政事業(yè)單位相較于民營企業(yè)發(fā)展來說，不同之處就在資金的來源不同，企業(yè)是由投資、入股等獲得資金來源，以確保企業(yè)資金的正常運(yùn)轉(zhuǎn)，且常常是以盈利為主，因此對(duì)于成本的把控要求較高，成本把控剩余的資金可以應(yīng)用到其他的項(xiàng)目當(dāng)中去，減少民營企業(yè)資源浪費(fèi)，強(qiáng)化資金的使用效率。而對(duì)于行政事業(yè)單位，其資金來源相對(duì)來說是比較穩(wěn)定的，政府統(tǒng)一進(jìn)行財(cái)政撥款，且不以盈利為主，主要投入到我國社會(huì)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)當(dāng)中，財(cái)務(wù)管理人員對(duì)于成本管控也較為松散。對(duì)此，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)也樹立科學(xué)的成本管理理念，尤其是近年來，政府負(fù)擔(dān)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和投資越來越多，財(cái)政壓力也越來越大，財(cái)政支出逐漸成緊縮態(tài)勢(shì)?；诖?，通過對(duì)項(xiàng)目資金的管控可以有效地緩解國家財(cái)政部門的壓力，進(jìn)一步提高行政事業(yè)單位的社會(huì)效益。因此對(duì)于資金的運(yùn)用應(yīng)當(dāng)進(jìn)行科學(xué)有效的成本控制，其主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:一是要明確成本管控的目標(biāo)。由于行政事業(yè)單位具有非營利性的特點(diǎn)，致使財(cái)務(wù)管理人員忽視成本管控的重要性，因此可以從這一點(diǎn)著手思考，引導(dǎo)財(cái)務(wù)人員明確成本管控的目標(biāo)，確保成本管控的每一個(gè)環(huán)節(jié)都符合事業(yè)單位發(fā)展的特點(diǎn)，提高事業(yè)單位的資源配置水平。二是要積極創(chuàng)新管理會(huì)計(jì)模式。事業(yè)單位在實(shí)踐作用管理會(huì)計(jì)模式時(shí)，應(yīng)當(dāng)注重與事業(yè)單位的特點(diǎn)和性質(zhì)相結(jié)合，有效地改善資源。這樣不僅能夠加強(qiáng)事業(yè)單位對(duì)于成本的控制力度，通過加強(qiáng)對(duì)于信息的披露，引入相關(guān)的監(jiān)督機(jī)制應(yīng)用到行政事業(yè)單位管理會(huì)計(jì)中去，在一定程度上還能夠充分調(diào)動(dòng)管理會(huì)計(jì)人員的應(yīng)用動(dòng)力。

（三）立足單位實(shí)際，提升事業(yè)單位內(nèi)部控制水平

內(nèi)部控制水平的高低在某種程度上影響著行政事業(yè)單位的發(fā)展水平，只有擁有健全的內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)或系統(tǒng)，才能夠保證會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)、完整等。不僅如此，行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)管理在一定程度上和內(nèi)部控制是相輔相成的。因此，相關(guān)行政事業(yè)單位要想進(jìn)一步推動(dòng)行政單位事業(yè)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用發(fā)展，應(yīng)當(dāng)重視內(nèi)部控制制度的建設(shè)，切合單位內(nèi)部的實(shí)際情況，建立符合自身發(fā)展的內(nèi)部控制制度，其主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:一是要規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。各行各業(yè)在進(jìn)行項(xiàng)目開發(fā)和投資時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)問題是難以避免的，對(duì)于事業(yè)單位來說也是一樣的。因此在進(jìn)行單位內(nèi)部控制的過程中，財(cái)務(wù)人員要梳理好本單位的工作流程，并在此過程中及時(shí)發(fā)現(xiàn)潛在的風(fēng)險(xiǎn)問題，并對(duì)已出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)問題制定相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)防范措施，最大程度上規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。二是要建立健全財(cái)務(wù)內(nèi)控體系[3]。相關(guān)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格工作流程，實(shí)行責(zé)任制，將責(zé)任落實(shí)到人頭，明確各部門人員的工作職責(zé)，以確保財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性、有效性，避免出現(xiàn)責(zé)任不明確，出現(xiàn)問題時(shí)無人承擔(dān)的情況發(fā)生。另外，內(nèi)部控制和管理會(huì)計(jì)也是相互制約的，對(duì)此，應(yīng)當(dāng)加大對(duì)于內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)的監(jiān)督力度。三是要健全預(yù)算管理體系。預(yù)算管理作為管理會(huì)計(jì)的基本內(nèi)容，財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)做好基本工作，確保項(xiàng)目后續(xù)順利開展。除此之外，行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)制定科學(xué)、合理的預(yù)算編制體系，降低預(yù)算編制的隨意性，對(duì)于臨時(shí)性的支出進(jìn)行一定的約束，減少財(cái)政資源的浪費(fèi)，實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位社會(huì)效益最大化。

四、結(jié)論

新形勢(shì)下，單位管理會(huì)計(jì)工作的有效推進(jìn)是行政事業(yè)單位向前發(fā)展的必然趨勢(shì)，筆者對(duì)管理會(huì)計(jì)在行政事業(yè)單位中的現(xiàn)狀進(jìn)行詳細(xì)的分析，并從內(nèi)部控制、管理會(huì)計(jì)體系和成本控制方面針對(duì)性的對(duì)其在事業(yè)單位中的應(yīng)用提出改進(jìn)措施和相應(yīng)的探索。在此情況下，各級(jí)事業(yè)單位部門管理人員也應(yīng)當(dāng)及時(shí)助力，營造管理會(huì)計(jì)又快又好發(fā)展的大環(huán)境，進(jìn)一步推動(dòng)管理會(huì)計(jì)在事業(yè)單位的發(fā)展和自主性應(yīng)用，盡可能地提高財(cái)政資金的使用效率和社會(huì)效益。